Memorie van toelichting : Memorie van toelichting
36 813 Wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Overige fiscale maatregelen 2026)
Nr. 3 MEMORIE VAN TOELICHTING
Inhoudsopgave
blz.
I.
ALGEMEEN
2
1.
Inleiding
2
2.
Algemene toelichting maatregelen
2
2.1
Enkele technische verbeteringen inzake de bijtelling privégebruik auto
3
2.2
Samentelbepaling maximale investeringsbedrag energie-investeringsaftrek
3
2.3
Verlengen overgangsrecht franchiseloze pensioenregelingen
4
2.4
Technische fiscale knelpunten Wet toekomst pensioenen
5
2.5
Aanpassing minimumkapitaalregel in de vennootschapsbelasting
9
2.6
Beëindigen teruggaafregeling voor vrachtauto’s in de motorrijtuigenbelasting
10
2.7
Herstel tarieven Eurovignet
11
2.8
Actualiseren verwijzing naar SBI-codes in de energiebelasting
12
2.9
Uitzonderen Belastingdienst en Douane Wet modernisering elektronisch bestuurlijk verkeer
14
2.10
Tijdelijk overgangsrecht fonds voor gemene rekening
15
3.
Budgettaire aspecten
18
4.
Grenseffecten
18
5.
EU-aspecten
18
6.
Gegevensbescherming
18
7.
Doenvermogen
18
8.
Gevolgen voor burgers en het bedrijfsleven
21
9.
Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Dienst Toeslagen
21
10.
Advies en consultatie
22
II.
ARTIKELSGWIJZE TOELICHTING
22
I. ALGEMEEN
1. Inleiding
Fiscale wetgeving is constant aan veranderingen onderhevig. Dit vergt voortdurend
inhoudelijke wijzigingen en technisch onderhoud van deze wetgeving. In lijn met eerdere
jaren bevat het pakket Belastingplan 2026 een wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen
(OFM 2026). De maatregelen in dit wetsvoorstel hebben geen gevolgen voor het budgettaire
beeld. Het is wenselijk dat deze maatregelen per 1 januari 2026 in werking treden,
zoals blijkt uit de toelichting per maatregel hieronder.
Dit wetsvoorstel bevat de volgende wijzigingen:
• Enkele technische verbeteringen inzake de bijtelling privégebruik auto
• Samentelbepaling maximale investeringsbedrag voor toepassing van de energie-investeringsaftrek
• Verlengen overgangsrecht franchiseloze pensioenregelingen
• Technische fiscale knelpunten Wet toekomst pensioenen
• Aanpassing minimumkapitaalregel in de vennootschapsbelasting
• Beëindigen teruggaafregeling voor vrachtauto’s in de motorrijtuigenbelasting
• Herstel tarieven Eurovignet
• Actualiseren verwijzing naar SBI-codes in de energiebelasting
• Uitzonderen Belastingdienst en Douane Wet modernisering elektronisch bestuurlijk verkeer
• Tijdelijk overgangsrecht fonds voor gemene rekening
Verzamelwetsvoorstellen
Het onderhavige wetsvoorstel is een verzamelwetsvoorstel en voldoet aan de criteria
uit de notitie Verzamelwetgeving1 en aanwijzing 6.42 uit de aanwijzingen voor de regelgeving. In het onderhavige wetsvoorstel is sprake
van thematische samenhang, omdat alle wijzigingen aanpassingen in bestaande wetgeving
betreffen die veelal beperkt beleidsmatig en meer technisch van aard zijn. Het wetsvoorstel
bestaat uit verschillende maatregelen die te klein zijn om als zelfstandig wetsvoorstel
in te dienen. Het is op voorhand niet de verwachting dat één van de onderdelen van
dit wetsvoorstel dermate politiek omstreden is dat een goede parlementaire behandeling
van andere onderdelen in het geding komt.
Comptabiliteitswet artikel 3.1
Artikel 3.1 van de Comptabiliteitswet 2016 schrijft voor dat beleidsvoorstellen aan
de Tweede Kamer dienen te zijn voorzien van een toelichting op nagestreefde doelstellingen,
doeltreffendheid en doelmatigheid, beleidsinstrumentarium, financiële gevolgen voor
het rijk en een evaluatieparagraaf. De afwegingskaders waarin de toelichting op voornoemde
beleidskeuzes van het kabinet, per in dit wetsvoorstel opgenomen maatregel, worden
beschreven, zijn toegevoegd als bijlage bij het pakket Belastingplan 2026.
2. Algemene toelichting maatregelen
In deze paragraaf is een algemene toelichting per maatregel opgenomen. Voor enkel
technische wijzigingen is geen toelichting opgenomen. De toelichting op enkel technische
wijzigingen is te vinden in de artikelsgewijze toelichting.
2.1 Enkele technische verbeteringen inzake de bijtelling privégebruik auto
Op grond van twee wettelijke horizonbepalingen3 vervalt per 1 januari 2026 de verlaagde bijtelling voor een onder de inkomstenbelasting
vallende ondernemer (IB-ondernemer) ook voor privégebruik ter beschikking staande
nulemissieauto’s en voor door werkgevers aan werknemers ook voor privégebruik ter
beschikking gestelde nulemissieauto’s. Oorspronkelijk zou deze verlaagde bijtelling
vervallen per 1 januari 2021. In het Klimaatakkoord is benadrukt dat het streven is
dat uiterlijk 2030 alle nieuwe auto’s emissievrij zijn. In de Wet fiscale maatregelen
Klimaatakkoord is het einde van deze termijn daarom opgeschoven naar 1 januari 2026.
In dit wetsvoorstel zijn enkele technische wijzigingen opgenomen die samenhangen met
het vervallen van de genoemde regeling, waaronder de verplaatsing van een overgangsregeling.
Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie
Het doel van de voorgestelde maatregelen is om enkele technische wijzigingen door
te voeren inzake de bijtelling van het privégebruik van auto’s. Dit doel wordt met
de voorgestelde maatregelen bereikt en is daarmee naar verwachting doeltreffend. De
maatregelen zijn tevens doelmatig, omdat het de meest efficiënte wijze is om deze
verbeteringen door te voeren. Er wordt geen evaluatie voorzien bij deze maatregelen.
Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Dienst Toeslagen en Douane
Omdat het gaat om technische verbeteringen als gevolg van een maatregel die al eerder
in wetgeving is verwerkt (via de Wet fiscale maatregelen Klimaatakkoord) zijn er geen
uitvoeringsgevolgen. Dit blijkt ook uit de uitvoeringstoets.
2.2 Samentelbepaling maximale investeringsbedrag energie-investeringsaftrek
De energie-investeringsaftrek (EIA) is een regeling die tot doel heeft om investeringen
in aangewezen energiebesparende bedrijfsmiddelen te stimuleren. De EIA heeft het karakter
van een eenmalige aanvullende aftrekpost op de winst van 40% van het investeringsbedrag.
Het maximumbedrag aan energie-investeringen dat ten hoogste in aanmerking kan worden
genomen voor toepassing van de EIA is wettelijk geregeld. Hierbij wordt onderscheid
gemaakt tussen belastingplichtigen die (a) een onderneming drijven en (b) een onderneming
drijven die deel uitmaakt van een samenwerkingsverband. In situatie (a) bedraagt het
maximumbedrag aan energie-investeringen dat in aanmerking wordt genomen voor de EIA
€ 151 miljoen4 en in situatie (b) wordt dit maximum bepaald door € 151 miljoen pro rata toe te rekenen
aan de participanten in het samenwerkingsverband. In de praktijk doen zich gevallen
voor waarin een belastingplichtige energie-investeringen doet in de eigen onderneming
én energie-investeringen doet in een onderneming die deel uitmaakt van een samenwerkingsverband.
Aangezien wettelijk niet is voorzien in een samentelbepaling, kan in die gevallen
onder omstandigheden de EIA worden toegepast over meer dan € 151 miljoen aan energie-investeringen.5 Met de voorgestelde maatregel wordt beoogd om dit onbedoelde gevolg te voorkomen
door te voorzien in een samentelbepaling. Door de voorgestelde maatregel kan voor
de toepassing van de EIA per belastingplichtige per jaar in totaal ten hoogste € 151
miljoen aan energie-investeringen in aanmerking worden genomen. Dit «samentelplafond»
bestaat uit energie-investeringen in de eigen onderneming én energie-investeringen
in een onderneming die deel uitmaakt van een samenwerkingsverband.
Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie
De voorgestelde maatregel behelst een samentelbepaling die regelt dat als totaalbedrag
aan energie-investeringen ten hoogste € 151 miljoen per belastingplichtige per jaar
in aanmerking wordt genomen. Het doel hiervan is om te voorkomen dat in voorkomende
gevallen de EIA wordt toegepast over meer dan € 151 miljoen aan energie-investeringen.
De maatregel is daarvoor doeltreffend en doelmatig en draagt bovendien bij aan de
doelmatigheid van de EIA. Er is niet voorzien in een evaluatie van de maatregel.
Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Dienst Toeslagen en Douane
De maatregel is door de Belastingdienst beoordeeld met een uitvoeringstoets. Voor
de maatregel geldt dat de Belastingdienst deze uitvoerbaar acht per de voorgestelde
datum van inwerkingtreding. De gevolgen voor de uitvoering zijn beschreven in de uitvoeringstoets
die als bijlage is bijgevoegd.
Uitvoeringsgevolgen Rijksdienst voor Ondernemend Nederland
De voorgestelde aanpassing heeft (zeer) beperkt impact op de uitvoering van de EIA
door de Rijksdienst voor Ondernemend Nederland (RVO). RVO zal in de toekomst, net
als nu het geval is, het maximumbedrag aan energie-investeringen toetsen. Hierbij
zal ook worden getoetst of het totaal aan energie-investeringen dat een belastingplichtige
doet in de eigen onderneming en de energie-investeringen die de belastingplichtige
doet in een onderneming die deel uitmaakt van een samenwerkingsverband het maximumbedrag
niet overschrijden.
2.3 Verlengen overgangsrecht franchiseloze pensioenregelingen
In de fiscale ruimte voor pensioenopbouw in de tweede pijler wordt rekening gehouden
met de AOW (de zogenoemde AOW-franchise). Over het inkomen boven de AOW-franchise
mag pensioen worden opgebouwd. Het in de tweede pijler op te bouwen pensioen is namelijk
aanvullend op de AOW (eerste pijler).
Met de voorgestelde maatregel wordt het overgangsrecht voor pensioenregelingen zonder
AOW-franchise verlengd tot 1 januari 2028. Dit overgangsrecht geldt generiek. In de
praktijk is dit overgangsrecht vooral van belang voor het Pensioenfonds Kappers. De
pensioenregeling van het Pensioenfonds Kappers kent namelijk geen AOW-franchise. Om
de pensioenregeling zonder AOW-franchise toch binnen de fiscale kaders te houden,
wordt door het Pensioenfonds Kappers een verlaagde opbouw (in de vorm van een lager
percentage over het inkomen) gehanteerd.
Door het amendement Nijboer en Maatoug6 met betrekking tot de Wet toekomst pensioenen (Wtp) dient vanaf 1 januari 2024 pensioen
te worden opgebouwd vanaf 18 jaar (in plaats van vanaf 21 jaar). Het minimumloon voor
een 18-jarige is echter lager dan dat voor een 21-jarige. Dit leidde ertoe dat de
pensioenregeling van het Pensioenfonds Kappers fiscaal bovenmatig zou worden per 1 januari
2024. In die pensioenregeling zouden dan namelijk 18–20-jarigen worden opgenomen terwijl
de fiscale maxima in de pensioenregeling van het Pensioenfonds Kappers zijn gebaseerd
op het minimumloon vanaf 21 jaar, zodat er met het minimumloon van een 18-jarige geen
fiscale ruimte meer zou zijn voor pensioenopbouw. Door het amendement Inge van Dijk
c.s.7 is daarom in het Belastingplan 2024 opgenomen dat een pensioenregeling voor 18–20-jarigen
mag uitstijgen boven de fiscale maxima als dit het gevolg is van een pensioenregeling
waarin de pensioenopbouw niet of niet volledig is gekoppeld aan een AOW-franchise.
Het genoemde amendement Inge van Dijk c.s. bevat een horizonbepaling waarmee wordt
geregeld dat de betreffende verruiming voor 18–20 jarigen vervalt per 1 januari 2026.
Het amendement roept het kabinet op de Tweede Kamer tijdig te informeren over eventuele
noodzakelijkheid van verlenging van de horizonbepaling.
Inmiddels is gesproken met vertegenwoordigers van het Pensioenfonds Kappers. Uit dit
gesprek bleek dat het Pensioenfonds Kappers meer tijd nodig heeft om de pensioenregeling
aan te passen aan het fiscale kader (en aan de Wtp in het algemeen). Het Pensioenfonds
Kappers verwacht uiterlijk op 1 januari 2028 de pensioenregeling te hebben aangepast.
Voorgesteld wordt dan ook de horizonbepaling aan te passen en daarbij de vervaldatum
te stellen op 1 januari 2028. Daarnaast wordt voorgesteld aanvullend hierop te bepalen
dat de voorgestelde verruiming van het fiscale kader voor 18–20-jarigen alleen geldt
voor bestaande pensioenregelingen waarin geen AOW-franchise wordt gehanteerd. Deze
tijdelijke verruiming van het fiscale kader is namelijk bedoeld om voor bestaande
pensioenregelingen de tijd te geven de pensioenregeling aan te passen aan het fiscale
kader zoals dat geldt onder de Wtp.
Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie
Met de voorgestelde maatregel wordt het bestaande overgangsrecht voor twee jaar verlengd
zodat meer tijd is voor het aanpassen van de bestaande pensioenregeling aan het wettelijk
kader zoals dat geldt na inwerkingtreding van de Wtp. Deze maatregel is doeltreffend
en geeft de benodigde tijd om de pensioenregeling aan te kunnen passen. Aangezien
het om een tijdelijke verlenging van een technische maatregel gaat is niet voorzien
in een evaluatie.
Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Dienst Toeslagen en Douane
De voorgestelde maatregel is door de Belastingdienst beoordeeld met een uitvoeringstoets.
De maatregel is uitvoerbaar voor de Belastingdienst per 1 januari 2026. De impact
voor de uitvoering is gering zoals ook volgt uit de bijgevoegde uitvoeringstoets.
2.4 Technische fiscale knelpunten Wet toekomst pensioenen
De Wtp is per 1 juli 2023 in werking getreden. Als gevolg hiervan moeten bestaande
pensioenregelingen aangepast worden. Ook worden opgebouwde pensioenen via een interne
collectieve waardeoverdracht8 ingebracht in een pensioenregeling die aan de per 1 juli 2023 geldende voorwaarden
voldoet, ook wel invaren genoemd. In de uitvoeringspraktijk zijn fiscale knelpunten
bij dit invaren geconstateerd met betrekking tot ingegane overbruggingspensioenen,
ingegane prepensioenen en ingegane of – voor overgang naar de Wtp ontstane – wezenpensioenen.
