Memorie van toelichting : Memorie van toelichting

Nr. 3 MEMORIE VAN TOELICHTING

Inhoudsopgave

blz.

I.

Algemeen

1

1.

Inleiding

1

2.

Gedeformaliseerd werken Belastingdienst

2

2.1.

Verbetering praktische rechtsbescherming

2

2.2.

De huidige werkwijze van de Belastingdienst

3

2.3.

De huidige werkwijze heeft onvoldoende wettelijke grondslag

4

2.4.

De huidige werkwijze vergt een deugdelijke wettelijke grondslag

5

2.5.

Een aangiftebiljet wordt aangemerkt als verzoek om ambtshalve vermindering

6

2.6.

Verbetering rechtsbescherming bij een verzoek om ambtshalve vermindering

7

2.7.

Omzet- en loonbelasting

8

2.8.

Toekomstig wetsvoorstel «direct aanpassen»

8

3.

Doenvermogen

8

4.

Gevolgen voor burgers en het bedrijfsleven

10

5.

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

10

6.

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Toeslagen

11

II.

ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING

11

I. Algemeen

1. Inleiding

Het invullen van de jaarlijkse aangifte inkomstenbelasting vóór 1 mei na afloop van
het belastingjaar is voor veel belastingplichtigen een bekend gegeven.1 Het doen van aangifte is, onder meer vanwege de vooringevulde aangifte, de verkorte
aangifte en de digitale mogelijkheden, zoals het doen van aangifte via mijnbelastingdienst.nl
en de app Aangifte Inkomstenbelasting, ook eenvoudiger geworden. Dit heeft ertoe geleid
dat jaarlijks miljoenen aangiften vóór 1 mei worden ingediend, zoals 9,8 miljoen aangiften
inkomstenbelasting 2022 die vóór 1 mei 2023 zijn ontvangen.2 De meeste belastingplichtigen dienen hun aangifte inkomstenbelasting in één keer
volledig en juist in. Toch komt het regelmatig voor dat een belastingplichtige na
het indienen van zijn aangifte inkomstenbelasting nog een omissie in die aangifte
wil herstellen. Om die omissie te herstellen, geeft de Belastingdienst in de praktijk
aan om een nader aangepast digitaal aangiftebiljet in te dienen (herzien digitaal
aangiftebiljet).3 Zolang de inspecteur nog de mogelijkheid heeft om de betreffende gegevens te verwerken
bij het vaststellen van de aanslag inkomstenbelasting, wordt het herziene digitale
aangiftebiljet beschouwd als een zogenoemde aanvulling op de aangifte. Met name in
situaties waarin de aanslag wel is vastgesteld, rijst de vraag hoe de omissie kan
worden hersteld.

Ingevolge de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) kan tegen een ingevolge de
belastingwet genomen besluit worden opgekomen via bezwaar en uiteindelijk beroep bij
de belastingrechter, indien het een belastingaanslag of een voor bezwaar vatbare beschikking
betreft.4 Een ander instrument om een onjuiste belastingaanslag of een voor bezwaar vatbare
beschikking in het voordeel van de belastingplichtige te wijzigen, is de mogelijkheid
van ambtshalve vermindering. Ambtshalve vermindering vindt haar oorsprong meer dan
een eeuw geleden in de Wet op de inkomstenbelasting 1914.5 De huidige algemene grondslag daartoe is opgenomen in de AWR.6 Het nadere beleid voor de inspecteur is opgenomen in het Besluit Fiscaal Bestuursrecht
(BFB).7 Anders is dit voor de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001). Hierbij gelden sinds
2010 bijzondere regels omtrent ambtshalve vermindering van een belastingaanslag inkomstenbelasting.8

2. Gedeformaliseerd werken Belastingdienst

2.1. Verbetering praktische rechtsbescherming

Overeenkomstig de oproep van de Adviescommissie praktische rechtsbescherming in belastingzaken
met het rapport «Burgers beter beschermd»9 om praktische rechtsbescherming meer centraal te zetten en meer rekening te houden
met het doenvermogen van belastingplichtigen, heeft het kabinet een voortdurend streven
om de (praktische) rechtsbescherming voor belastingplichtigen te verbeteren. De belangrijkste
maatstaven bij deze beoogde verbeteringen en wetswijzigingen zijn eenvoud, menselijke
maat en uitvoerbaarheid.10 Hierbij dient onder menselijke maat te worden verstaan «het recht doen aan de belangen
van burgers bij de totstandkoming en uitvoering van beleid, wet- en regelgeving».11 Het rapport «Burgers beter beschermd» biedt een aantal duidelijke aanbevelingen om
de praktische rechtsbescherming te verbeteren. Een van de aanbevelingen die daarin
is opgenomen, is om meer te «deformaliseren».12 Daarmee wordt bedoeld dat een burger geen formele procedures van bezwaar en beroep
hoeft te doorlopen als het slechts om een correctie van zijn gegevens gaat. Het gaat
bijvoorbeeld om een benodigde aanpassing van de aanslag inkomstenbelasting die noch
door de Belastingdienst noch door de belastingplichtige wordt betwist.

De voornoemde aanbeveling gaat verder dan het bestuursrecht. Zo is een van de onderdelen
van het pre-consultatievoorstel ter wijziging van de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
de «correctie van kennelijke fouten».13 Deze voorgestelde mogelijkheid om kennelijke fouten te herstellen, biedt bestuursorganen
ruimte voor een responsieve omgang met besluiten die makkelijk te herstellen kennelijke
onjuistheden bevatten, waardoor deze wijzing naar verwachting ertoe zal leiden dat
in het algemene bestuursrecht minder vaak bezwaar hoeft te worden gemaakt tegen besluiten.14 Hoewel dit wetsvoorstel tot wijziging van de Awb nog in ontwikkeling is, is het kabinet
van mening dat het fiscale bestuursrecht een eigen verbetering van (praktische) rechtsbescherming
behoeft, gelet op de eigenheid van de fiscale rechtspraktijk. Hierbij dient in elk
geval gedacht te worden aan de uitvoering van verschillende omvangrijke belastingwetten,
de betrokkenheid van miljoenen (binnenlandse en buitenlandse) belastingplichtigen
en de vaststelling van miljoenen belastingaanslagen en voor bezwaar vatbare beschikkingen
per jaar. Het kabinet zet met het onderhavige wetsvoorstel tot wijziging van de Wet
IB 2001 een eerste stap om die (praktische) rechtsbescherming te vergroten.