In het verlengde van deze fiscale knelpunten wordt ook voorgesteld het overgangsrecht
voor ingegane nabestaandenoverbruggingspensioenen bij invaren aan te passen.
Ingegane prepensioenen en ingegane overbruggingspensioenen
Met de Wet aanpassing fiscale behandeling VUT/prepensioen en introductie levensloopregeling
(Wet VPL) is de mogelijkheid tot opbouw van prepensioenen en overbruggingspensioenen
beëindigd. Met een prepensioen of overbruggingspensioen had iemand tot de AOW-leeftijd
(destijds 65 jaar) een overbrugging of aanvulling op het reguliere levenslange ouderdomspensioen.
Voor destijds bestaande aanspraken op prepensioen en overbruggingspensioen gold onder
voorwaarden overgangsrecht. Als gevolg van toepassing van het nieuwe fiscale kader
voor pensioenregelingen uit de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964) als gevolg
van de Wtp dienen prepensioenen en overbruggingspensioenen bij invaren echter te worden
omgevormd naar een levenslang ouderdomspensioen. De waarde van het prepensioen of
overbruggingspensioen wordt hierbij omgezet in levenslang ouderdomspensioen. Als het
levenslange ouderdomspensioen nog niet is ingegaan kunnen (gewezen) deelnemers het
levenslange ouderdomspensioen eventueel vervroegen en kiezen voor hoog-laagpensioen
(inclusief AOW-overbrugging). Hierdoor hebben (gewezen) deelnemers de mogelijkheid
te kiezen voor eerder ingaand tijdelijk hoger pensioen vergelijkbaar met het prepensioen
of overbruggingspensioen. Het omzetten vanwege invaren van een ingegaan prepensioen
of een ingegaan overbruggingspensioen in levenslang ouderdomspensioen kan echter leiden
tot andere uitkomsten in de hoogte van de pensioenuitkeringen dan waarmee is gerekend
bij het laten ingaan van het prepensioen of overbruggingspensioen. Dat kan bijvoorbeeld
het geval zijn als het niet meer mogelijk is om te vervroegen en te kiezen voor hoog-laagpensioen
omdat het levenslange ouderdomspensioen al is ingegaan of omdat het prepensioen of
het overbruggingspensioen een andere looptijd heeft (bijvoorbeeld van 62 tot 65 jaar)
dan kan worden bereikt met het vervroegen van het levenslang ouderdomspensioen. Dit
kan leiden tot onverwachte en onwenselijke uitkomsten voor werknemers met een op het
moment van invaren ingegaan prepensioen of overbruggingspensioen. De Pensioenwet (PW),
de Wet verplichte beroepspensioenregeling (Wvb) en de Invoerings- en aanpassingswet
Pensioenwet (IAPW) voorzien reeds in het behouden van prepensioen en overbruggingspensioen
bij invaren zodat dit voor de toepassing van die wetten niet hoeft te worden omgezet
in een levenslang ouderdomspensioen.9
Ingegaan of voor overgang naar de Wtp ontstaan wezenpensioen
Een wezenpensioen kan worden verzekerd voor een kind zodat bij het overlijden van
de werknemer een wezenpensioen wordt uitgekeerd. Voor het wezenpensioen geldt dat
dit vóór de inwerkingtreding van de Wtp tot uiterlijk de 30-jarige leeftijd van het
kind kon worden uitgekeerd. Met de Wtp is dit aangepast zodat altijd uitgekeerd dient
te worden tot maximaal 25 jaar. Voor ingegane of voor overgang naar de Wtp ontstane
wezenpensioenen is in de PW en Wvb overgangsrecht openomen dat deze bestaande wezenpensioenen
respecteert, ook als wordt ingevaren.10 Het fiscale overgangsrecht sluit abusievelijk niet goed aan op dit overgangsrecht
uit de PW en Wvb waardoor ingegane of voor overgang naar de Wtp ontstane wezenpensioenen
bij invaren niet worden gerespecteerd. Dit leidt ertoe dat het fiscale consequenties
heeft als een dergelijk wezenpensioen na invaren tot na het bereiken van de 25-jarige
leeftijd van het kind wordt uitgekeerd. Dit kan onwenselijke financiële gevolgen hebben
voor kinderen die reeds een wezenpensioen hebben dat doorloopt na het 25e jaar. Om fiscale consequenties te voorkomen dient het wezenpensioen dan namelijk
korter te worden uitgekeerd dan waarvan bij de ingang of opbouw van het wezenpensioen
kon worden uitgegaan. Voorgesteld wordt het fiscale overgangsrecht in lijn te brengen
met het overgangsrecht uit de PW en Wvb. Alleen fiscaal moet dit zoals gezegd nog
worden geregeld, hetgeen met de voorgestelde wijzigingen plaatsvindt.
Beleidsbesluit vooruitlopend op wetgeving
Vooruitlopend op wetgeving is voor deze knelpunten (prepensioen, overbruggingspensioen
en wezenpensioen) een regeling getroffen door middel van een goedkeurend beleidsbesluit.11 Het parlement is hierover geïnformeerd per brief.12 Dit goedkeurende beleidsbesluit is opgesteld met inachtneming van het afwegingskader
dat hiervoor is opgesteld.13 Hieronder wordt op de vijf punten van dit afwegingskader ingegaan:
1. Een goedkeurend beleidsbesluit beoogt uitsluitend in het voordeel van de tot de
doelgroep behorende belastingplichtige of toeslaggerechtigde uit te pakken;
Met het goedkeurende beleidsbesluit is voor de fiscale behandeling van een ingegaan
prepensioen en overbruggingspensioen en een ingegaan of voor overgang naar de Wtp
ontstaan wezenpensioen goedgekeurd dat deze ook na invaren gerespecteerd kunnen blijven.
Hiermee wordt voor de fiscale behandeling aangesloten bij de PW, de Wvb en de IAPW
waarin reeds is voorzien in overgangsrecht voor prepensioen, overbruggingspensioen
en wezenpensioen. Het goedkeurende beleidsbesluit beoogt hiermee uitsluitend in het
voordeel van de tot de doelgroep behorende belastingplichten uit te pakken nu dat
prepensioen, dat overbruggingspensioen en dat wezenpensioen worden gerespecteerd bij
invaren.
2. Er is sprake van dusdanig buitengewone omstandigheden waardoor een zwaarwegend
maatschappelijk belang in het geding is, ofwel het wachten op een wetswijziging zodanig
knelt dat onverkorte wetstoepassing niet past bij een overheid die recht wil doen
aan de menselijke maat en algemene rechtsbeginselen;
Met het invaren is een groot belang gemoeid. Drie pensioenfondsen die op 1 januari
2025 zijn ingevaren zijn geconfronteerd met de knelpunten. Ook pensioenfondsen die
momenteel bezig zijn het invaren voor te bereiden worden geconfronteerd met deze knelpunten.
Dat is niet gewenst. Het op korte termijn oplossen van deze knelpunten had een zwaarwegend
maatschappelijk belang. Het invaren vraagt namelijk veel uitvoeringscapaciteit van
pensioenuitvoerders en andere betrokken partijen. Het is niet redelijk en ook niet
wenselijk om enkel vanwege de genoemde knelpunten te verlangen dat het invaren wordt
uitgesteld voor alle pensioendeelnemers in afwachting van een wetswijziging terwijl
de knelpunten slechts gevolgen hebben voor een beperkt aantal belastingplichtigen.14
3. De onderbouwing om het goedkeurende beleidsbesluit te treffen staat in verhouding
tot het belang dat ermee is gediend;
Het goedkeurende beleidsbesluit voorziet in het wegnemen van technische fiscale knelpunten
waarvoor al wel was voorzien in de PW, de Wvb en de IAPW en heeft geen budgettair
belang. Daarnaast gaat het naar verwachting om een beperkte groep belastingplichtigen
(de knelpunten spelen voor belastingplichtigen met ingegane overbruggingspensioenen,
ingegane prepensioenen en ingegane of – voor overgang naar de Wtp ontstane – wezenpensioenen).
4. Het goedkeurende beleidsbesluit berust naar het oordeel van het kabinet op voldoende
maatschappelijk en politiek draagvlak;
De inschatting is dat het goedkeurende beleidsbesluit inhoudelijk op maatschappelijk
en politiek draagvlak kan rekenen. Er zullen naar verwachting weinig tot geen partijen
zijn die inhoudelijk tegen het respecteren van ingegane overbruggingspensioenen, ingegane
prepensioenen en ingegane of – voor overgang naar de Wtp ontstane – wezenpensioenen
zijn. Dit staat feitelijk los van de discussie over de overgang naar de Wtp.
5. Het goedkeurende beleidsbesluit is zoveel mogelijk toekomstgericht (geen terugwerkende
kracht).
In de Kamerbrief van 12 november 2024 is aangegeven dat voor knelpunten met betrekking
tot vroegpensioen (prepensioen en overbruggingspensioen) naar een oplossing wordt
gezocht.15 Dit heeft vervolgens geleid tot de Kamerbrief van 18 december 2024 met de aankondiging
van het in lijn brengen van het fiscale overgangsrecht met de PW, de Wvb en de IAPW
en de aankondiging van een goedkeurend beleidsbesluit dat zal verschijnen in het eerste
kwartaal van 2025 met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2025.16
Codificeren goedkeurend beleidsbesluit
Voorgesteld wordt het goedkeurend beleidsbesluit te codificeren met terugwerkende
kracht tot en met 1 januari 2025. De fiscale behandeling van ingegane prepensioenen,
ingegane overbruggingspensioenen en ingegane – en voor overgang naar de Wtp ontstane –
wezenpensioenen waarin het goedkeurend beleidsbesluit voorziet blijft dan intact.
Aan deze terugwerkende kracht zijn dan ook geen aanvullende gevolgen verbonden voor
burgers of pensioenuitvoerders.
Ingegaan nabestaandenoverbruggingspensioen
In het verlengde van voornoemde knelpunten met betrekking tot het prepensioen, overbruggingspensioen
en wezenpensioen wordt voorgesteld eveneens het overgangsrecht voor het nabestaandenoverbruggingspensioen
aan te passen. Voor een nabestaandenoverbruggingspensioenen kan namelijk een vergelijkbare
problematiek ontstaan bij invaren. Een nabestaandenoverbruggingspensioen voorziet
in aanvulling op het partnerpensioen of het wezenpensioen in verband met het mogelijk
ontbreken van uitkeringen ingevolge de Algemene nabestaandenwet. Tot de inwerkingtreding
van de Wtp mocht een nabestaandenoverbruggingspensioen worden verhoogd met een compensatie
voor de verschuldigdheid van premie volksverzekeringen over het partnerpensioen voor
en na de pensioengerechtigde leeftijd (de zogenoemde premiecompensatie). De mogelijkheid
om het nabestaandenoverbruggingspensioen te verhogen met de premiecompensatie is met
de inwerkingtreding van de Wtp vervallen. In de praktijk werd de premiecompensatie
nauwelijks gebruikt. Het is echter niet uit te sluiten dat er in de praktijk nog nabestaandenoverbruggingspensioenregelingen
zijn met premiecompensatie. Als deze worden ingevaren zou toepassing van het fiscale
overgangsrecht ertoe leiden dat deze aangepast (verlaagd) moeten worden. Dat kan leiden
tot onverwachte en onwenselijke financiële gevolgen voor partners (van overleden werknemers)
met een nabestaandenoverbruggingspensioen. Voorgesteld wordt om nabestaandenoverbruggingspensioenen
die zijn ingegaan voor de overgang (voor invaren) naar een Wtp-pensioenregeling te
eerbiedigen met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2025. Voor deze terugwerkende
kracht wordt aangesloten bij het eerste moment dat er pensioenen zijn overgegaan (ingevaren)
naar een Wtp-pensioenregeling. Overigens zijn er geen situaties bekend van in 2025
ingevaren of in te varen nabestaandenoverbruggingspensioenen waar dit speelt. Aangezien
dit echter niet geheel valt uit te sluiten wordt toch ook voor deze maatregel terugwerkende
kracht tot en met 1 januari 2025 voorgesteld.
Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie
Het doel van de voorgestelde maatregelen is om technische fiscale knelpunten met betrekking
tot ingegane overbrugginspensioenen, ingegane prepensioenen en ingegane en – voor
overgang naar de Wtp ontstane – wezenpensioenen op te lossen en in het verlengde hiervan
ook ingegane nabestaandenoverbruggingspensioenen bij invaren te eerbiedigen. Dit doel
wordt met de voorgestelde maatregelen bereikt en is daarmee naar verwachting doeltreffend.
De maatregelen zijn tevens doelmatig. De voorgestelde maatregelen lossen de geconstateerde
knelpunten voor deelnemers en pensioenuitvoerders op een efficiënte wijze op. Er wordt
geen evaluatie voorzien bij deze maatregelen.
Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Toeslagen en Douane
De voorgestelde maatregelen zijn door de Belastingdienst beoordeeld met een uitvoeringstoets.
De maatregelen zijn uitvoerbaar voor de Belastingdienst per 1 januari 2026 (inclusief
de terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2025). De impact voor de uitvoering is
gering zoals ook volgt uit de bijgevoegde uitvoeringstoets.
2.5 Aanpassing minimumkapitaalregel in de vennootschapsbelasting
Het kabinet stelt een technische aanpassing in de minimumkapitaalregel in de vennootschapsbelasting
voor. De minimumkapitaalregel is een specifieke renteaftrekbeperking voor banken en
verzekeraars die is ingevoerd per 1 januari 2020. Met ingang van 1 januari 2024 is
de minimumkapitaalregel aangepast, omdat deze onevenwichtig bleek uit te werken op
het interne liquiditeitsbeheer van banken en verzekeraars. Per voornoemde datum zijn
rentelasten op schulden aan groepslichamen onder voorwaarden aftrekbaar. Hierdoor
vallen «renten ter zake van geldleningen die zijn verkregen van groepslichamen voor
zover de belastingplichtige aannemelijk maakt dat deze geldleningen niet direct verband
houden met geldleningen die zijn verkregen van niet-groepslichamen» niet langer onder
de minimumkapitaalregel. Oftewel, geldleningen die direct verband houden met geldleningen
die zijn verkregen van niet-groepslichamen, vallen niet onder de uitzondering (en
tellen dus wel mee voor de minimumkapitaalregel).
De uitzondering voor intern liquiditeitsbeheer blijkt te ruim te zijn vormgegeven.
De uitzondering geldt onbedoeld ook voor geldleningen die direct verband houden met
geldleningen die zijn verkregen van natuurlijk personen (waar banken veelal deposito’s
ophalen). Het kabinet stelt een technische aanpassing voor in lijn met de doelstelling
van de uitzondering voor intern liquiditeitsbeheer. Daarmee komen geldleningen die
direct verband houden met geldleningen die zijn verkregen van natuurlijk personen
met betrekking tot boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2026 eveneens buiten
de uitzondering van intern liquiditeitsbeheer te vallen, waardoor de rente op deze
leningen wordt begrepen onder de rente ter zake van geldleningen.
Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie
De minimumkapitaalregel heeft als doel de fiscale prikkel voor banken en verzekeraars
tot financiering met vreemd vermogen te beperken. De voorgestelde beperking van de
uitzondering voor intern liquiditeitsbeheer die abusievelijk te ruim is vormgegeven,
past binnen de doelstelling van de minimumkapitaalregel. Hierdoor blijft in lijn met
het doel van de minimumkapitaalregel op groepsniveau de behoefte voor de financiering
met vreemd vermogen beperkt. Het betreft een gerichte uitzondering in een bestaande
wettelijke regeling die een beperkte groep belastingplichtigen raakt. Hiermee is de
maatregel naar verwachting doeltreffend en doelmatig. Zoals bij invoering van de minimumkapitaalregel
is aangegeven, wordt de opbrengst van de minimumkapitaalregel gemonitord. Hierover
zal uiterlijk in 2027 worden gerapporteerd. Omdat de voorgestelde wijziging in werking
treedt met ingang van 1 januari 2026, kan de impact van de voorgestelde wijziging
daar nog niet in worden meegenomen. Daarom zal uiterlijk in 2029 opnieuw worden gerapporteerd
over de opbrengsten van de minimumkapitaalregel.
Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Toeslagen en Douane
De uitvoeringsgevolgen van de voorgestelde aanpassing van de minimumkapitaalregel
voor banken en verzekeraars zijn door de Belastingdienst vastgesteld aan de hand van
een uitvoeringstoets. Hieruit volgt dat de impact van deze maatregel beperkt is en
het risico op procesverstoringen klein is. De maatregel is derhalve uitvoerbaar met
betrekking tot boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2026.
2.6 Beëindigen teruggaafregeling voor vrachtauto’s in de motorrijtuigenbelasting
De Wet op de Motorrijtuigenbelasting 1994 (Wet MRB 1994) kent een complexe teruggaafregeling
voor vrachtauto’s. De teruggaaf van motorrijtuigenbelasting (mrb) voor een bedrijfswagenpark
wordt berekend op basis van de verhouding tussen het aantal vrachtauto’s en aanhangwagens
in het park. Als er relatief veel vrachtwagens zijn, wordt een vermindering toegepast
op de belasting voor vrachtwagens, waarbij de exacte teruggaaf afhankelijk is van
de samenstelling van het wagenpark. De regeling wordt beperkt en steeds minder gebruikt.
In 2015 waren er 60 gebruikers; in 2020 nog 45 gebruikers. Bij de inwerkingtreding
van de Wet vrachtwagenheffing wordt het financiële belang van de regeling nog verder
beperkt. De geplande inwerkingtreding van de Wet vrachtwagenheffing is 1 juli 2026.17 Vanaf dat moment is het mrb-tarief voor een vrachtauto tot 12 ton nihil en het tarief
voor vrachtauto’s zwaarder dan 12 ton teruggebracht tot het minimum wat uit hoofde
van bijlage I van de Eurovignetrichtlijn wordt voorgeschreven.18 Daarmee is er ook niet langer ruimte om te voorzien in een teruggave als gevolg van
een specifieke samenstelling van het bedrijfswagenpark. Voorgesteld wordt dan ook
de teruggaafregeling bij de inwerkingtreding van de Wet vrachtwagenheffing te beëindigen.
Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie
Het beëindigen van de teruggaafregeling voor vrachtauto’s is zowel doeltreffend als
doelmatig. De maatregel sluit namelijk goed aan op de Wet vrachtwagenheffing, waarbij
het mrb-tarief voor vrachtauto’s aanzienlijk wordt verlaagd of zelfs nihil wordt.
Hierdoor vervalt de noodzaak voor een aanvullende teruggaafregeling in de mrb. De
maatregel draagt bij aan vereenvoudiging van de regelgeving en vermindert administratieve
lasten voor zowel gebruikers als de Belastingdienst. Daarmee wordt het beoogde doel
– het schrappen van een complexe en weinig gebruikte regeling – effectief gerealiseerd.
De doelmatigheid is hoog, aangezien de uitvoeringskosten van de regeling niet langer
opwegen tegen het beperkte gebruik en financiële belang. Een separate evaluatie van
de maatregel is niet nodig, gezien de duidelijke cijfers over het afnemende gebruik
en de invoering van de Wet vrachtwagenheffing.
Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Dienst Toeslagen en Douane
De beëindiging van de teruggaafregeling voor vrachtauto’s heeft beperkte uitvoeringsgevolgen
voor de Belastingdienst. Het is een regeling met een zeer beperkt aantal gebruikers
waardoor het effect op de interactie met burgers en bedrijven verwaarloosbaar is.
De communicatie over het vervallen van de regeling verloopt via de reguliere kanalen
en leidt niet tot extra belasting van de BelastingTelefoon of andere onderdelen van
de Belastingdienst. Er zijn geen extra kosten of capaciteitsclaims gemoeid met de
maatregel. De benodigde aanpassingen lopen samen met andere systeemvernieuwingen.
Alternatieven zijn niet overwogen, omdat het vervallen van de teruggaafregeling logisch
voortvloeit uit de invoering van de vrachtwagenheffing per 1 juli 2026, die de mrb-tarieven
voor vrachtauto’s significant verlaagt of op nihil brengt. Daarmee zou het behoud
van de regeling niet alleen ondoelmatig zijn, maar ook voor de uitvoeringsgevolgen
onwenselijk zijn.
2.7 Herstel tarieven Eurovignet
In Nederland is een vignet verplicht voor vrachtwagens met een gewicht van meer dan
12 ton. Via het Eurovignetverdrag19 geven Nederland, Luxemburg en Zweden gezamenlijk één vignet uit. In Nederland wordt
uit hoofde van de Wet belasting zware motorrijtuigen uitvoering gegeven aan het eurovignet.
Het Eurovignetverdrag en de nationale wetgeving moeten voldoen aan de Eurovignetrichtlijn.20 De Eurovignetrichtlijn is gewijzigd21, waardoor de tariefstructuur van het Eurovignet uiterlijk op 25 maart 2025 moest
zijn gedifferentieerd naar de CO2-uitstoot. Via een protocol op het Eurovignetverdrag en de Wet van 26 juni 2024, houdende
goedkeuring en uitvoering van het Protocol van 29 maart 2023 te Brussel tot wijziging
van het Verdrag van 9 februari 1994 inzake de heffing van rechten voor het gebruik
van bepaalde wegen door zware vrachtwagens is de gewijzigde Eurovignetrichtlijn geïmplementeerd22.
Vastgesteld is dat abusievelijk vijf tarieven zoals deze zijn opgenomen in de Wet
belasting zware motorrijtuigen niet overeenkomen met de tarieven waaraan Nederland
zich via het Eurovignetverdrag heeft gecommitteerd. Deze omissie is opgemerkt en kenbaar
gemaakt voorafgaande aan de inwerkingtreding van de tarieven bij het Besluit van 10 februari
2025 tot vaststelling van het tijdstip van inwerkingtreding van artikel II van de
Wet van 26 juni 2024, houdende goedkeuring en uitvoering van het Protocol van 29 maart
2023 te Brussel tot wijziging van het Verdrag van 9 februari 1994 inzake de heffing
van rechten voor het gebruik van bepaalde wegen door zware vrachtwagens23.
Vastgesteld is dat Nederland de tarieven dient toe te passen zoals deze binnen het
Eurovignetverdrag zijn afgesproken. Voorgesteld wordt de tarieven met terugwerkende
kracht te herstellen. De impact is beperkt. In 3 gevallen gaat het om € 1 extra voor
CO2-emissieklasse 5 met meer dan vier assen. Eerder is voorzien dat in 2025 28 motorrijtuigen
in aanmerking komen voor dit tarief. Het dagtarief voor CO2-emissieklasse 2 is ook € 1 hoger, maar de verwachting is niet dat er een motorrijtuig
van dit tarief gebruik kan maken in 2025. Tenslotte is het maandtarief voor CO2-emissieklasse 1 (EURO VI of schoner) drie euro lager, het lagere tarief levert voor
de houders van deze voertuigen die kiezen voor een maandvignet dus een voordeel op.
Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie
De voorgestelde correctie van de tarieven in de Wet belasting zware motorrijtuigen
is doeltreffend en doelmatig. Ze herstelt een juridische omissie en brengt de nationale
wetgeving in overeenstemming met het Eurovignetverdrag. De impact is minimaal en beperkt
zich tot enkele euro’s verschil voor een kleine groep motorrijtuigen. Een aparte evaluatie
is niet nodig gezien het technische karakter en het beperkte effect.
Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Dienst Toeslagen en Douane
De uitvoeringsgevolgen voor de Belastingdienst zijn nihil. Het risico op procesverstoringen
is klein en de maatregel is uitvoerbaar. Alternatieven zijn niet overwogen, omdat
het noodzakelijk is dat Nederland de tarieven toepast zoals deze binnen het Eurovignetverdrag
zijn afgesproken. Afwijking van deze tarieven zou in strijd zijn met internationale
verplichtingen. De correctie is daarmee de enige juiste en uitvoerbare optie.
2.8 Actualiseren verwijzing naar SBI-codes in de energiebelasting
In de Wet belastingen op milieugrondslag (Wbm) zijn drie regelingen opgenomen waarbij
onder voorwaarden geen energiebelasting hoeft te worden betaald voor de levering of
het verbruik van elektriciteit of aardgas. Deze regelingen zijn gekoppeld aan het
type industrieel proces én aan het soort bedrijf. Daarbij wordt gebruikgemaakt van
de Standaard Bedrijfsindeling (SBI) van het Centraal Bureau voor de Statistiek (CBS).
De SBI-codering is een classificatiesysteem waarmee het CBS economische activiteiten
indeelt en statistieken per sector rapporteert. Elk bedrijf dat in het Handelsregister
is ingeschreven, heeft één of meerdere SBI-codes, toegekend door de Kamer van Koophandel
(KVK) op basis van de bedrijfsactiviteiten. Ongeveer eens per vijftien jaar wordt
de SBI-codering geactualiseerd, zodat deze blijft aansluiten bij de economische realiteit
en vergelijkbaar blijft binnen de EU. Op 10 oktober 2022 is de Europese regelgeving
geactualiseerd.24 Dit maakt een herziening van de Nederlandse SBI-codering noodzakelijk. De huidige
SBI 2008-codes (SBI2008) worden per 6 september 2025 vervangen door de nieuwe SBI
2025-codes (SBI2025).
De drie regelingen waar de SBI-codes relevant voor zijn, hebben betrekking op: elektriciteit
die wordt gebruikt voor chemische reductie, elektrolytische of metallurgische procedés;
aardgas dat wordt gebruikt voor metallurgische procedés; en aardgas dat wordt gebruikt
voor mineralogische procedés.25 In alle gevallen geldt dat het proces waarin de energie wordt gebruikt daadwerkelijk
een technisch specifiek karakter moet hebben, zoals een metallurgisch of mineralogisch
procedé. Daarnaast is het van belang dat het bedrijf dat de regeling wil toepassen,
valt onder een bepaalde categorie in de SBI-codering. Voor elektriciteit en aardgas
in metallurgische processen gaat het om bedrijven met SBI-code 24 of 25. Voor aardgas
in mineralogische processen gaat het om bedrijven met SBI-code 23. Omdat het CBS de
SBI-codering actualiseert, is het nodig om de verwijzingen naar deze codes in de betreffende
bepalingen van de Wbm aan te passen. Binnen de SBI-codes 23, 24 en 25 zijn geen wijzigingen
die invloed hebben op de toepassing van de regelingen. De overgang van SBI2008 naar
SBI2025 heeft daarmee geen gevolgen voor de toepassing van de betreffende vrijstellingen
bij bedrijven die daar nu al gebruik van maken.
De KVK voert per 6 september 2025 de SBI2025 in. Dat is ten tijde van de parlementaire
behandeling van onderhavig wetsvoorstel. In onderhavig wetsvoorstel wordt geregeld
dat de benodigde wetswijziging terugwerkt tot en met 6 september. In de tussenliggende
periode waarbij in de Wbm nog wordt verwezen naar de op dat moment vervallen SBI en
deze wetgeving nog niet in werking is getreden, voert de Belastingdienst op basis
van een redelijke wetstoepassing de wettelijke regeling uit aangezien de SBI2025 de
SBI2008 opvolgt en de relevante SBI-codes voor de Wbm materieel niet wijzigen. Hier
wordt mee bedoeld dat de Belastingdienst in de praktijk de regeling uitvoert op een
wijze die aansluit bij de strekking van de wet, ook al verwijst de tekst van de Wbm
nog naar de verouderde SBI2008-codes. Bij de overgang van SBI2008 naar SBI2025 blijft
de groep bedrijven die onder de regeling valt materieel identiek. De uitvoering van
de regeling zal daarom worden voortgezet op basis van een redelijke wetsuitleg ter
overbrugging tot de wetswijziging wordt doorgevoerd. Daarbij wordt voorgesteld aan
de wijziging van de wet terugwerkende kracht te verlenen, in lijn met de praktijk
(bij fiscale wetgeving) om terugwerkende kracht te verlenen aan wijzigingen die strekken
tot herstel van abusievelijk nog niet aangepaste verwijzingen of van redactionele
onvolkomenheden (waarbij de wijziging terugwerkt tot en met het moment waarop de omissie
is ontstaan).
Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie
De wijziging is erop gericht dat de wijziging van de SBI-codes niet leiden tot veranderingen
in de groep die nu aanspraak kan maken op de regelingen in de energiebelasting waarvan
het toepassingsbereik afhankelijk is gemaakt van SBI-codes. De voorgestelde wetswijziging,
met inbegrip van de daaraan te verlenen terugwerkende kracht, voorziet daarin op een
doeltreffende en doelmatige wijze. Omdat het een puur technische wijziging omvat,
is geen evaluatie voorzien.
Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Dienst Toeslagen en Douane
De uitvoeringsgevolgen voor de Belastingdienst zijn nihil.
2.9 Uitzonderen Belastingdienst en Douane Wet modernisering elektronisch bestuurlijk
verkeer
De voorgestelde uitzondering op de Wet modernisering elektronisch bestuurlijk verkeer
(Wmebv) heeft als doel te voorkomen dat de Belastingdienst en de Douane (tijdelijk)
in strijd met de gemoderniseerde afdeling 2.3 Algemene wet bestuursrecht (Awb) handelen.
Met ingang van 1 januari 2026 treedt een groot aantal bepalingen van de Wmebv in werking.
De kern van de Wmebv betreft een modernisering van het bestuurlijk verkeer als geregeld
in afdeling 2.3 van de Awb. Die modernisering regelt dat een bestuursorgaan wat officiële
berichten betreft de elektronische weg niet kan verplichten en burger en bedrijf het
recht krijgen om elektronisch berichten aan het bestuursorgaan te sturen. Daarmee
blijft de hoofdregel van nevenschikking van de papieren en de elektronische weg gehandhaafd,
zij het dat deze wordt aangepast aan de eisen van de moderne tijd. Met «officiële
berichten» doelt de Wmebv op berichten in het kader van ambtshalve of op aanvraag
te nemen besluiten, zoals aanvragen en bezwaar- en beroepschriften, en andere krachtens
wettelijk voorschrift voorgeschreven berichten. Vertaald naar het fiscale domein gaat
het dan om formeel berichtenverkeer in de zin van de Wet elektronisch berichtenverkeer
Belastingdienst (Wet EBB). Daarbij kan worden gedacht aan een aangifte of een aanslag,
of een verzoek om informatie van de inspecteur in de zin van de Algemene wet inzake
rijksbelastingen (AWR) en een voorschot in de zin van de Algemene wet inkomensafhankelijke
regelingen (Awir).
Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat op het terrein van de Douane een deel van de
Wmebv permanent dient te worden uitgezonderd. Een aantal van de wijzigingen van de
Awb in verband met de Wmebv zijn in strijd met het direct werkende EU-recht of ander
internationaal recht. In lijn met geldend beleid26 worden deze bepalingen dan niet van toepassing verklaard. Dit wordt geregeld door
wijzigingen van de Algemene douanewet (Adw) en wordt in de artikelsgewijze toelichting
nader toegelicht.
Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie
De Wmebv vraagt vooral op ICT-gebied om een enorme inspanning van de Belastingdienst
en Douane. Daarnaast staat de Belastingdienst voor andere grote uitdagingen zoals
het uitvoeren van een vervanger van het huidige box 3-systeem. Dat alles bij elkaar
heeft tot gevolg dat de Belastingdienst en de Douane de ingevolge de Wmebv gewijzigde
afdeling 2.3 Awb (hierna: de gemoderniseerde afdeling 2.3 Awb) niet al met ingang
van de beoogde inwerkingtredingsdatum van 1 januari 2026 volledig kunnen uitvoeren.
Daarom wordt een maatregel voorgesteld die erin voorziet dat die delen van de gemoderniseerde
afdeling 2.3 Awb die niet al met ingang van de hiervoor genoemde datum door de Belastingdienst
en de Douane kunnen worden uitgevoerd, niet van toepassing zijn. Uiteraard werken
de Belastingdienst en de Douane toe naar de situatie waarin volledig aan de gemoderniseerde
afdeling 2.3 Awb kan worden voldaan. Daarom heeft de voorgestelde maatregel een tijdelijk
karakter, tot 1 januari 2030. Overigens betekent het tijdelijk buiten toepassing zijn
van (delen van) de gemoderniseerde afdeling 2.3 Awb niet dat het berichtenverkeer
van en naar de Belastingdienst en de Douane aan geen enkele regel of geen enkel algemeen
beginsel van behoorlijk bestuur voldoet, maar enkel dat dat berichtenverkeer nog niet
beantwoordt aan de hoge eisen die de gemoderniseerde afdeling 2.3 Awb daaraan stelt.
De voorgestelde uitzondering op de Wmebv heeft als doel te voorkomen dat de Belastingdienst
en de Douane (tijdelijk) in strijd met de gemoderniseerde afdeling 2.3 Awb handelen.
Dat maakt de maatregel behalve noodzakelijk ook doeltreffend. Het opnemen van de maatregel
in één artikel zorgt, gelet op het alternatief van het aanpassen van verscheidene
wetten, (juridisch) voor doelmatigheid. De aard en tijdelijkheid van de maatregel
brengt met zich dat een evaluatie niet zinvol is. Evaluatie van de permanenten uitzonderingen
voor de Douane is niet zinvol, omdat deze uitzonderingen slechts duidelijk maken dat
hoger recht van toepassing is.
Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Dienst Toeslagen en Douane
De voorgestelde maatregel brengt geen veranderingen aan in de huidige werkwijze van
de Belastingdienst en de Douane maar bewerkstelligt enkel dat die werkwijze niet in
strijd komt met de gemoderniseerde afdeling 2.3 Awb (Wmebv). De voorgestelde maatregel
is daarom uitvoerbaar en levert geen uitvoeringskosten op voor de Belastingdienst
en de Douane.
2.10 Tijdelijk overgangsrecht fonds voor gemene rekening
Om kortstondige belastingplicht te voorkomen wordt voorgesteld om een overgangsmaatregel
te treffen die lichamen die tot en met 2024 als fiscaal transparant werden aangemerkt
ook met ingang van 1 januari 2025 tijdelijk – dat wil zeggen tot het moment dat deze
overgangsmaatregel vervalt – niet als fonds voor gemene rekening (fgr) aan te merken
indien dat lichaam daarvoor kiest.
Met ingang van 1 januari 2025 is de definitie van het fgr aangepast.27 Onderdeel van die aanpassing is het schrappen van het unanieme toestemmingsvereiste.
Dat vereiste was internationaal ongebruikelijk en was een oorzaak van kwalificatieverschillen.
Kwalificatieverschillen tussen verschillende belastingstelsels kunnen ertoe leiden
dat het ene land een lichaam als niet-zelfstandig belastingplichtig beschouwt (transparant,
de achterliggende participanten worden als belastingplichtigen beschouwd), terwijl
het andere land een lichaam als zelfstandig belastingplichtig beschouwt (ook wel aangeduid
als: niet-transparant). Dit kan resulteren in enerzijds (economisch) dubbele belasting
en anderzijds in dubbele aftrek of aftrek zonder dat deze kosten bij een ander in
de belastingheffing worden betrokken.
Bepaalde beleggingsfondsen, in het bijzonder personenvennootschappen, die tot ultimo
2024 transparant (dat wil zeggen niet zelfstandig belastingplichtig) waren, zijn met
ingang van 1 januari 2025 zelfstandig belastingplichtig geworden als zij vanaf dat
moment voldoen aan de (nieuwe) voorwaarden van het fgr. Fondsen kunnen voorkomen dat
zij zelfstandig belastingplichtig worden door de fondsvoorwaarden zo vorm te geven
dat zij kwalificeren als een zogenoemd inkoopfonds. Dat is een fonds waarvan de participaties
in beginsel alleen aan het fonds zelf vervreemd kunnen worden. Omdat bepaalde fondsen
de aanpassing van de fondsvoorwaarden – waarvoor doorgaans toestemming van alle participanten
nodig is – niet vóór 1 januari 2025 geregeld kregen, heeft dit kabinet een maatregel
getroffen die dergelijke fondsen tot 1 januari 2026 de tijd geeft om de aanpassing
tot inkoopfonds te bewerkstelligen.28
Desondanks blijven er in de praktijk knelpunten bestaan met betrekking tot de fgr-definitie
die per 1 januari 2025 in werking is getreden. De Tweede Kamer heeft de motie Van
Eijk (VVD)29 aangenomen die het kabinet verzocht knelpunten aangaande het fgr te onderzoeken en
te bezien of deze knelpunten opgelost kunnen worden. Ter uitvoering van deze motie
is een internetconsultatie gehouden.30 Vervolgens vond op 23 april 2025 een rondetafelbijeenkomst plaats, waarbij vertegenwoordigers
van verschillende brancheverenigingen, en ambtenaren van de Belastingdienst en het
Ministerie van Financiën aanwezig waren. Het kabinet heeft de Tweede Kamer op 12 juni
2025 geïnformeerd over de uitkomsten van dat onderzoek.31 In die brief is nader onderzoek aangekondigd ten aanzien van twee knelpunten, waaronder
het knelpunt dat zich voor kan doen als gevolg van het feit dat personenvennootschappen
een fgr zijn als zij aan de voorwaarden voldoen. Het kabinet voert dit onderzoek momenteel
uit. Dit onderzoek leidt mogelijk tot een nieuw voorstel van het kabinet om de definitie
van het fgr aan te passen. De mogelijke wijziging vindt op zijn vroegst met ingang
van 1 januari 2027 plaats en zal er toe leiden dat minder lichamen kwalificeren als
fgr en dientengevolge bepaalde tot 2025 transparante lichamen per 2027 opnieuw transparant
worden. In dat geval zal een deel van de fondsen die met ingang van 1 januari 2025
een fgr zijn geworden, per 1 januari 2027 geen fgr meer zijn. In een dergelijke situatie
is sprake van een kortstondige zelfstandige belastingplicht voor het fonds voor de
jaren 2025 en 2026.
Een dergelijke kortstondige belastingplicht is voor zowel de Belastingdienst als de
praktijk ongewenst, in het bijzonder omdat openings- en slotbalansen opgesteld moeten
worden met eventuele afrekeningsverplichtingen tot gevolg bij het fonds en bij de
participanten in dat fonds. Het kabinet stelt een overgangsmaatregel voor waarmee
een dergelijke kortstondige belastingplicht voorkomen kan worden in het geval de definitie
van fgr per 2027 zal wijzigen zoals momenteel wordt onderzocht. Lichamen die voldoen
aan de in de voorgestelde maatregel opgenomen voorwaarden worden – als zij daarvoor
kiezen – met ingang van 1 januari 2025 tijdelijk – dat wil zeggen tot het moment dat
deze overgangsregel vervalt – niet als fgr aangemerkt. Een van de voorwaarden is dat
de participanten uiterlijk op 28 februari 2026 instemmen met de keuze van het lichaam
voor het voorgestelde overgangsrecht. Deze voorwaarde is opgenomen om te voorkomen
dat participanten in het lichaam ongewenst geconfronteerd worden met de terugwerkende
kracht tot en met 1 januari 2025 als gevolg van de keuze van het lichaam. Als gevolg
van deze voorwaarde kunnen lichamen tot uiterlijk 28 februari 2026 kiezen voor toepassing
van het voorgestelde overgangsrecht. Door deze termijn is duidelijkheid over de fiscale
behandeling van het lichaam voordat die participanten over het jaar 2025 aangifte
inkomsten- of vennootschapsbelasting doen, waarvoor de fiscale behandeling van dat
lichaam en de eventueel verkregen voordelen daaruit relevant zijn. Deze keuze maken
zij kenbaar door zich niet als fgr aan te melden bij de Belastingdienst en dus niet
als fgr aangifte vennootschapsbelasting te doen over 2025. Andersom geldt voor lichamen
die de voorgestelde overgangsmaatregel niet wensen toe te passen dat zij zich wel
dienen aan te melden als fgr bij de Belastingdienst en als fgr aangifte vennootschapsbelasting
over het jaar 2025 dienen te doen. Een aangemeld fgr wordt geregistreerd als belastingplichtige
voor de vennootschapsbelasting en ontvangt dus een uitnodiging om aangifte vennootschapsbelasting
te doen. Deze uitnodiging wordt niet verstuurd aan lichamen die hebben gekozen voor
de toepassing van het overgangsrecht. Deze lichamen worden niet aangemerkt als fgr
en worden voor Nederlandse belastingdoeleinden behandeld conform hun rechtsvorm. Dit
zal veelal tot gevolg hebben dat deze lichamen fiscaal transparant blijven en de participanten
in die lichamen rechtstreeks belastingplichtig blijven voor de inkomsten van het fonds,
zoals zij dat ook waren tot ultimo 2024. Door de keuze aan het lichaam te laten worden
extra administratieve lasten en uitvoeringskosten zo veel mogelijk voorkomen. Het
kabinet merkt voor de volledigheid op dat het voorgestelde overgangsrecht geldt naast
het eerder geboden overgangsrecht dat lichamen tot 1 januari 2026 de tijd geeft om
de aanpassing tot inkoopfonds te bewerkstelligen.32 Dit betekent dat lichamen die niet voldoen aan de voorwaarden van dat eerder geboden
overgangsrecht een beroep kunnen doen op het in dit wetsvoorstel voorgestelde overgangsrecht.
Dit kan bijvoorbeeld uitkomst bieden voor lichamen die in het kader van het eerder
geboden overgangsrecht het voornemen hebben om als inkoopfonds te kwalificeren, maar
de vervreemdingsvoorwaarden voor hun bewijzen van deelgerechtigdheid niet kunnen aanpassen
voor 1 januari 2026.
Het uitgangspunt is dat het voorgestelde overgangsrecht vervalt op 1 januari 2028.
Zoals hiervoor is aangegeven vindt de mogelijke wijziging van de fgr-definitie op
zijn vroegst met ingang van 1 januari 2027 plaats. Ingeval de mogelijke wijziging
van de fgr-definitie met ingang van 1 januari 2027 plaatsvindt, komt het overgangsrecht
mogelijk al met ingang van 1 januari 2027 te vervallen of wordt het mogelijk vervangen
door overgangsrecht dat beter aansluit bij de nieuwe definitie van het fgr. In dat
geval worden het lichaam en zijn participanten in de belastingheffing betrokken volgens
de nieuwe wet- en regelgeving zoals die per die datum gelden. Mocht de fgr-definitie
per 1 januari 2028 niet zijn gewijzigd, zullen de lichamen die gebruik maken van de
voorgestelde maatregel zelfstandig belastingplichtig worden indien zij voldoen aan
de definitie van het fgr zoals die luidt met ingang van 1 januari 2028 (de definitie
zoals deze op dit moment reeds luidt).
Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie
Het wetsvoorstel heeft als doel kortstondige belastingplicht voor lichamen die tot
2025 niet zelfstandig belastingplichtig waren te voorkomen. De in dit voorstel voorgestelde
maatregelen voorkomt deze kortstondige belastingplicht. Daarmee zijn de maatregelen
in dit wetsvoorstel doeltreffend en doelmatig. In een separate evaluatie van dit wetsvoorstel
is niet voorzien.
Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Toeslagen
De voorgestelde maatregel is door de Belastingdienst beoordeeld met de uitvoeringstoets.
De Belastingdienst acht de voorgestelde maatregel uitvoerbaar per de voorgestelde
datum van inwerkingtreding. De gevolgen voor de uitvoering zijn beschreven in de uitvoeringstoets
die als bijlage is bijgevoegd.
3. Budgettaire aspecten
Aan wijzigingen die zijn opgenomen in dit wetsvoorstel zijn geen of geringe budgettaire
gevolgen verbonden. Het betreft hier enkel de budgettaire gevolgen voor de ontvangstenkant
van de Rijksbegroting. Hieronder worden een aantal wijzigingen en de conclusie dat
er geen of geringe gevolgen zijn nader toegelicht. In paragraaf 9 wordt ingegaan op
de uitvoeringskosten die aan de uitgavenkant van de Rijksbegroting vallen.
4. Grenseffecten
Aan het wetsvoorstel OFM 2026 zijn geen noemenswaardige grenseffecten verbonden.
5. EU-aspecten
Wanneer er sprake is van Europeesrechtelijke aspecten van een maatregel, wordt dat
hieronder toegelicht. Wordt een maatregel niet toegelicht in deze paragraaf, dan zijn
er geen noemenswaardige Europeesrechtelijke aspecten.
6. Gegevensbescherming
Wanneer er sprake is van privacy aspecten van een maatregel, wordt dat hieronder toegelicht.
Wordt een maatregel niet toegelicht in deze paragraaf, dan zijn er geen noemenswaardige
privacy aspecten.
Over het volledige pakket Belastingplan 2026 is advies gevraagd aan de Autoriteit
Persoonsgegevens (AP). De AP heeft aangegeven geen opmerkingen te hebben bij het wetsvoorstel
OFM 2026.