2.2. De huidige werkwijze van de Belastingdienst

Voor de Belastingdienst is een praktische werkwijze die raakt aan bovengenoemde aanbeveling
van de Adviescommissie praktische rechtsbescherming in belastingzaken en de pre-consultatieversie
inzake de «correctie van kennelijke fouten» in de Awb reeds staande praktijk bij onder
andere de inkomstenbelasting. Belastingplichtigen kunnen op grond van deze werkwijze
op een laagdrempelige en eenvoudige manier omissies in de heffing (laten) herstellen.
Dit gebeurt in de regel via de indiening van een aangepast (digitaal) aangiftebiljet
na een vastgestelde aanslag inkomstenbelasting. Uit het aangepaste (digitale) aangiftebiljet
blijkt dan alsnog de materieel juiste heffing. De Belastingdienst merkt deze (digitale)
aangiftebiljetten niet als bezwaar aan, maar als een verzoek om ambtshalve vermindering
en behandelt deze dienovereenkomstig. Deze werkwijze wordt hierna aangeduid als «de
huidige werkwijze». Volledigheidshalve wordt daarbij opgemerkt dat deze werkwijze
alleen van toepassing is op de aanslag zelf en niet op (bijvoorbeeld) de navorderingsaanslag.
Anders dan de navorderingsaanslag wordt de aanslag in de praktijk vaak vastgesteld
overeenkomstig de gegevens van de aangifte. Een wijziging van die gegevens via een
aangepast (digitaal) aangiftebiljet inkomstenbelasting betreft in de regel situaties
waarbij geen sprake is van een inhoudelijk geschil tussen de belastingplichtige en
de Belastingdienst, terwijl een navorderingsaanslag vaak het gevolg is van een eigen
correctie door de inspecteur tot verhoging van de belastingschuld, waardoor eerder
sprake is van een geschil.

Het doel van de huidige werkwijze is dat er tussen belastingplichtigen en de Belastingdienst
niet onnodig juridisch en formeel gecommuniceerd hoeft te worden. Belastingplichtigen
kunnen omissies in de heffing (laten) herstellen zonder dat zij te maken krijgen met
de formele bezwaarprocedure, die aan hen niet alleen bepaalde rechten geeft, maar
ook hen allerlei eisen oplegt.15 In veel gevallen krijgen belastingplichtigen de gewenste aanpassing van hun belastingheffing
overeenkomstig het aangepaste (digitale) aangiftebiljet. Zo zorgt deze werkwijze ervoor
dat de bezwaar- en beroepsprocedure, inclusief de daarbij benodigde tijd, inzet en
kosten voor zowel de belastingplichtige als de Belastingdienst, minder vaak benodigd
is. De Belastingdienst kan hiermee bespaarde tijd, inzet en kosten dan inzetten voor
andere processen. Het kabinet is van mening dat deze huidige werkwijze voldoet aan
de maatstaven van eenvoud, menselijke maat en uitvoerbaarheid en acht het in het belang
van zowel de Belastingdienst als belastingplichtigen om deze werkwijze te continueren.

2.3. De huidige werkwijze heeft onvoldoende wettelijke grondslag

Met de Stand van de uitvoering van de Belastingdienst wordt de Tweede Kamer geïnformeerd
over signalen uit de uitvoeringspraktijk van de Belastingdienst. Het betreft hierbij
signalen waar wetgeving knelt, waar beleid anders uitpakt dan bedoeld of moeilijkheden
oplevert in de uitvoering dan wel waar de uitvoering een onbedoeld effect heeft. Deze
signalen bevatten ook inhoudelijke signalen van medewerkers van de Belastingdienst
over de wijze waarop de Belastingdienst zijn taak beter kan uitvoeren. Een belangrijk
gegeven signaal in de Stand van de uitvoering 2021 zag op de huidige werkwijze in
relatie tot de vraag of praktijk, jurisprudentie en regelgeving voldoende overeenstemmen.16 Uit onder andere – nadien gewezen – fiscale jurisprudentie blijkt dat deze vraag
negatief dient te worden beantwoord.17

2.3.1. Een bericht van de belastingplichtige is in principe een bezwaarschrift

In mei vorig jaar heeft Hof ‘s-Hertogenbosch18 in zijn uitspraak een oordeel gegeven over het huidige juridische kader bij de huidige
werkwijze. In lijn met een arrest van de Hoge Raad uit 199019 oordeelt het Hof – kort samengevat – dat een na het vaststellen van de aanslag inkomstenbelasting
ingediend aangiftebiljet, naar de stand van de huidige wetgeving, als bezwaar moet
worden aangemerkt. Volgens het Hof gaat het er, ook bij een (opnieuw) ingediend aangiftebiljet,
om of uit een aan de Belastingdienst toegestuurd bericht is af te leiden dat de belastingplichtige
het niet eens is met een opgelegde aanslag. Dit is niet anders doordat tegen een afwijzing
van een verzoek om ambtshalve vermindering van een aanslag inkomstenbelasting bezwaar
en beroep openstaat.20 In het verlengde daarvan oordeelt het Hof dat een buiten de bezwaartermijn ingediend
aangepast aangiftebiljet in beginsel moet worden aangemerkt als een te laat ingediend
bezwaarschrift en dat dit slechts anders is, indien geen andere gevolgtrekking mogelijk
is dan dat belastingplichtige welbewust beoogde dat het aangepaste aangiftebiljet
niet zou worden behandeld als een bezwaarschrift, maar als een verzoek om ambtshalve
vermindering.21 Tegen het oordeel van het Hof is geen beroep in cassatie ingesteld.