7. Doenvermogen
Per maatregel is een inschatting gemaakt van de «doenlijkheid». Het gaat er dan om
in hoeverre een maatregel (direct) kan leiden tot (problematische) belasting van het
doenvermogen van de betreffende burgers of ondernemers. Deze inschatting is gemaakt
door de dossierhouder in overleg met de gedragsexperts. Er is hierbij geen aanvullend
empirisch onderzoek gedaan en/of contact geweest met burgers over de inschattingen
van de doenlijkheid.
Secundaire effecten van maatregelen zijn effecten die het doenvermogen kunnen beïnvloeden,
bijvoorbeeld via inkomenseffecten. Secundaire effecten worden hieronder bij de inschatting
van de doenlijkheid van maatregelen buiten beschouwing gelaten. Bij het doenvermogen
wordt gekeken naar een aantal factoren zoals:
• op welke groep burgers of ondernemers is het wetsvoorstel van toepassing,
• (ii) welke extra acties worden er van deze doelgroep gevraagd ten opzichte van de
huidige situatie, en
• (iii) in hoeverre kunnen deze acties samenvallen met omstandigheden die het doenvermogen
kunnen inperken, zoals financiële stress en life events.
Bij maatregelen die enkel betrekking hebben op grote of middelgrote ondernemingen
die gebruik maken van professionele fiscale adviseurs en bij maatregelen die geen
extra acties vergen (zoals een technische wijziging of parameterwijziging) wordt door
middel van de doenvermogenscan de inschatting gegeven dat doenvermogen hierbij geen
aandachtspunt zal zijn. Bij overige maatregelen zijn er drie oordelen mogelijk:
• de maatregel doet een kleiner beroep op het doenvermogen,
• de maatregel doet een groter beroep op het doenvermogen maar dit is geen aandachtspunt
want de doelgroep zal naar verwachting deze benodigde acties goed kunnen uitvoeren,
• de maatregel doet een groter beroep op het doenvermogen en dit is wel een aandachtspunt.
Elke maatregel krijgt derhalve één van de volgende vier oordelen:
– Oordeel 1: doenlijkheid niet relevant of onveranderd; wanneer de maatregel ten opzichte van
de huidige situatie geen extra acties vergt van mensen, enkel grote ondernemingen
raakt, of een technische wijziging betreft
– Oordeel 2: kleiner beroep op het doenvermogen van belastingplichtigen; wanneer de maatregel
ertoe leidt dat burgers of MKB ondernemers minder acties hoeven nemen, bijvoorbeeld
wanneer een regeling die mensen voorheen zelf moesten toepassen nu automatisch wordt
toegepast.
– Oordeel 3: groter beroep op het doenvermogen van belastingplichtigen, geen aandachtspunt; Wanneer
de maatregel ertoe leidt dat burgers of MKB ondernemers meer acties moeten nemen,
maar zij deze naar verwachting correct zullen uitvoeren.
– Oordeel 4: groter beroep op het doenvermogen van belastingplichtigen, wel aandachtspunt; wanneer de maatregel ertoe leidt dat burgers of MKB ondernemers meer
acties moeten nemen, en zij deze naar verwachting niet (altijd) goed kunnen/zullen
uitvoeren. Bij dit oordeel wordt ook een uitgebreidere doenvermogenscan doorlopen.
Tabel 1: Doenvermogen
Maatregel
Oordeel
Enkele technische verbeteringen inzake de bijtelling privégebruik auto
Oordeel 1
Samentelbepaling maximale investeringsbedrag voor toepassing van de energie-investeringsaftrek
Oordeel 1
Aanpassing minimumkapitaalregel in de vennootschapsbelasting
Oordeel 1
Verlengen overgangsrecht franchiseloze pensioenregelingen
Oordeel 1
Technische fiscale knelpunten Wet toekomst pensioenen
Oordeel 1
Beëindigen teruggaafregeling voor vrachtauto’s in de motorrijtuigenbelasting
Oordeel 1
Herstel tarieven Eurovignet
Oordeel 1
Actualiseren verwijzing naar SBI-codes in de energiebelasting
Oordeel 1
Uitzonderen Belastingdienst en Douane Wet modernisering elektronisch bestuurlijk verkeer
Oordeel 1
Tijdelijk overgangsrecht fonds voor gemene rekening
Oordeel 1
Enkele technische verbeteringen inzake de bijtelling privégebruik auto
De maatregel heeft geen gevolgen voor het doenvermogen. Het gaat immers enkel om technische
verbeteringen, die samenhangen met het (eerder al in wetgeving vastgelegde) vervallen
van de genoemde regeling en de verplaatsing van een overgangsregeling. Daarmee verandert
er voor de belastingplichtige niets.
Samentelbepaling maximale investeringsbedrag voor toepassing van de energie-investeringsaftrek
De EIA kent reeds een tweetal plafonds waaraan in voorkomende gevallen moet worden
getoetst. De voorgestelde maatregel betreft een technische wijziging over het samentellen
van de twee plafonds waardoor het niet langer mogelijk is om per belastingplichtige
per jaar voor meer dan € 151 miljoen aan investeringen in aanmerking te nemen voor
toepassing van de EIA. Deze wijziging vraagt niet om extra acties en heeft voornamelijk
betrekking op grote bedrijven. Hierdoor is de verwachting dat deze wijziging geen
invloed heeft op het doenvermogen.
Aanpassing minimumkapitaalregel in de vennootschapsbelasting
De maatregel heeft geen gevolgen voor het doenvermogen van de burger, omdat niet de
burgers, maar een beperkt aantal (groot)banken en verzekeraars de belastingplichtigen
zijn. Deze belastingplichtigen worden als (grote) professionele partijen verondersteld
over afdoende doenvermogen te beschikken om de maatregel uit te voeren.
Verlengen overgangsrecht franchiseloze pensioenregelingen
De maatregel heeft geen gevolgen voor het doenvermogen. Het overgangsrecht wordt met
deze maatregel verlengd waardoor een bestaande pensioenregeling zonder AOW-franchise
ongewijzigd gecontinueerd kan worden tot en met 2027. Dit geeft pensioenuitvoerders
en sociale partners meer tijd om de pensioenregeling aan te passen aan het wettelijk
kader zoals dat geldt vanaf de inwerkingtreding van de Wet toekomst pensioenen.
Technische fiscale knelpunten Wet toekomst pensioenen
De maatregelen voorzien in technische reparaties op pensioengebied zodat bestaande
opgebouwde of ingegane pensioenen geëerbiedigd blijven. De maatregelen hebben geen
gevolgen voor het doenvermogen.
Beëindigen teruggaafregeling voor vrachtauto’s in de motorrijtuigenbelasting
Met het beëindigen van de teruggaafregeling wordt de complexiteit van de motorrijtuigenbelasting
verminderd. Voor bedrijven vervalt de mogelijkheid om van deze regeling gebruik te
maken. De maatregel doet daarmee ook geen beroep op het doenvermogen.
Herstel tarieven Eurovignet
Het herstel van de tarieven betreft uitsluitend een correctie van administratieve
aard, waarbij de formeel vastgestelde tarieven in overeenstemming worden gebracht
met de tarieven die Nederland op grond van het Eurovignetverdrag verplicht is toe
te passen. De situatie dat teveel of te weinig is betaald heeft zich niet voorgedaan.
Vignetten kunnen worden aangeschaft via een digitaal portaal. Via dat portaal zijn
van meet af aan vignetten verkocht tegen het tarief zoals dat met de andere verdragspartijen
is afgesproken. De aanpassing is reeds verwerkt in de systemen zoals die worden gehanteerd
voor het boeken van een Eurovignet. De aanpassing doet geen beroep op het doenvermogen
van belastingplichtigen.
Actualiseren verwijzing naar SBI-codes in de energiebelasting
De maatregel heeft geen gevolgen voor het doenvermogen. Het gaat immers enkel om technische
wijzigingen.
Uitzonderen Belastingdienst en Douane Wet modernisering elektronisch bestuurlijk verkeer
De voorgestelde maatregel heeft geen gevolgen voor het doenvermogen van de burger,
omdat deze geen verandering brengt in de praktijk van het berichtenverkeer met de
Belastingdienst.
Overgangsrecht fonds voor gemene rekening voor 2025 en 2026
De verwachting is dat de personen en bedrijven die in aanraking komen met de voorgestelde
maatregel een adviseur hebben of gebruikmaken van een dienstverlener, dan wel dat
zij zelf de benodigde vaardigheden en kennis hebben, waardoor doenlijkheid naar verwachting
geen aandachtspunt zal zijn.
8. Gevolgen voor burgers en het bedrijfsleven
Alle maatregelen die hieronder niet afzonderlijk worden behandeld hebben geen of slechts
zeer beperkte structurele gevolgen voor de administratieve lasten voor burgers en
bedrijven.
Alle maatregelen uit dit wetsvoorstel zijn voorgelegd aan het adviescollege toetsing
regeldruk (ATR). Wanneer het ATR geen op- of aanmerkingen heeft bij de regeldrukinschatting
of het voorstel beperkte gevolgen heeft voor de regeldruk kunnen maatregelen niet
voor advies worden geselecteerd. Het ATR heeft het dossier niet geselecteerd voor
een formeel advies.
9. Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Dienst Toeslagen
Uitvoeringstoetsen
De maatregelen van dit wetsvoorstel zijn door de Belastingdienst beoordeeld met een
uitvoeringstoets. Voor alle maatregelen geldt dat de Belastingdienst die uitvoerbaar
acht per de voorgestelde data van inwerkingtreding. De gevolgen voor de uitvoering
zijn uitvoerig beschreven in de uitvoeringstoetsen die als bijlage zijn bijgevoegd.
Het onderhavige wetsvoorstel bevat hoofdzakelijk maatregelen die beperkt van omvang
of technisch van aard zijn. Dit wordt gereflecteerd in de uitvoeringstoetsen waaruit
blijkt dat de meeste maatregelen slechts een beperkte impact hebben op de uitvoering.
Met de maatregelen wordt bestaande uitvoeringspraktijk bestendigd, door fouten in
wetgeving te herstellen of uitspraken van de Hoge Raad te codificeren. Een aantal
maatregelen heeft wel noemenswaardige uitvoeringsgevolgen. Deze worden bij de toelichting
op de betreffende maatregelen in dit algemeen deel nader toegelicht. Het onderhavige
wetsvoorstel is in zijn geheel uitvoerbaar.
Uitvoeringskosten
De maatregelen uit dit wetsvoorstel die leiden tot uitvoeringskosten bij de Belastingdienst
zijn opgenomen in de onderstaande tabel. De uitvoeringskosten worden gedekt op begroting
hoofdstuk IX (Financiën). Uitgangspunt is dat de uitvoeringskosten worden gedekt vanuit
artikel 10/133 van de begroting IXB Financiën, en vervolgens overgeheveld naar de uitvoeringsorganisaties.
Tabel 2: uitvoeringskosten wetsvoorstel Overige Fiscale Maatregelen 2026
Wetsvoorstel (bedragen x € 1.000)
2025
2026
2027
2028
2029
Struc.
Overige fiscale maatregelen 2026
0
0
0
0
0
0
Tabel 3: uitvoeringskosten wetsvoorstel Overige Fiscale Maatregelen 2026, per maatregel
Maatregel (bedragen x 1.000)
2025
2026
2027
2028
2029
2030
Enkele technische verbeteringen inzake de bijtelling privégebruik auto
0
0
0
0
0
0
Samentelbepaling maximale investeringsbedrag energie-investeringsaftrek
0
0
0
0
0
0
Verlengen overgangsrecht franchiseloze pensioenregelingen
0
0
0
0
0
0
Technische fiscale knelpunten Wet toekomst pensioenen
0
0
0
0
0
0
Aanpassing minimumkapitaalregel in de vennootschapsbelasting
0
0
0
0
0
0
Beëindigen teruggaafregeling voor vrachtauto’s in de motorrijtuigenbelasting
0
0
0
0
0
0
Herstel tarieven Eurovignet
0
0
0
0
0
0
Actualiseren verwijzing naar SBI-codes in de energiebelasting
0
0
0
0
0
0
Uitzonderen Belastingdienst en Douane Wet modernisering elektronisch bestuurlijk verkeer
0
0
0
0
0
0
Tijdelijk overgangsrecht fonds voor gemene rekening
0
0
0
0
0
0
10. Advies en consultatie
Gezien de spoedbehandeling van het pakket Belastingplan 2026 is het onderhavige wetsvoorstel
niet ter internetconsultatie aangeboden.
II. ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING
Artikel I
Artikel I, onderdelen A, F, en G, en artikel II (artikelen 3.20, 10a.4 en 10b.1 van
de Wet inkomstenbelasting 2001)
Voor een toelichting op de wijzigingen van de artikelen 3.20, 10a.4 en 10b.1 van de
Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001), die zien op aan een IB-ondernemer ook voor
privégebruik ter beschikking staande nulemissieauto’s, wordt verwezen naar de toelichting
op de voorgestelde wijzigingen van de artikelen 13bis, 35o en 36c Wet LB 1964, die
zien op door een werkgever aan werknemers ook voor privégebruik ter beschikking gestelde
nulemissieauto’s.
Artikel I, onderdeel B (artikel 3.42 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Artikel 3.42, vierde lid, Wet IB 2001 voorziet in een tweetal plafonds betreffende
de energie-investeringen die onder de EIA gebracht kunnen worden. Artikel 3.42, vierde
lid, aanhef en onderdeel a, Wet IB 2001 bepaalt dat als bedrag aan energie-investeringen
ten hoogste € 151 miljoen34 in aanmerking wordt genomen, indien de onderneming die de ondernemer voor eigen rekening
drijft geen deel uitmaakt van een samenwerkingsverband met een of meer andere ondernemers
die daarbij voor eigen rekening een onderneming drijven of belastingplichtigen voor
de vennootschapsbelasting. Artikel 3.42, vierde lid, aanhef en onderdeel b, Wet IB
2001 voorziet in eenzelfde plafond voor de situatie waarin de onderneming die de ondernemer
voor eigen rekening drijft wel deel uitmaakt van een zodanig samenwerkingsverband
en voorziet daarbij in een toerekeningssystematiek aan de deelnemers in het samenwerkingsverband.
Thans is niet voorzien in een bepaling die specificeert of en hoe artikel 3.42, vierde
lid, onderdelen a en b, Wet IB 2001 moeten worden samengeteld. Dat kan er in de praktijk
in resulteren dat ingeval (bijvoorbeeld) een bv zelf energie-investeringen doet en
daarnaast via een samenwerkingsverband energie-investeringen doet, de bv effectief
voor meer dan € 151 miljoen aan energie-investeringen onder de EIA kan brengen.35 De voorgestelde wijziging van artikel 3.42, vierde lid, aanhef, Wet IB 2001 introduceert
een «samentelplafond» dat regelt dat als totaalbedrag aan energie-investeringen ten
hoogste € 151 miljoen per belastingplichtige per jaar in aanmerking wordt genomen.