De uitspraak van Hof ‘s-Hertogenbosch bevestigt dat op dit moment in de fiscale rechtspraktijk
het uitgangspunt geldt dat ieder bericht, bijvoorbeeld een aangiftebiljet, waarmee
de belastingplichtige aangeeft het niet eens te zijn met zijn aanslag, kwalificeert
als een bezwaar. Alleen als zonder twijfel vaststaat dat het bericht van de belastingplichtige
een verzoek om ambtshalve vermindering betreft, zal daarvan ook sprake zijn. De huidige
werkwijze van de Belastingdienst is niet in lijn met het kader dat volgt uit deze
uitspraak van het Hof. Naar de mening van het kabinet zou een werkwijze conform die
uitspraak leiden tot een formalisering van de huidige fiscale rechtspraktijk. Dit
draagt niet bij aan de praktische rechtsbescherming, zodat de burger en de Belastingdienst
daarmee niet gediend zijn, althans niet in de gevallen waarin geen sprake is van een
daadwerkelijk geschil. Daarom is het gewenst om het wettelijke kader en de huidige
fiscale rechtspraktijk nader bij elkaar te brengen.

2.3.2. Het verschuldigd worden van een dwangsom zonder materieel geschilpunt

Uit een arrest van de Hoge Raad22 blijkt dat het niet volledig volgen van de formele regels van bezwaar bij de huidige
werkwijze ertoe kan leiden dat de Belastingdienst een dwangsom verschuldigd wordt,
ondanks het feit dat aan de inhoudelijke gronden van de belastingplichtige volledig
wordt tegemoetgekomen. Rechtsbescherming dient vanzelfsprekend te worden geboden.
Echter, het kabinet acht het niet de bedoeling dat in gevallen waarbij via de huidige
werkwijze de onjuiste heffing van inkomstenbelasting direct, eenvoudig en volledig
is hersteld, toch bezwaar- en beroepsprocedures worden gevoerd enkel om een dwangsom
te verkrijgen. De mogelijke toename van dergelijke zaken en de daarmee mogelijke toenemende
druk op de uitvoering en de rechtspraak23 dient volgens het kabinet te worden voorkomen.24

2.4. De huidige werkwijze vergt een deugdelijke wettelijke grondslag

Ondanks de huidige mismatch tussen uitvoering en wet- en regelgeving, functioneert
de huidige werkwijze in de praktijk goed voor zowel de Belastingdienst als belastingplichtigen.
Van de laagdrempelige en eenvoudige manier om omissies in de heffing te herstellen,
wordt door de belastingplichtige en de Belastingdienst veelvuldig en zonder problemen
gebruikgemaakt. Juridische risico’s voor de Belastingdienst en procedures als gevolg
van het ontbreken van een wettelijke grondslag zijn dan ook tot op heden qua aantal
zaken beperkt gebleven.

Er zijn juridisch gezien situaties denkbaar waarin een belastingplichtige door de
huidige werkwijze slechter af is vergeleken met de bezwaarprocedure voor wat betreft
zijn rechtsbescherming. Dit wordt voornamelijk veroorzaakt door het feit dat een verzoek
om ambtshalve vermindering – anders dan een bezwaarprocedure – niet voorkomt dat een
fiscale beschikking onherroepelijk vast komt te staan. Met andere woorden, in het
geval dat een verzoek om ambtshalve vermindering van een fiscale beschikking wordt
ingediend en geen bezwaarschrift, zal die beschikking na afloop van de bezwaartermijn
onherroepelijk vaststaan.25 Dit heeft bijvoorbeeld als gevolg dat fiscale partners bij de inkomstenbelasting
gemeenschappelijke inkomens- of vermogensbestanddelen niet meer (anders) kunnen verdelen.26 Verder gelden bij ambtshalve vermindering, in tegenstelling tot bij bezwaar, bepaalde
voorwaarden die afhankelijk zijn van het moment van onherroepelijkheid van de bestreden
fiscale beschikking, waarna geen vermindering meer wordt verleend in het geval van
onder andere nieuwe jurisprudentie en nieuwe beleidsregels.27 Of belastingplichtigen daadwerkelijk door de huidige werkwijze worden benadeeld,
valt niet in het algemeen vast te stellen. Het lijkt niet voor de hand te liggen dat
een belastingplichtige bezwaar maakt en vervolgens beroep, hoger beroep en beroep
in cassatie instelt, uitsluitend met het oog op de steeds aanwezige kans dat er jurisprudentie
verschijnt die voor hem voordelig uitpakt en waarop hij hangende de procedure een
beroep kan doen. Voorts zijn er talloze scenario’s denkbaar waardoor een procedure
al bij bezwaar of later bij de belastingrechter niet wordt voortgezet en de fiscale
beschikking onherroepelijk wordt voordat nieuwe jurisprudentie wordt gewezen.

Het kabinet is van mening dat met de huidige werkwijze wordt voldaan aan een duidelijke
behoefte om op een laagdrempeligere wijze omissies in de heffing te herstellen en
daarmee de (praktische) rechtsbescherming van belastingplichtigen te verbeteren. Om
onnodige juridische risico’s voor de Belastingdienst te beperken, een toename van
onnodige druk op de uitvoering en de rechtspraak te voorkomen en de gewenste huidige
werkwijze nader wettelijk te verankeren, stelt het kabinet met de voorgestelde maatregelen
een deugdelijke wettelijke grondslag voor de huidige praktische werkwijze voor. Omdat
de huidige werkwijze alleen betrekking heeft op aanslagen inkomstenbelasting, zien
de voorgestelde maatregelen ook alleen daarop. Vanzelfsprekend wordt met de voorgestelde
maatregelen niet getornd aan het recht om bezwaar te maken of beroep in te stellen.
Het voorstel bepaalt slechts dat een herzien digitaal aangiftebiljet inkomstenbelasting
in de regel als een verzoek om ambtshalve vermindering kwalificeert. Dit is alleen
anders als de belastingplichtige aangeeft bezwaar te willen maken, bijvoorbeeld door
indiening van een schriftelijk bezwaarschrift. Bovendien wordt voorgesteld om te voorzien
in een aanvullende regeling op grond waarvan de hiervoor beschreven mogelijke nadelen
voor de belastingplichtige van de behandeling als verzoek om ambtshalve vermindering,
verder worden beperkt (zie paragraaf 2.6).

2.5. Een aangiftebiljet wordt aangemerkt als verzoek om ambtshalve vermindering

In de kern wordt op grond van de voorgestelde maatregel een ingediend (digitaal) aangiftebiljet
nadat de aanslag inkomstenbelasting is vastgesteld, wettelijk niet langer aangemerkt
als bezwaarschrift, maar als verzoek om ambtshalve vermindering. De voorgestelde regeling
ziet ook op de voor bezwaar vatbare beschikkingen die afzonderlijk op het aanslagbiljet
van de aanslag zijn vermeld.28 Zoals hiervoor is aangegeven, wordt met dit wetsvoorstel niet getornd aan het recht
van belastingplichtigen om bezwaar te maken of beroep in te stellen. Ook wordt met
het voorstel geregeld dat in het geval dat de belastingplichtige bijvoorbeeld zowel
een (digitaal) aangiftebiljet indient als een schriftelijk bezwaarschrift (waarin
hij verwijst naar het aangiftebiljet) tegen zijn aanslag inkomstenbelasting, de inspecteur
deze berichten gezamenlijk zal behandelen als een bezwaar.

2.6. Verbetering rechtsbescherming bij een verzoek om ambtshalve vermindering

De bedoeling van de huidige werkwijze is om voor de inkomstenbelasting op een laagdrempelige
en eenvoudige manier omissies in de heffing te herstellen, waarbij geen sprake is
van een inhoudelijk geschil tussen de belastingplichtige en de Belastingdienst. Op
het moment dat sprake is van een inhoudelijk geschil, dient de belastingplichtige
in de mogelijkheid te zijn om zijn zaak (opnieuw) te laten beoordelen door de inspecteur
tijdens de bezwaarfase en daarna te kunnen voorleggen aan de belastingrechter tijdens
de beroepsfase.

Om te voorkomen dat belastingplichtigen worden geconfronteerd met de voorwaarden die
gelden bij de behandeling van een verzoek om ambtshalve vermindering, waardoor aan
hen (praktische) rechtsbescherming onthouden zou worden, wordt een aanvullende regeling
voorgesteld. Deze regeling houdt in dat een onjuiste aanslag door de inspecteur ambtshalve
wordt verminderd indien een verzoek daartoe is ingediend binnen de wettelijke bezwaartermijn.29 Concreet betekent dit dat de voorwaarden die normaliter gelden bij een verzoek om
ambtshalve vermindering30 niet gelden bij een verzoek om ambtshalve vermindering dat – via een gegevensverstrekking
die op dezelfde wijze plaatsvindt als naar aanleiding van een uitnodiging tot het
doen van aangifte – wordt ingediend binnen de bezwaartermijn. De aard van het bericht
van de belastingplichtige verandert niet door de voorgestelde regeling. Het blijft
een verzoek om ambtshalve vermindering. Ook tijdens het verloop van de behandeling
van dit verzoek om ambtshalve vermindering alsmede bij de bezwaar- en beroepsprocedure
tegen de voor bezwaar vatbare beschikking in het geval dat dit verzoek om ambtshalve
vermindering wordt afgewezen,31 zal deze verruiming op grond waarvan een ambtshalve vermindering kan plaatsvinden,
gelden.

Met de aanvullende maatregel tracht het kabinet gehoor te geven aan het advies van
de Adviescommissie praktische rechtsbescherming in belastingzaken met het rapport
«Burgers beter beschermd» dat het informeel doorvoeren van correcties er niet toe
mag leiden dat uitholling van de rechtsbescherming van belastingplichtigen plaatsvindt.32 Het kabinet is dan ook van mening dat een binnen de bezwaartermijn ingediend verzoek
om ambtshalve vermindering met betrekking tot een aanslag inkomstenbelasting zoveel
mogelijk een gelijke juridische inhoudelijke behandeling dient te hebben als een tijdig
ingediend bezwaarschrift. In het geval dat een belastingplichtige tijdig opkomt tegen
zijn aanslag, mag de vorm van het bericht – een verzoek om ambtshalve vermindering
of een bezwaarschrift – niet tot verschillen in rechtsbescherming leiden.

Bij deze aanvullende regeling is gezocht naar een balans tussen eenvoud, menselijke
maat en uitvoerbaarheid. Met het voorstel wordt tegemoetgekomen aan de (praktische)
rechtsbescherming en daarmee de menselijke maat. Ten behoeve van de uitvoerbaarheid
is ervoor gekozen om alleen voor verzoeken om ambtshalve vermindering die binnen de
reguliere wettelijke bezwaartermijn worden ontvangen een aanvullende regeling te treffen,
zonder dat daarbij sprake kan zijn van verschoonbare termijnoverschrijding.33

2.7. Omzet- en loonbelasting

Zoals is aangegeven in de Kamerbrief van 19 april 202334 wordt de huidige werkwijze gehanteerd bij de inkomsten-, omzet- en loonbelasting.
Het kabinet heeft ook onderzoek gedaan naar een wettelijke grondslag bij de omzet-
en loonbelasting. Bij de omzetbelasting is gebleken dat een wettelijk maatregel geen
doorgang kon vinden wegens onmogelijkheden met betrekking tot ICT. Dit betekent dat
voor de omzetbelasting wordt doorgewerkt aan een toekomstige regeling via «direct
aanpassen». De wettelijke grondslag voor de huidige wijze van afdoening van aanvullingen
op een eerdere aangifte loonbelasting vergt meer onderzoek. Als uit aanvullend onderzoek
blijkt dat een tijdelijke wettelijke grondslag voor de loonbelasting nog steeds wenselijk
is, wordt gestreefd naar een wetsvoorstel voor een wettelijke grondslag per 2025.