Artikel I, onderdeel C (artikel 4.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Met de voorgestelde wijziging van artikel 4.6, onderdeel e, Wet IB 2001 wordt een
redactionele omissie hersteld. De huidige tekst van die bepaling verwijst naar artikel 9,
eerste lid, onderdeel f, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb 1969).
Ingevolge artikel II, onderdeel K, van de Wet fiscaal kwalificatiebeleid rechtsvormen
is artikel 9, eerste lid, onderdeel e, Wet Vpb 1969, onder verlettering van de onderdelen
f tot en met h tot e tot en met g, met ingang van 1 januari 2025 vervallen. Daarbij
is per abuis de in artikel 4.6, onderdeel e, Wet IB 2001 opgenomen verwijzing naar
artikel 9, eerste lid, onderdeel f, Wet Vpb 1969 niet overeenkomstig gewijzigd in
een verwijzing naar artikel 9, eerste lid, onderdeel e, Wet Vpb 1969. Met de voorgestelde
wijziging wordt deze verwijzing met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2025
alsnog aangepast.
Artikel I onderdeel D (artikel 4.13 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Ingevolge artikel I, onderdeel I, van het Belastingplan 2025 (BP 2025) zijn met terugwerkende
kracht tot en met 1 januari 2023 twee leden (een zesde en zevende lid) aan artikel 4.13
Wet IB 2001 toegevoegd. Ingevolge artikel I, onderdeel J, BP 2025 zijn deze twee leden
vernummerd tot vierde en vijfde lid, in verband met het vervallen van twee leden die
ingevolge het Belastingplan 2024 (BP 2024) waren ingevoegd. Genoemd vijfde lid bevat
echter een verwijzing naar het (niet meer bestaande) zesde lid in plaats van naar
het vierde lid. Ingevolge artikel LXV, eerste lid, onderdeel b, BP 2025 geldt de genoemde
vernummering van artikel 4.13, zesde en zevende lid, Wet IB 2001, en daarmee de onjuiste
verwijzing, ook voor het jaar 2023.36 Daarom wordt voorgesteld om deze redactionele omissie zowel voor de structurele situatie
als – via de inwerkingtredingsbepaling – voor het jaar 2023 te herstellen.
Artikel I, onderdeel E (artikel 4.41 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Ingevolge artikel I, onderdeel B, van Overige fiscale maatregelen 2025 (OFM 2025)
is per 1 januari 2025 een zin aan artikel 4.41, derde lid, Wet IB 2001 toegevoegd.
Die zin bevat twee redactionele omissies, die met de onderhavige wijziging worden
hersteld.
Artikel III
Artikel III en artikel VI (artikel 40 van de Zorgverzekeringswet en artikel 59 van
de Wet financiering sociale verzekeringen)
In artikel 49, vierde lid, van de Zorgverzekeringswet en artikel 59, achtste lid,
van de Wet financiering sociale verzekeringen wordt verwezen naar enkele leden van
artikel 13bis Wet LB 1964. In verband met de voorgestelde vernummering van die leden
wordt voorgesteld de genoemde verwijzingen eveneens aan te passen zodat zij weer naar
de goede leden verwijzen.
Artikel IV
Artikel IV, onderdeel A (artikel 10a van de Wet op de loonbelasting 1964)
In artikel 10a, negende lid, Wet LB 1964 wordt ingevolge de Wet aanpassing fiscale
regeling aandelenoptierechten sinds 1 januari 2023 abusievelijk verwezen naar artikel 13a,
vierde lid, onderdeel a, Wet LB 1964 in plaats van naar artikel 13a, vierde lid, onderdeel b,
Wet LB 1964. Artikel 10a, negende lid, Wet LB 1964 ziet op de situatie waarin door
uitoefening van een aandelenoptie verkregen aandelen gedurende een bepaalde periode
na uitoefening op basis van een contractuele bepaling niet verhandelbaar zijn. Dat
is ook de situatie waar artikel 13a, vierde lid, onderdeel b, Wet LB 1964 op ziet
en artikel 13a, vierde lid, onderdeel a, Wet LB 1964 juist niet. Voorgesteld wordt
de onjuiste verwijzing met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2023 te herstellen.
Artikel IV, onderdelen B, C en D, en artikel V (artikelen 13bis, 35o en 36c van de
Wet op de loonbelasting 1964)
Omdat artikel 13bis, tweede lid, Wet LB 1964 op grond van de in artikel 35o Wet LB
1964 opgenomen horizonbepaling per 1 januari 2026 vervalt moeten per die datum:
– artikel 13bis, achttiende lid, Wet LB 1964 komen te vervallen;
– de meeste leden van artikel 13bis Wet LB 1964 worden vernummerd;
– de in artikel 13bis, elfde lid, Wet LB 1964 opgenomen verwijzing naar het zevende
lid van dat artikel worden aangepast aan de met het vervallen van artikel 13bis, tweede
lid, Wet LB 1964 samenhangende vernummering;
– artikel 35o Wet LB 1964 worden aangepast; en
– de tekst van artikel 13bis, achttiende lid, Wet LB 1964 worden opgenomen in artikel 36c
Wet LB 1964.
Met de voorgestelde wijzigingen wordt dit bewerkstelligd. Het voorstel om artikel 13bis,
achttiende lid, Wet LB 1964 te laten vervallen hangt samen met de omstandigheid dat
die bepaling regelt dat voor auto’s gerekend vanaf de eerste dag van de maand volgend
op de datum van eerste toelating minimaal 60 maanden gebruik kan worden gemaakt van
de verlaagde bijtelling uit artikel 13bis, tweede lid, Wet LB 1964 zoals dat gold
direct voorafgaand aan een wijziging van de uitstootgrens of het percentage in genoemd
tweede lid. Omdat de verlaagde bijtelling per 1 januari 2026 voor nieuwe auto’s wordt
geschrapt, wordt voorgesteld om de strekking van artikel 13bis, achttiende lid, Wet
LB 1964 te verplaatsen naar een in te voegen artikel 36c, tweede lid, Wet LB 1964,
waarin dus het bij artikel 13bis Wet LB 1964 behorende overgangsrecht is opgenomen.
Daarbij wordt tevens voorgesteld het huidige artikel 36c, tweede, derde en vierde
lid, Wet LB 1964 te schrappen, omdat die leden inmiddels overbodig zijn geworden.
Omdat er vanaf 1 januari 2031 geen auto’s meer onder het in het voorgestelde artikel 36c,
tweede lid, Wet LB 1964 opgenomen overgangsrecht kunnen vallen, wordt verder voorgesteld
om dat lid per 1 januari 2031 weer te laten vervallen.
Artikel IV, onderdelen C en G (artikelen 35o en 38q van de Wet op de loonbelasting
1964)
Met het amendement Inge van Dijk c.s.37 op het BP 2024 is met ingang van 1 januari 2024 artikel 38q, derde lid, Wet LB 1964
geïntroduceerd. Dit regelt dat een pensioenregeling voor 18–20-jarigen mag uitstijgen
boven de fiscale maxima voor pensioenopbouw als dit het gevolg is van een pensioenregeling
waarin de pensioenopbouw niet of niet volledig is gekoppeld aan een AOW-franchise.
Met ditzelfde amendement is een horizonbepaling opgenomen in artikel 35o Wet LB 1964.
Deze horizonbepaling regelt dat artikel 38q, derde lid, Wet LB 1964 vervalt per 1 januari
2026. Zoals in het algemeen deel van deze memorie is toegelicht wordt voorgesteld
de horizonbepaling aan te passen en daarmee de toepassing van artikel 38q, derde lid,
Wet LB 1964 te verlengen met twee jaar tot en met 1 januari 2028. Daarnaast wordt
met het in artikel IV, onderdeel G, opgenomen artikel 38q, vierde lid, Wet LB 1964
voorgesteld de verruiming van artikel 38q, derde lid, Wet LB 1964 van het fiscale
kader voor pensioenopbouw voor 18–20-jarigen alleen te laten gelden voor reeds op
25 april 202538 bestaande pensioenregelingen waarin de pensioenopbouw niet of niet volledig is gekoppeld
aan een AOW-franchise.
De overige wijzigingen van artikel 35o Wet LB hangen samen met het ingevolge dat artikel
met ingang van 1 januari 2026 vervallen artikel 13bis, tweede lid, Wet LB 1964 (zie
de toelichting op de voorgestelde wijziging van laatstgenoemd artikel).
Artikel IV, onderdeel E (artikel 38b van de Wet op de loonbelasting 1964)
Artikel 38b, eerste lid, Wet LB 1964 voorziet in eerbiedigende werking voor bestaande
pensioenaanspraken bij een wijziging van hoofdstuk IIB Wet LB 1964. Op grond van artikel 38b,
tweede lid, Wet LB 1964 is de eerbiedigende werking van artikel 38b, eerste lid, Wet
LB 1964 niet van toepassing op situaties waarin aanspraken zijn omgezet (ingevaren)
in aanspraken ingevolge een pensioenregeling als bedoeld in artikel 10 PW of artikel 28
Wvb. De fiscale eerbiedigende werking van artikel 38b, eerste lid, Wet LB 1964 ziet
in zoverre dus alleen op aanspraken die niet zijn ingevaren. Het voorgestelde artikel 38b,
vierde lid, Wet LB 1964 regelt een uitzondering hierop. Met het voorgestelde artikel 38b,
vierde lid, Wet LB 1964 wordt geregeld dat artikel 38b, tweede lid, Wet LB 1964 niet
(en de in artikel 38b, eerste lid, Wet LB 1964 opgenomen eerbiedigende werking dus
wel) van toepassing is op:
– een aanspraak ingevolge een wezenpensioenregeling als bedoeld in artikel 18c Wet LB
1964 zoals dat luidde op 30 juni 2023 dat is ontstaan of waarvan de uitkeringen zijn
ingegaan voor het tijdstip van invaren van die aanspraak;
– een aanspraak ingevolge een nabestaandenoverbruggingspensioenregeling als bedoeld
in artikel 18f Wet LB 1964 zoals dat luidde op 30 juni 2023 waarvan de uitkeringen
zijn ingegaan voor het tijdstip van invaren van die aanspraak;
– een aanspraak ingevolge een overbruggingspensioenregeling als bedoeld in artikel 38f
Wet LB 1964 zoals dat luidde op 30 juni 2023 waarvan de uitkeringen zijn ingegaan
voor het tijdstip van invaren van die aanspraak.
Dit betekent dat een dergelijk wezenpensioen, een dergelijk nabestaandenoverbruggingspensioen
en een dergelijk overbruggingspensioen blijven geëerbiedigd na invaren, dat wil zeggen
dat de tot de datum van invaren geldende tekst van hoofdstuk IIB Wet LB 1964 ook daarna
van toepassing blijft op dat pensioen. Voorgesteld wordt de voorgestelde invoering
van artikel 38b, vierde lid, Wet LB 1964 terugwerkende kracht te geven tot en met
1 januari 2025 zoals in het algemeen deel van deze memorie is toegelicht voor wezenpensioenen
en overbruggingspensioenen. Voor een nabestaandenoverbruggingspensioenen als bedoeld
in artikel 18f Wet LB 1964 zoals dat luidde op 30 juni 2023 kan een vergelijkbare
problematiek ontstaan bij invaren. Tot de inwerkingtreding van de Wtp mocht in aanvulling
op het partnerpensioen of op het wezenpensioen een pensioenregeling voorzien in een
nabestaandenoverbruggingspensioen in verband met het mogelijk ontbreken van uitkeringen
ingevolge de Algemene nabestaandenwet en een compensatie voor de verschuldigdheid
van premie voor de volksverzekeringen over het partnerpensioen voor en na de pensioengerechtigde
leeftijd, bedoeld in artikel 7a, eerste lid, van de Algemene Ouderdomswet (de zogenoemde
premiecompensatie). De premiecompensatie is met de inwerkingtreding van de Wtp vervallen.
In de praktijk werd die nauwelijks gebruikt. Het is echter niet uit te sluiten dat
er in de praktijk nog nabestaandenoverbruggingspensioenregelingen zijn met premiecompensatie.
Voorgesteld wordt deze eveneens te eerbiedigen met terugwerkende kracht tot en met
1 januari 2025, vergelijkbaar aan het overbruggingspensioen en wezenpensioen.
Ten slotte wordt voorgesteld twee redactionele verbeteringen in artikel 38b, derde
lid, Wet LB 1964 aan te brengen en deze te laten terugwerken tot en met 1 januari
2023, zijnde de datum waarop de betreffende redactionele onvolkomenheden zijn ontstaan.
Artikel IV, onderdeel F (artikel 38d van de Wet op de loonbelasting 1964)
Artikel 38d, eerste lid, Wet LB 1964 voorziet in overgangsrecht voor een op 31 december
2004 bestaande prepensioenregeling. Op grond van dit overgangsrecht wordt een dergelijk
prepensioen ook na invaren geëerbiedigd. Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat artikel 38b,
tweede lid, Wet LB 1964 niet van toepassing is op een dergelijk prepensioen aangezien
artikel 38b, eerste lid, Wet LB 1964 spreekt over de begrenzingen van artikel 18,
derde lid, Wet LB 1964 en niet (mede) op die van artikel 38d Wet LB 1964.
Op grond van het overgangsrecht van artikel 38d Wet LB 1964 is het niet mogelijk dat
een prepensioen als variabele uitkering wordt uitgekeerd. Met een variabele uitkering
wordt hier bedoeld een variabele uitkering in de zin van de PW en Wvb waarbij financiële
mee- of tegenvallers die het gevolg zijn van het beleggingsrisico na ingang van de
uitkering worden verwerkt in de hoogte van de uitkering. Het past niet goed bij het
wettelijke kader van de Wtp dat een prepensioen geen variabele uitkering kan zijn
(vooral niet bij de solidaire premieovereenkomst die veelal door pensioenfondsen wordt
gehanteerd en die variabele uitkeringen kent). Bij invaren van een prepensioen leidt
dit er namelijk toe – als gevolg van toepassing van het fiscale overgangsrecht – dat
een prepensioen moet worden omgezet in een levenslang ouderdomspensioenpensioen aangezien
een variabel prepensioen fiscaal niet is toegestaan (en een variabel levenslang ouderdomspensioen
wel). Zoals in paragraaf 2.4 van het algemeen deel van deze memorie is toegelicht
kan dat onverwachte en onwenselijke gevolgen hebben voor werknemers met een ingegaan
prepensioen. Met de voorgestelde toevoeging van een lid aan artikel 38d Wet LB 1964
wordt bewerkstelligd dat een voor overgang naar de Wtp ingegaan prepensioen – binnen
de begrenzingen die in artikel 18d, derde lid, Wet LB 1964 zijn opgenomen – ook als
een variabele uitkering kan worden uitgekeerd. Dat betekent dat uitkeringen uit een
prepensioenregeling niet alleen vaste uitkeringen mogen zijn maar dat deze ook variabel
(afhankelijk van onder andere beleggingsrendementen) mogen zijn. Met deze aanpassing
wordt bewerkstelligd dat een prepensioen na invaren intact kan blijven als een tijdelijke
pensioenuitkering. Voorgesteld wordt deze wijziging terugwerkende kracht te geven
tot en met 1 januari 2025 zoals in paragraaf 2.4 van het algemeen deel van deze memorie
is toegelicht.