2.8. Toekomstig wetsvoorstel «direct aanpassen»

Het kabinet beschouwt de voorgestelde maatregelen als tijdelijke regelingen. De huidige
werkwijze van de Belastingdienst heeft het kabinet namelijk op het spoor gezet om
een bredere wijziging van het kunnen herzien van een eerder vastgestelde belastingschuld
te onderzoeken. Onder de noemer «direct aanpassen» wordt momenteel onderzocht op welke
wijze het formeelrechtelijke heffingssysteem, zoals dat nu volgt uit de AWR, gemoderniseerd
en vereenvoudigd kan worden. Hierbij wordt onder andere gekeken naar een aanpassing
van de voorwaarden en termijn voor ambtshalve vermindering alsmede de voorwaarden
en termijn voor navordering en naheffing.35 Ook kan «direct aanpassen» volgens het kabinet een oplossing bieden voor de roep
om meer rechtsbescherming die volgt uit de motie Grinwis36 alsmede de Adviescommissie praktische rechtsbescherming in belastingzaken met het
rapport «Burgers beter beschermd».37 Ook een gemoderniseerd heffingssysteem dient te voldoen aan eenvoud, menselijke maat
en uitvoerbaarheid. Het kabinet streeft ernaar om begin volgend jaar het wetsvoorstel
«direct aanpassen» in internetconsultatie te brengen.

3. Doenvermogen

De voorgestelde maatregelen hebben betrekking op de inkomstenbelasting. Dit betekent
dat een groot deel van de belastingplichtigen – zowel burgers als ondernemers – hiermee
in aanraking zal komen. In het kader van de doenlijkheid van deze maatregelen wenst
het kabinet vooral nader aandacht te besteden aan de positie van burgers, die ieder
jaar (veelal digitaal en vooringevuld) een aangifte voor de inkomstenbelasting indienen.

De voorgestelde maatregelen brengen geen wijziging aan in de aangifteplicht: de inspecteur
zal een belastingplichtige doorgaans uitnodigen tot het doen van aangifte,38 waarna de belastingplichtige veelal digitaal – met behulp van de vooringevulde aangifte –
een aangifte indient39 en de inspecteur op basis van die gegevens vervolgens de aanslag vaststelt. In een
groot deel van de gevallen komt daarmee de belastingheffing over dat jaar definitief
vast te staan. Dit is bijvoorbeeld anders als een belastingplichtige het niet eens
is met zijn aanslag.40 Dit kan veroorzaakt worden doordat de belastingplichtige ontdekt dat hij zelf een
omissie in zijn eigen aangifte heeft begaan. Het herstellen van de aangifte en uiteindelijk
de aanslag doet een beroep op het doenvermogen. De gevergde actie van de burger en
daarmee het initiële beroep op het doenvermogen is niet anders dan bij elke onjuiste
beschikking in het algemene of fiscale bestuursrecht die die burger wenst aan te passen.
De voorgestelde maatregelen brengen dan ook geen verandering in dit initiële beroep
op het doenvermogen.

Van de huidige werkwijze kan primair worden gesteld dat dit tegemoetkomt aan het doenvermogen
van burgers. Met de huidige werkwijze wordt voldaan aan een duidelijke behoefte om
op een meer laagdrempelig wijze omissies in een fiscale beschikking te herstellen.
Met name in het geval dat er geen geschil is over de nadere inhoudelijke aanpassing
van de fiscale beschikking, is de huidige werkwijze een verbetering van de (praktische)
rechtsbescherming.

Omdat de voorgestelde maatregelen wettelijk verankeren wanneer sprake is van een verzoek
om ambtshalve vermindering en dus geen bezwaarschrift, kan worden gesteld dat het
beroep op het doenvermogen wordt vergroot in het geval dat de burger een bezwaarprocedure
wenst te starten. De burger dient zich namelijk ervan bewust te zijn dat hij met uitsluitend
de in de voorgestelde maatregelen genoemde gegevensverstrekking geen bezwaar kan maken
tegen een fiscale beschikking. Burgers zullen in dit geval mogelijk vaker informatie
dienen te verzamelen over het indienen van een bewaarschrift. Informatie over de bezwaarmogelijkheid
wordt op het aanslagbiljet van de aanslag vermeld. Hiermee wordt de burger direct
geïnformeerd op welke wijze hij bezwaar kan maken. Verder wordt op www.belastingdienst.nl informatie weergegeven over de wijze waarop bezwaar kan worden gemaakt. Uiteraard
kan de burger ook in contact treden met de Belastingdienst via de Belastingtelefoon
of een Belastingdienstkantoor of ander steunpunt bezoeken om de benodigde informatie
te verkrijgen.

Om de positie van de burger verder te verbeteren, bevatten de voorgestelde maatregelen
een regeling waardoor het voor de burger in de regel niet uitmaakt of hij een tijdig
bezwaarschrift of een verzoek om ambtshalve vermindering indient.41 De regeling houdt concreet in dat de voorwaarden die normaliter gelden bij een verzoek
om ambtshalve vermindering,42 niet gelden bij een verzoek om ambtshalve vermindering dat wordt ingediend binnen
de bezwaartermijn die geldt voor de aanslag.

De huidige praktijk laat reeds zien dat de huidige werkwijze goed werkt voor zowel
de Belastingdienst als voor belastingplichtigen. Van de laagdrempelige en eenvoudige
manier om omissies in de heffing te herstellen, wordt door de belastingplichtige en
de Belastingdienst veelvuldig en zonder problemen gebruikgemaakt. Op grond hiervan
heeft het kabinet vooralsnog de verwachting dat de voorgestelde maatregelen goed zullen
functioneren. Zoals weergegeven in paragraaf 2.8, is het kabinet onder de noemer «direct
aanpassen» begonnen met een onderzoek op welke wijze het huidige formeelrechtelijke
heffingssysteem kan worden gemoderniseerd en vereenvoudigd.