Artikel VII
Artikel VII, onderdeel A (artikel 2 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Met de voorgestelde wijziging van artikel 2, twaalfde lid, Wet Vpb 1969 wordt een
redactionele omissie hersteld. De huidige tekst van die bepaling verwijst naar artikel 2,
twaalfde lid, Wet Vpb 1969. Ingevolge artikel II, onderdeel B, van de Wet fiscaal
kwalificatiebeleid rechtsvormen is artikel 2, elfde lid, Wet Vpb 1969, onder vernummering
van het twaalfde en dertiende lid tot elfde en twaalfde lid, met ingang van 1 januari
2025 vervallen. Daarbij is per abuis de in artikel 2, twaalfde lid, Wet Vpb 1969 opgenomen
verwijzing naar artikel 2, twaalfde lid, Wet Vpb 1969 niet overeenkomstig gewijzigd
in een verwijzing naar artikel 2, elfde lid, Wet Vpb 1969. Met de voorgestelde wijziging
wordt deze verwijzing met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2025 alsnog aangepast.
Artikel VII, onderdeel B (artikel 15bd van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
In afdeling 2.9b Wet Vpb 1969 is geregeld dat rente ter zake van geldleningen boven
een bepaalde drempel bij banken en verzekeraars niet voor aftrek in aanmerking komt.
Artikel 15bd, tweede lid, aanhef en onderdeel b, Wet Vpb 1969 regelt dat onder renten
ter zake van geldleningen onder voorwaarden niet worden begrepen: renten ter zake
van geldleningen die zijn verkregen van groepslichamen als bedoeld in artikel 15bd,
eerste lid, onderdeel h, Wet Vpb 1969. Hiermee is de minimumkapitaalregel in beginsel
niet van toepassing op het interne liquiditeitsbeheer van banken en verzekeraars.
Om er zeker van te zijn dat het ook in materiële zin om geldleningen gaat die zijn
verkregen van een groepslichaam, dient de belastingplichtige ingevolge artikel 15bd,
tweede lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969 aannemelijk te maken dat de groepsleningen niet
direct verband houden met geldleningen verkregen van niet-groepslichamen. De voorgestelde
wijziging van artikel 15bd, tweede lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969 regelt dat de belastingplichtige
eveneens aannemelijk moet maken dat de groepsleningen niet direct verband houden met
geldleningen verkregen van natuurlijk personen, zoals deposito’s. Voorgesteld wordt
deze wijziging toepassing te laten vinden met betrekking tot boekjaren die aanvangen
op of na 1 januari 2026.
Artikel VIII
Artikel VIII (artikel 2 van de Wet bronbelasting 2021)
Met de voorgestelde wijziging van artikel 2, zevende lid, van de Wet bronbelasting
2021 (Wet BB 2021) wordt een redactionele omissie hersteld. De huidige tekst van die
bepaling verwijst naar artikel 2, twaalfde lid, Wet Vpb 1969. Ingevolge artikel II,
onderdeel B, van de Wet fiscaal kwalificatiebeleid rechtsvormen is artikel 2, elfde
lid, Wet Vpb 1969, onder vernummering van het twaalfde en dertiende lid tot elfde
en twaalfde lid, met ingang van 1 januari 2025 vervallen. Daarbij is per abuis de
in artikel 2, zevende lid, Wet BB 2021 opgenomen verwijzing naar artikel 2, twaalfde
lid, Wet Vpb 1969 niet overeenkomstig gewijzigd in een verwijzing naar artikel 2,
elfde lid, Wet Vpb 1969. Met de voorgestelde wijziging wordt deze verwijzing met terugwerkende
kracht tot en met 1 januari 2025 alsnog aangepast.
Artikel IX
Artikel IX (artikel 14 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer)
Met de Fiscale verzamelwet 2025 is per 1 januari 2025 in artikel 9 van de Wet op belastingen
van rechtsverkeer (WBR) een lid ingevoegd, waarbij het vijfde tot en met zevende lid
van dat artikel zijn vernummerd tot zesde tot en met achtste lid. Hierbij is verzuimd
de in artikel 14, derde lid, WBR opgenomen verwijzing naar artikel 9, zevende lid,
WBR ook aan te passen. Met de voorgestelde maatregel wordt dit met terugwerkende kracht
tot en met 1 januari 2025 hersteld.
Artikel X
Artikel X, onderdeel A (artikel 6 Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen
1992)
Als gevolg van artikel XVI van OFM 2025 is het voormalige artikel 6, tweede lid, onderdeel a,
onder 2, van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1994 (Wet
BPM 1994) komen te vervallen. Als gevolg hiervan is de verwijzing in artikel 6, derde
lid, van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen (Wet BPM 1992)
niet langer juist. Voorgesteld wordt om de verwijzing te herstellen
Artikel X, onderdeel B (artikel 16b Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen
1992)
De specifieke tarieftabel voor plug-in hybride personenauto’s is per 1 januari 2025
vervallen. Hierdoor bevat artikel 9 van de Wet BPM 1992 vanaf die datum nog maar één
tarieftabel. In artikel 16b, tweede lid, van de Wet BPM 1992 wordt echter abusievelijk
nog verwezen naar «tabellen», waar dat per 1 januari 2025 «tabel» zou moeten zijn.
Voorgesteld wordt daarom om de verwijzing in artikel 16b, tweede lid, te corrigeren.
Artikel XI
Artikel XI (hoofdstuk VI van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994)
Voor een toelichting op dit onderdeel wordt verwezen naar paragraaf 2.8 van het algemene
deel van deze memorie.
Artikel XII
Artikel XII (artikel 10 van de Wet belasting zware motorrijtuigen)
Vastgesteld is dat abusievelijk vijf tarieven zoals deze zijn opgenomen in de Wet
belasting zware motorrijtuigen niet overeenkomen met de tarieven waaraan Nederland
zich via het Eurovignetverdrag heeft gecommitteerd. Deze omissie is opgemerkt en kenbaar
gemaakt voorafgaande aan de inwerkingtreding van de tarieven bij het Besluit van 10 februari
2025 tot vaststelling van het tijdstip van inwerkingtreding van artikel II van de
Wet van 26 juni 2024, houdende goedkeuring en uitvoering van het Protocol van 29 maart
2023 te Brussel tot wijziging van het Verdrag van 9 februari 1994 inzake de heffing
van rechten voor het gebruik van bepaalde wegen door zware vrachtwagens (Stb. 2025, 41). Vastgesteld is dat Nederland de tarieven dient toe te passen zoals deze binnen
het Eurovignetverdrag zijn afgesproken. Hoewel aan belastende regelingen, behoudens
in uitzonderlijke gevallen, geen terugwerkende kracht wordt toegekend, wordt voorgesteld
de tarieven toch met terugwerkende kracht te herstellen. De reden hiervoor is allereerst
dat de foutieve tarieven niet zijn toegepast. Via de portalen zijn de vignetten enkel
verkocht tegen het tarief zoals dat binnen het Eurovignetverdrag is afgesproken. Het
corrigeren van de tarieven in de Wet belasting zware motorrijtuigen is in de praktijk
dan ook niet belastend. Daarbij geldt tevens dat juist door af te zien van een tariefwijziging
met terugwerkende kracht ten onrechte de indruk zou kunnen ontstaan dat de nieuwe
tarieven pas na deze wetswijziging van toepassing zouden zijn. Om die reden wordt
het herstel met terugwerkende kracht gerechtvaardigd geacht.
Artikel XIII
Artikel XIII (artikel 64 van de Wet belastingen op milieugrondslag)
Met de voorgestelde wijziging van artikel 64, vierde en vijfde lid, Wbm wordt de verwijzing
naar de betreffende SBI-codes geactualiseerd. Daartoe wordt de verwijzing naar de
SBI2008 vervangen door SBI2025. Aan de wijziging wordt terugwerkende kracht verleend
tot en met 6 september 2025.
Artikel XIV
Artikel XIV (artikel 1:6 van de Algemene douanewet)
Een aantal van de wijzigingen van de Awb in verband met de Wmebv wijken af van het
direct werkende EU-recht of ander internationaal recht waardoor deze wijzigingen door
de inspecteur niet kunnen worden uitgevoerd. Met het voorgestelde artikel 1:6 Adw
wordt daarom voor de duidelijkheid een aantal artikelen van de Awb niet van toepassing
verklaard. Hierbij verdient opmerking dat de overige artikelen van afdeling 2.3 Awb
die in deze wet niet expliciet worden uitgezonderd, ook buiten toepassing kunnen blijven,
voor zover deze bepalingen onverenigbaar zijn dan wel worden met het EU-recht of ander
direct werkend internationaal recht.
In het eerste lid van het voorgestelde artikel 1:6 Adw worden de artikelen 2:13, 2:21,
derde lid, 2:22 en 2:23 Awb niet van toepassing verklaard. Artikel 2:13 Awb is in
strijd met artikel 9 DWU en artikelen 5 en 6 van de Gedelegeerde Verordening (EU)
2015/2446 van de Commissie van 28 juli 2015 tot aanvulling van Verordening (EU) nr. 952/2013
van het Europees Parlement en de Raad met nadere regels betreffende een aantal bepalingen
van het douanewetboek van de Unie (PbEU 2015, L 343). Bovendien regelt artikel 2:13
Awb dat een ieder een bericht of een klacht elektronisch aan een bestuursorgaan kan
zenden. Bij bijvoorbeeld een CPD-carnet, ATA-carnet, TIR-carnet, bewijzen van oorsprong
en leveranciersverklaringen is het op basis van EU- recht of ander direct werkend
internationaal recht niet mogelijk om deze elektronisch aan de inspecteur toe te zenden.
De artikelen 2:21, derde lid, 2:22 en 2:23 van de Awb worden niet van toepassing verklaard,
omdat het Douanewetboek van de Unie (DWU)39 geen ruimte laat voor de in deze artikelen geboden mogelijkheden bij het overschrijden
van termijnen of tot het aanpassen van termijnen. Artikel 2:25 Awb dient te worden
uitgezonderd, omdat het DWU geen mogelijkheid biedt voor de inspecteur om de bewijslast
op zich te nemen inzake de ontvangst van aan de inspecteur gezonden berichten, alsmede
inzake gegevens over de kennisneming van deze berichten door de geadresseerde bij
gebruikmaking van een systeem voor gegevensverwerking waarin de geadresseerde toegang
heeft tot het bericht. Daarnaast bieden de door de inspecteur verplicht te gebruiken
EU-systemen voor elektronisch berichtenverkeer geen ruimte voor het verstrekken van
afschriften van deze gegevens en er bestaat geen mogelijkheid om die systemen of specificaties
unilateraal aan te passen.
In het voorgestelde artikel 1:6, tweede lid, Adw worden de artikelen 2:7, tweede lid
en 2:8 Awb niet van toepassing verklaard, voor zover artikel 6, eerste lid DWU voorschrijft
dat alle uitwisselingen van informatie met douaneautoriteiten geschied met behulp
van elektronische gegevensverwerkingstechnieken. Of een geadresseerde kenbaar heeft
gemaakt of hij langs deze weg voldoende bereikbaar is, doet hiervoor niet ter zake.
Onder de in het voorgestelde artikel 1:6, tweede lid, onderdeel a, Adw genoemde marktdeelnemers
worden verstaan markdeelnemers als bedoeld in artikel 5, vijfde lid, DWU. Het betreft
een persoon die zich in het kader van zijn bedrijfsvoering bezighoudt met activiteiten
die onder de douanewetgeving vallen. Natuurlijke personen die geen markdeelnemer zijn
en met de Douane communiceren worden derhalve niet geraakt door deze uitzonderingen.
Voor de communicatie tussen deze natuurlijke personen met de Douane zijn de Awb-bepalingen
gewoon van toepassing.
Voor zover de inspecteur op grond van een gedelegeerde handeling die is gebaseerd
op artikel 7, onderdeel b, DWU als bedoeld in het voorgestelde artikel 1:6, tweede
lid, onderdeel b, Adw of op grond van regelingen als bedoeld in het voorgestelde artikel 1:6,
tweede lid, onderdelen a en c, Adw verplicht gebruikmaakt van het verzenden van een
bericht langs elektronische weg kunnen de artikelen 2:10, 2:11, 2:12, 2:17, eerste
lid, Awb geen toepassing vinden en moeten deze worden uitgezonderd. De ingevolge de
genoemde gedelegeerde handelingen en regelingen verplicht gestelde systemen voor elektronisch
berichtenverkeer bieden geen ruimte voor hetgeen in de artikelen 2:10, 2:11, 2:12,
2:17, eerste lid Awb is bepaald en er bestaat geen mogelijkheid om deze systemen voor
elektronisch berichtenverkeer of specificaties unilateraal aan te passen. De gedelegeerde
handelingen die hier worden bedoeld zijn thans de Gedelegeerde Verordening (EU) 2015/2446
van de Commissie van 28 juli 2015 tot aanvulling van Verordening (EU) nr. 952/2013
van het Europees Parlement en de Raad met nadere regels betreffende een aantal bepalingen
van het douanewetboek van de Unie (PbEU 2015, L 343) en Gedelegeerde Verordening (EU)
2016/341 van de Commissie van 17 december 2015 tot aanvulling van Verordening (EU)
nr. 952/2013 van het Europees Parlement en van de Raad met overgangsregels voor enkele
bepalingen van het douanewetboek van de Unie voor de gevallen waarin de relevante
elektronische systemen nog niet operationeel zijn, en tot wijziging van Gedelegeerde
Verordening (EU) 2015/2446 (Pb EU 2016, L 69). Voorbeelden van regelingen als bedoeld
in artikel 1:6, tweede lid, onderdeel c, Adw zijn de IMO/FAL-Conventie40 en het NAVO-statusverdrag41 (elektronisch vervoersdocument 302).
Voor de volledigheid wordt opgemerkt dat de Douane de in de Awb voorgeschreven regels
volgt in de gevallen waarin de inspecteur ingevolge de genoemde gedelegeerde handelingen
en internationale regelingen geen gebruik hoeft te maken van berichtenverkeer langs
elektronische weg als bedoeld in het voorgestelde artikel 1:6, tweede lid, Adw.
Het voorgestelde artikel 1:6, derde lid, Adw regelt dat in afwijking van de artikelen 2:7
en 2:8 Awb bij een ministeriële regeling berichten en omstandigheden kunnen worden
aangewezen waarbij het berichtenverkeer uitsluitend langs elektronische weg moet plaatsvinden
dan wel uitsluitend langs andere dan elektronische weg plaatsvindt. Voorbeelden hiervan
zijn vrijstellingsverzoeken voor diplomaten en vrijstellingsverzoeken voor militaire
goederen. In al die gevallen is het op dit moment niet mogelijk om ze anders dan op
papier in te dienen en te behandelen dan wel geldt dat deze verplicht op papier moeten
worden ingediend.