4. Gevolgen voor burgers en het bedrijfsleven

De maatregelen uit dit wetsvoorstel zijn voorgelegd aan het Adviescollege toetsing
regeldruk (ATR). Het college van het ATR onderschrijft de hierna beschreven gemaakte
regeldrukinschatting.

De voorgestelde maatregelen zorgen niet voor extra lastendruk. Een belastingplichtige
hoeft geen extra handelingen te verrichten om te kunnen voldoen aan wet- en regelgeving.
Zo blijft bijvoorbeeld het aangifte- en aanslagproces hetzelfde. De voorgestelde maatregelen
zijn juist bedoeld als een laagdrempelige mogelijkheid voor herstel van een omissie
die de belastingplichtige eerder in zijn aangifte heeft begaan. Als een belastingplichtige
het niet eens is met zijn aanslag, zal hij wel een keuze moeten maken tussen bezwaar
enerzijds of ambtshalve vermindering anderzijds. Deze keuze is nu ook mogelijk, maar
wordt met het voorstel duidelijker verankerd in de wet. De belastingplichtige dient
in bepaalde situaties voldoende informatie in te winnen over bezwaar enerzijds of
ambtshalve vermindering anderzijds. Echter, er is geen toename van het aantal handelingen
om aan wet- en regelgeving te voldoen. Ook onder huidig recht dient de belastingplichtige
informatie tot zich te nemen over de keuze in zijn (procedurele) mogelijkheden. De
belastingplichtige wordt hierover onder andere geïnformeerd via het aanslagbiljet
(waarbij ook verwezen wordt naar de website van de Belastingdienst voor meer informatie).

5. Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

De voorgestelde maatregelen hebben als doel om de huidige werkwijze van een adequate
wettelijke grondslag te voorzien en de (praktische) rechtsbescherming van belastingplichtigen
te verbeteren. De voorgestelde maatregelen worden doeltreffend geacht, omdat het belastingplichtigen
de mogelijkheid biedt om op een laagdrempelige en eenvoudige manier omissies in de
heffing te kunnen herstellen. Aanvullend wordt geregeld dat een belastingplichtige
geen rechten verliest indien hij binnen de bezwaartermijn die geldt voor de aanslag
inkomstenbelasting een herzien (digitaal) aangiftebiljet indient dat inhoudelijk niet
of niet geheel wordt gevolgd. Tevens zijn de voorgestelde maatregelen doelmatig, omdat
hiermee wordt voorkomen dat de (formele) bezwaarprocedure – die de belastingplichtige
weliswaar rechten geeft, maar ook verplichtingen oplegt – gestart moet worden als
de belastingplichtige slechts een omissie wil laten herstellen. De bezwaarprocedure
zal door de voorgestelde maatregelen vaker worden voorbehouden tot situaties waarbij
sprake is van een daadwerkelijk geschil tussen de belastingplichtige en de Belastingdienst.

De staande praktijk laat reeds zien dat de huidige werkwijze goed werkt voor zowel
de Belastingdienst als voor belastingplichtigen. Dat neemt niet weg dat de voorgestelde
maatregelen bedoeld zijn als tijdelijke regelingen, gelet op het feit dat het kabinet
onder de noemer «direct aanpassen» onderzoekt op welke wijze het formeelrechtelijke
heffingssysteem, zoals dat nu volgt uit de AWR, gemoderniseerd en vereenvoudigd kan
worden.

6. Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Toeslagen

Uitvoeringstoets

De maatregelen van dit wetsvoorstel zijn door de Belastingdienst beoordeeld met een
uitvoeringstoets43. Voor de voorgestelde maatregelen geldt dat de Belastingdienst die uitvoerbaar acht
per 1 januari 2024, de voorgestelde datum van inwerkingtreding. Met dit wetsvoorstel
wordt de huidige werkwijze van de Belastingdienst voorzien van een deugdelijke wettelijke
grondslag en wordt tevens recht gedaan aan de belangen van belastingplichtigen. De
uitvoeringspraktijk van de Belastingdienst verandert in de kern niet. De gevolgen
voor de uitvoering zijn beschreven in de uitvoeringstoets die als bijlage is bijgevoegd.

Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat de voorgestelde maatregelen géén gevolgen hebben
voor de Belastingdienst, Toeslagen en de Douane. Aan de voorgestelde maatregelen zijn
geen uitvoeringskosten verbonden.

II. ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING

Artikel I, onderdeel A (artikel 9.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Artikel 9.6 Wet IB 2001 bevat reeds bijzondere regels voor ambtshalve vermindering
van belastingaanslagen voor de inkomstenbelasting, zoals een (definitieve) aanslag
of een navorderingsaanslag. Met de voorgestelde wijziging van artikel 9.6 Wet IB 2001
wordt voorzien in een bijzondere regeling voor ambtshalve vermindering van (enkel)
de (definitieve) aanslag.44 Andere belastingaanslagen, waaronder een navorderingsaanslag of conserverende aanslag,
vallen niet onder de voorgestelde wijziging van artikel 9.6 Wet IB 2001.

In het voorgestelde artikel 9.6, derde lid, Wet IB 2001 wordt geregeld dat de onjuiste
aanslag door de inspecteur ambtshalve wordt verminderd, indien een verzoek daartoe
is ingediend binnen de bezwaartermijn zoals is opgenomen in artikel 6:7 Awb, niettegenstaande
het bepaalde krachtens artikel 9.6, tweede lid, Wet IB 2001. Hiermee wordt tot uitdrukking
gebracht dat indiening van het verzoek binnen de genoemde termijn ook kan leiden tot
ambtshalve vermindering van de aanslag als sprake is van een van de situaties die
worden beschreven in artikel 45aa, onderdelen a tot en met e, van de Uitvoeringsregeling
inkomstenbelasting 2001 (URIB 2001). Inhoudelijk heeft dit tot gevolg dat omstandigheden
die normaliter in de weg kunnen staan aan het verlenen van een ambtshalve vermindering
van de aanslag inkomstenbelasting op grond van artikel 9.6, tweede lid, Wet IB 2001
in combinatie met artikel 45aa URIB 2001, geen reden kunnen zijn om een dergelijke
ambtshalve vermindering te weigeren bij een verzoek daartoe binnen de bezwaartermijn
van die aanslag. Ook gedurende de behandeling van het verzoek om ambtshalve vermindering
alsmede bij de bezwaar- en beroepsprocedure tegen de (eventuele) voor bezwaar vatbare
beschikking in het geval het verzoek om ambtshalve vermindering geheel of gedeeltelijk
wordt afgewezen,45 zal deze verruiming van de situaties op grond waarvan een ambtshalve vermindering
kan plaatsvinden gelden. Een belastingplichtige kan dus bij toepassing van het voorgestelde
artikel 9.6, derde lid, Wet IB 2001 gedurende een lopende procedure (van de behandeling
van een verzoek, de geheel of gedeeltelijke afwijzing van het verzoek en bezwaar en
beroep tegen die afwijzing) niet tegengeworpen krijgen dat de aanslag inkomstenbelasting
inmiddels onherroepelijk vast is komen te staan, waardoor bijvoorbeeld geen beroep
meer mogelijk is op zogenoemde nieuwe jurisprudentie of een fiscale faciliteit niet
meer kan worden geclaimd.46 Hiermee wordt een ingediend verzoek om ambtshalve vermindering binnen de bezwaartermijn
van de aanslag inkomstenbelasting meer gelijkgesteld aan een tijdig ingediend bezwaarschrift.

Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat de toerekening van gemeenschappelijke inkomens-
en vermogensbestanddelen, bestanddelen van de rendementsgrondslag, de geheven dividendbelasting
en korting voor groene beleggingen van de belastingplichtige en zijn partner op grond
van artikel 2.17 Wet IB 2001 niet valt onder het voorgestelde artikel 9.6, derde lid,
Wet IB 2001. Een door de belastingplichtige en zijn partner (toch) niet gewenste toerekening
betekent namelijk niet dat de aanslagen inkomstenbelasting inhoudelijk onjuist zijn.
Artikel 2.17 Wet IB 2001 kent een eigen termijn waarbinnen de belastingplichtige en
zijn partner de onderlinge verhouding kunnen wijzigen. Voor de aanslag inkomstenbelasting
is dit het moment waarop de aanslag inkomstenbelasting van de belastingplichtige en
zijn partner onherroepelijk vaststaan.47 Indien bijvoorbeeld tegen beide aanslagen geen bezwaar wordt gemaakt, is dit het
geval na afloop van de bezwaartermijn. Het indienen van een verzoek tot ambtshalve
vermindering betekent formeelrechtelijk niet dat de bezwaartermijn wordt gestuit of
verkort. Bij een verzoek om ambtshalve vermindering binnen de bezwaartermijn kan derhalve
gelijktijdig een verzoek tot wijziging van de onderlinge verhouding tussen fiscale
partners plaatsvinden.

Ten slotte is in het voorgestelde artikel 9.6, derde lid, Wet IB 2001 geregeld dat
artikel 60 AWR daarbij niet van toepassing is. Hiermee wordt tot uitdrukking gebracht
dat zich geen mogelijkheid tot verschoonbaarheid kan voordoen bij de bepaling of een
verzoek onder de reikwijdte van het voorgestelde artikel 9.6, derde lid, Wet IB 2001
valt. Het voorgestelde artikel 9.6, derde lid, Wet IB 2001 is daarmee alleen van toepassing
in het geval dat het verzoek tot ambtshalve vermindering voor het einde van de reguliere,
wettelijke bezwaartermijn is ontvangen. Overigens wordt met het voorgestelde artikel 9.6,
derde lid, Wet IB 2001 uitdrukkelijk niet gebroken met de jurisprudentie van de Hoge
Raad waarin is bepaald dat eventuele verschoonbaarheid een rol kan spelen bij de beoordeling
of een verzoek om ambtshalve vermindering van een belastingaanslag tijdig – conform
artikel 45aa, onderdeel a, URIB 2001 (de vijfjaarstermijn) – is ingediend.48 Uitsluiting van de verschoonbaarheid geldt dan ook slechts voor de beoordeling of
een verzoek binnen de termijn van artikel 6:7 Awb, bedoeld in het voorgestelde artikel 9.6,
derde lid, Wet IB 2001, is ingediend.

Het voorgestelde artikel 9.6, vierde lid, Wet IB 2001 bevat vervolgens enkele bijzondere
regels voor het ambtshalve verminderen van de aanslag inkomstenbelasting en de voor
bezwaar vatbare beschikkingen waarvan het bedrag op het aanslagbiljet van de aanslag
is vermeld. Dit betreft de situatie dat ten aanzien van een belastingplichtige de
aanslag inkomstenbelasting is vastgesteld, waarna deze belastingplichtige een aangepast
(digitaal) aangiftebiljet indient dat strekt tot een vermindering van genoemde aanslag.
Een dergelijk aangepast (digitaal) aangiftebiljet wordt op grond van het voorgestelde
artikel 9.6, vierde lid, Wet IB 2001 aangemerkt als een verzoek om ambtshalve vermindering.
Zonder deze bepaling zou de genoemde wijze van gegevensverstrekking – het indienen
van een aangepast (digitaal) aangiftebiljet – kwalificeren als een bezwaarschrift.
Uit vaste jurisprudentie van de Hoge Raad is immers af te leiden dat de drempel om
een bericht als een bezwaarschrift te kwalificeren, laag ligt: in de regel is voor
de kwalificatie van een bericht als bezwaarschrift voldoende dat uit dat aan de Belastingdienst
toegestuurde bericht is af te leiden dat de belastingplichtige het niet eens is met
de aan hem opgelegde aanslag.49 Ook uit recente fiscale jurisprudentie komt deze lijn duidelijk naar voren.50

Indien een gegevensverstrekking op grond van het voorgestelde artikel 9.6, vierde
lid, Wet IB 2001 wordt aangemerkt als een verzoek om ambtshalve vermindering, betekent
dit dat de inspecteur die gegevensverstrekking zal behandelen conform de reeds bestaande
en voorgestelde regels van artikel 9.6 Wet IB 2001 en mogelijk in combinatie met artikel 45aa
URIB 2001.

De werkwijze waarbij een gegevensverstrekking door de belastingplichtige wordt aangemerkt
als een verzoek om ambtshalve vermindering, geldt in de situatie dat de belastingplichtige,
nadat de aanslag inkomstenbelasting is vastgesteld, opnieuw gegevens verstrekt uitsluitend
op de wijze waarop hij dat bij de uitnodiging tot het doen van aangifte ook heeft
gedaan.51 In de praktijk zal dit neerkomen op de situatie waarin de belastingplichtige louter
een aangepast (digitaal) aangiftebiljet indient. De voorgestelde bepaling betreft
daarmee bijvoorbeeld niet de situatie dat de belastingplichtige met het aangepaste
(digitale) aangiftebiljet ook een begeleidende brief meezendt waaruit blijkt dat (en
waarom) hij het niet met de aanslag eens is. In dit geval zal in beginsel sprake zijn
van een ingediend bezwaarschrift, tenzij op basis van de bewoordingen van die brief
geen andere conclusie mogelijk is dan dat de belastingplichtige heeft beoogd dat zijn
bericht niet zou worden behandeld als een bezwaarschrift, maar juist als een verzoek
om ambtshalve vermindering.52 Als van laatstgenoemde situatie geen sprake is, zal de inspecteur, zoals hij dat
bij ieder bezwaarschrift pleegt te doen, conform de reeds bestaande bepalingen uit
de Awb en de AWR, toetsen of sprake is van een bezwaarschrift dat aan de wettelijke
vereisten voldoet.53 Een van de elementen bij die toetsing betreft het moment van indiening van het bezwaarschrift.54 Als blijkt dat het bezwaarschrift niet binnen de bezwaartermijn die geldt bij bezwaar
tegen de aanslag – en dus niet tijdig – is ingediend, zal de inspecteur dit bezwaarschrift,
behoudens de mogelijkheid van een verschoonbare termijnoverschrijding op grond van
artikel 6:11 Awb waarnaar hij gehouden is onderzoek te doen, niet-ontvankelijk verklaren.
Vervolgens zal hij dat niet-ontvankelijke bezwaarschrift alsnog behandelen als een
verzoek om ambtshalve vermindering.55

Het voorgestelde artikel 9.6, vierde lid, Wet IB 2001 is niet alleen van belang voor
de aanslag inkomstenbelasting zelf, maar ook voor de voor bezwaar vatbare beschikkingen
die afzonderlijk op het aanslagbiljet van de aanslag vermeld staan. Dit volgt uit
het huidige artikel 9.6, vierde lid, Wet IB 2001, dat na de voorgestelde vernummering
artikel 9.6, zesde lid, Wet IB 2001 is. Het kan hierbij bijvoorbeeld gaan om een beschikking
belastingrente of een verliesbeschikking. Als een belastingplichtige een aangepaste
digitale aangifte indient die bijvoorbeeld strekt tot vaststelling van een hoger bedrag
aan verlies dan reeds bij de aanslag vastgesteld, wordt die aangepaste digitale aangifte
ook aangemerkt als een verzoek om ambtshalve aanpassing van de eerder vastgestelde
verliesvaststellingsbeschikking. Op het aanslagbiljet kan ook een verzuimboetebeschikking
vermeld staan, bijvoorbeeld in de situatie dat een belastingplichtige, ondanks daartoe
uitgenodigd en aangemaand te zijn, geen aangifte heeft ingediend en de inspecteur
vervolgens ambtshalve een aanslag vaststelt. Als een belastingplichtige in een dergelijk
geval enkel een aangepast (digitaal) aangiftebiljet indient, maakt hij daarmee nog
niet kenbaar het niet eens te zijn met de verzuimboetebeschikking,56 aangezien deze gegevensverstrekking als zodanig geen betrekking heeft op die boetebeschikking.
Indien de belastingplichtige het niet eens is met de verzuimboetebeschikking, dient
hij daartegen afzonderlijk een bezwaarschrift in te dienen. Wel kan een aangepast
(digitaal) aangiftebiljet invloed hebben op hoogte van de vergrijpboete57 die op het aanslagbiljet staat vermeld, in het geval dat op grond van de betreffende
gegevens de boetegrondslag zal worden verminderd.

Artikel I, onderdeel B (artikel 9.7 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

De voorgestelde wijziging van artikel 9.7, derde lid, Wet IB 2001 betreft een aanpassing
van een verwijzing naar artikel 9.6 Wet IB 2001 vanwege de voorgestelde vernummering
in laatstgenoemd artikel als gevolg van invoeging van twee nieuwe leden in dat artikel.
Inhoudelijk treedt hiermee geen wijziging op.

Artikel II (inwerkingtreding en overgangsrecht)

Het voorgestelde artikel II regelt dat deze wet per 1 januari 2024 in werking treedt,
waarbij het voorgestelde artikel 9.6, derde en vierde lid, Wet IB 2001 voor het eerst
van toepassing is op een verstrekking van gegevens op of na 1 januari 2024. Een en
ander heeft tot gevolg dat dat een dergelijke gegevensverstrekking die wordt gedaan
uiterlijk op 31 december 2023, niet op grond van de voorgestelde bepalingen zal kwalificeren
als een verzoek om ambtshalve vermindering.

Artikel III

In het voorgestelde artikel III is de citeertitel van deze wet opgenomen.

De Staatssecretaris van Financiën, M.L.A. van Rij