In het voorgestelde artikel 1:6, vierde lid, Adw wordt titel 5.2 Awb niet van toepassing
verklaard. Dit vierde lid bevat de huidige uitzondering zoals is weergegeven in het
huidige artikel 1:6 Adw, een inhoudelijke wijziging wordt hierbij niet beoogd.
Tot slot wordt voorgesteld artikel XIV op hetzelfde tijdstip in werking te laten treden
als artikel I, onderdeel D, Wmebv. Zoals toegelicht in het algemeen deel van deze
memorie is de beoogde inwerkingtredingsdatum van artikel I, onderdeel D, Wmebv 1 januari
2026. Dit wordt geregeld in artikel XXIII, tweede lid.
Artikel XV
Artikel XV (afdeling 2.3 van de Wet modernisering elektronisch bestuurlijk verkeer)
In het algemeen deel van deze memorie is uiteengezet dat de gemoderniseerde afdeling
2.3 Awb niet al met ingang van de beoogde datum van 1 januari 2026 volledig door de
Belastingdienst kan worden uitgevoerd en voor de Belastingdienst dus tot en met 31 december
2029 gedeeltelijk buiten toepassing moet blijven. De voorgestelde maatregel bepaalt
daartoe voor welke situaties de gemoderniseerde afdeling 2.3 Awb niet van toepassing
is. De voorgestelde maatregel is tijdelijk van aard omdat zoals toegelicht in het
algemeen deel van deze memorie de Belastingdienst de komende jaren toewerkt naar de
situatie waarin de gemoderniseerde afdeling 2.3 Awb volledig kan worden uitgevoerd.
Er is gekozen om voormelde materie in één bepaling op te nemen in plaats van in meerdere
bepalingen in verscheidene wetten. De reden hiervoor is tweeledig. Ten eerste is dit
als beginscenario het meest overzichtelijke alternatief. Daar komt bij dat latere
wijzigingen, bijvoorbeeld doordat de Belastingdienst door verbeteringen van de ICT-infrastructuur
aan bepaalde artikelen van de gemoderniseerde afdeling 2.3 Awb wel kan voldoen, slechts
in één artikel hoeven te worden doorgevoerd. Dit bevordert dus ook de overzichtelijkheid
in latere jaren. Ten tweede is de voorgestelde maatregel tijdelijk van aard. Dat maakt
opname in een wetsvoorstel als het voorliggende opportuun.
Artikel XV, eerste lid, zondert bepaalde wetten en regelingen als zodanig uit van
de toepassing van de gemoderniseerde afdeling 2.3 Awb. Reden daarvoor is dat het berichtenverkeer
bij deze wetten en regelingen vrijwel geheel op papier verloopt en de overige verplichtingen
die de gemoderniseerde afdeling 2.3 Awb oplegt, zoals de elektronische notificatieplicht
van artikel 2:10 Awb om die reden evenmin kunnen worden uitgevoerd. Voor de in artikel XV,
eerste lid, opgenomen wetten en regelingen is het daarom nodig dat de «oude» afdeling
2.3 Awb blijft gelden, dat wil zeggen: afdeling 2.3 Awb voordat deze door artikel I,
onderdeel D, Wmebv wordt gewijzigd.42 De in artikel XV, eerste lid, vermelde Wet compensatie wegens selectie aan de poort
(Wcsp) betreft geen heffing in de zin van artikel 1, eerste lid, AWR maar het ambtshalve
verlenen van compensatie. Daardoor wordt de Wcsp niet bestreken door het met de Wet
Elektronisch berichtenverkeer (Wet EBV) ingevoerde artikel 3a AWR, in welk artikel
voor het formele berichtenverkeer een van afdeling 2.3 Awb afwijkend regime is opgenomen
dat nader is uitgewerkt in de Regeling elektronisch berichtenverkeer Belastingdienst
(Regeling EBB).43 Dat betekent dat voor de Wcsp zonder nadere regeling de gemoderniseerde afdeling
2.3 Awb zou gaan gelden. Daarom wordt de Wcsp in het voorgestelde artikel uitgezonderd.
Artikel XV, eerste lid, vermeldt verder de Wet hersteloperatie toeslagen. In artikel XV,
eerste lid, worden tevens regelingen uitgezonderd die hun grondslag niet vinden in
een belastingwet in de zin van de AWR maar die wel door een functionaris van de Belastingdienst
worden uitgevoerd. Daarbij valt te denken aan de Tijdelijke subsidieregeling tegemoetkoming
blokaansluitingen. Deze ministeriële regeling is – in reactie op de energiecrisis
van 2021 en 2022 – onder beleidsverantwoordelijkheid van het toenmalige Ministerie
voor Klimaat en Energie tot stand gekomen aangezien zij is gegrond op artikel 3 van
de Kaderwet EZK- en LNV-subsidies, maar de uitvoering daarvan is gelet op artikel 7,
eerste lid, van die regeling in mandaat aan de directeur-generaal Belastingdienst
opgedragen44. Ten slotte worden in artikel XV, eerste lid, de regelingen uitgezonderd betreffende
het verlenen van uitstel van betaling van belastingschulden die zijn ontstaan als
gevolg van de COVID-19-pandemie. Dit ziet op de maatregelen die tot doel hadden door
de coronacrisis getroffen belastingschuldigen tegemoet te komen door aan hen onder
voorwaarden uitstel van betaling van belastingschulden te verlenen en met hen een
eventuele betalingsregeling te treffen. Deze maatregelen worden door de ontvanger
uitgevoerd en zijn beschreven in het Besluit noodmaatregelen coronacrisis. Het gaat
aldus alleen om schulden ter zake van rijksbelastingen in de zin van artikel 2, eerste
lid, onderdeel a, van de Invorderingswet 1990 (IW 1990). Volledigheidshalve wordt
opgemerkt dat de in artikel XV, eerste lid, vermelde wetten en regelingen naar hun
aard tijdelijk zijn45.
Artikel XV, tweede lid, geeft voor artikel 2:7 eerste lid van de gemoderniseerde afdeling
2.3 Awb aan in hoeverre dat artikel niet van toepassing is. Voor zowel het inkomende
als uitgaande berichtenverkeer in de zin van artikel XV, tweede lid, geldt het van
afdeling 2.3 Awb afwijkende regime van de Wet EBB. De Wet EBB hanteert als uitgangspunt
namelijk: digitaal, tenzij. De Wet EBB geeft dus geen keuze tussen elektronisch en
papieren berichtenverkeer. De afwijking van de gemoderniseerde afdeling 2.3 Awb komt
tot uitdrukking door in de AWR, Awir en IW 1990 expliciet af te wijken van artikelen 2:7,
tweede lid, en 2:8 Awb.46 Deze bepalingen hoeven daarom geen vermelding. Er is in lijn met de formulering van
artikel 2:7 Awb in artikel XV, tweede lid, aanhef, gekozen voor het gebruik van het
woord «met», waardoor een opsomming van personen tussen wie en het bestuursorgaan
berichtenverkeer plaatsvindt, achterwege kan blijven47. Artikel 2:7, eerste lid, Awb wordt in artikel XV, tweede lid uitgezonderd, om buiten
twijfel te stellen dat gelet op de Wet EBB kan worden voorgeschreven dat formeel berichtenverkeer
uitsluitend langs elektronische weg geschiedt, zoals bijvoorbeeld suppletieaangiften
in de omzetbelasting, en omdat voor niet alle berichtenstromen de elektronische weg
per 1 januari 2026 mogelijk is. Bij ministeriële regeling, de Regeling Elektronisch
berichtenverkeer (Regeling EBV), kan worden bepaald op welke manier het berichtenverkeer
plaatsvindt. Het digitaal kunnen inzenden van berichten door burgers en bedrijven
is voor de meeste (en meest voorkomende) berichtenstromen al geruime tijd mogelijk,
zoals voor de aangifte Inkomstenbelasting of BTW. Voor een aantal berichtenstromen
geldt echter dat het digitaal kunnen inzenden nog niet mogelijk is. Deze berichtenstromen
zullen de komende jaren gefaseerd worden gedigitaliseerd. Voorbeelden van deze berichtenstromen
zijn de kolenbelasting en het aanvragen van een nummer voor belastingconsulenten (beconnummer).
De Belastingdienst heeft gekeken naar mogelijkheden om de keuze voor deze berichtenstromen
al eerder mogelijk te maken middels bijvoorbeeld e-mailverzending of een uploadmogelijkheid.
Vanwege de veiligheidsstandaarden die de Belastingdienst in acht moet nemen en de
tijd die het bouwen van een tijdelijke uploadmogelijkheid in beslag neemt, heeft de
Belastingdienst gekozen voor een structurele oplossing, die enerzijds veilig en betrouwbaar
is voor burgers, bedrijven en hun intermediairs en anderzijds goed, snel en foutloos
werkt.
Voorgesteld wordt artikel XV per 1 januari 2026 in werking te laten treden.
Artikel XVI
Artikel XVI, onderdeel A (artikel 70b van de Invorderingswet 1990)
Per 1 januari 2023 is het beleid inzake uitstel van betaling bij schrijnende situaties
rondom erfbelastingschulden – dat sinds 1 juli 2021 tijdelijk in de Leidraad Invordering
2008 was opgenomen – vervangen door het nieuwe artikel 25, eenentwintigste lid, IW
1990. Bij deze wijziging werd het oorspronkelijke eenentwintigste lid vernummerd tot
het tweeëntwintigste lid. Hierbij is echter per abuis de verwijzing in artikel 70b,
tweede lid, IW 1990 niet overeenkomstig aangepast. Met de voorgestelde wijziging wordt
deze verwijzing alsnog met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2023 aangepast.
Hiermee is geen inhoudelijke wijziging beoogd.
Artikel XVI, onderdelen B en C (artikelen 70g en 70h van de Invorderingswet 1990)
Per 1 januari 2025 zijn de artikelen 70g en 70h IW 1990 in de IW 1990 opgenomen. Uit
de toelichting blijkt dat gedurende het uitstel van betaling geen verrekening mogelijk
is, tenzij de belastingschuldige hierom verzoekt – in overeenstemming met artikel 24,
zesde lid, IW 1990. Per abuis is echter in de artikelen 70g, vijfde lid, en 70h, vijfde
lid, IW 1990 vermeld dat artikel 24, zevende lid, IW 1990 van overeenkomstige toepassing
is. Met de voorgestelde wijziging van de artikelen 70g en 70h IW 1990 wordt deze verwijzing
alsnog met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2025 aangepast. Hiermee is geen
inhoudelijke wijziging beoogd.
Artikel XVII
Artikel XVII en XVIII (artikel IXb van de Wet aanpassing fonds voor gemene rekening
en vrijgestelde beleggingsinstelling)
Op grond van het voorgestelde artikel IXb van de Wet aanpassing fonds voor gemene
rekening en vrijgestelde beleggingsinstelling (Wet fgr) kan een lichaam ervoor kiezen
om met ingang van 1 januari 2025 tijdelijk – dat wil zeggen tot het moment dat deze
overgangsmaatregel vervalt – niet als fgr of als vergelijkbaar met een fgr te worden
aangemerkt. Met andere woorden, indien het lichaam daarvoor kiest, blijft artikel 2,
vierde lid, Wet Vpb 1969 en de daaraan gerelateerde bepalingen, zoals artikel 2, vierde
lid, van het Besluit vergelijking buitenlandse rechtsvormen, buiten toepassing ten
aanzien van dat lichaam en zijn participanten. Daartoe dient aan drie voorwaarden
te zijn voldaan. Deze voorwaarden zijn neergelegd in het voorgestelde artikel IXb,
onderdelen a tot en met c, van de Wet fgr. Het lichaam dat aan de cumulatieve voorwaarden
voldoet, maakt de keuze kenbaar doordat het zich niet aanmeldt als fgr bij de Belastingdienst
en geen aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 2025 doet. Meldt het lichaam
zich niet aan als fgr bij de Belastingdienst en doet het geen aangifte vennootschapsbelastingdienst,
dan wordt het lichaam geacht te kiezen voor de toepassing van het voorgestelde artikel IXb
Wet fgr en wordt het – indien het aan de gestelde voorwaarden voldoet – niet aangemerkt
als fgr. Dit betekent doorgaans dat het lichaam transparant blijft zoals het ook in
2024 transparant was. Dit betekent dat de participanten in dat lichaam belastingplichtig
zijn voor de inkomsten van het fonds, zoals zij dat ook waren tot ultimo 2024. Meldt
het lichaam zich aan als fgr bij de Belastingdienst en doet het vervolgens – na daartoe
te zijn uitgenodigd – aangifte vennootschapsbelasting 2025 dan kiest zij niet voor
de toepassing van het voorgestelde artikel IXb Wet fgr.
De in het voorgestelde artikel IXb, onderdelen a tot en met c, Wet fgr opgenomen voorwaarden
worden hierna toegelicht. De voorwaarde die is opgenomen in het voorgestelde onderdeel a
houdt in dat het moet gaan om een fgr of daarmee vergelijkbaar lichaam dat zonder
toepassing van het voorgestelde artikel IXb Wet fgr met ingang van 1 januari 2025
belastingplichtig is als fonds voor gemene rekening op grond van artikel 2, eerste
lid, onderdeel f, Wet Vpb 1969 of als lichaam met een rechtsvorm die daarmee vergelijkbaar
is op grond van artikel 3, eerste lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969. In het voorgestelde
onderdeel b is de voorwaarde neergelegd dat het fgr of het daarmee vergelijkbare lichaam
op 31 december 2024 niet zelfstandig belastingplichtig mocht zijn en de bezittingen
en schulden alsmede de opbrengsten en kosten van dat lichaam op het moment onmiddellijk
voorafgaand aan 1 januari 2025 aan de participanten van dat lichaam worden toegerekend.
Met deze voorgestelde voorwaarden wordt geregeld dat het overgangsrecht alleen geldt
voor fondsen die op 31 december 2024 reeds bestonden en transparant waren. Voor fondsen
die op of na 1 januari 2025 zijn opgericht, geldt de wetgeving zoals die per 1 januari
2025 in werking is getreden. Voor deze fondsen is namelijk geen sprake van de in dit
wetsvoorstel bedoelde kortstondige belastingplicht. Daarnaast wordt met deze voorgestelde
voorwaarden voorkomen dat een tot 1 januari 2025 zelfstandig belastingplichtig lichaam
als gevolg van het voorgestelde artikel IXb Wet fgr met ingang van 1 januari 2025
transparant wordt. Het voorgestelde artikel IXb Wet fgr is bedoeld om een kortstondige
belastingplicht van een tot ultimo 2024 transparant lichaam te voorkomen, en niet
voor de situatie waarin een lichaam reeds voor 1 januari 2025 zelfstandig belastingplichtig
is en na die datum zelfstandig belastingplichtig blijft.
Voorts geldt het voorgestelde overgangsrecht op grond van de in het voorgestelde artikel IXb,
onderdeel b, Wet fgr opgenomen voorwaarde alleen voor lichamen die ultimo 2024 transparant
waren en waarvan ultimo 2024 de participanten in de heffing werden betrokken voor
de inkomsten van het fonds. Met deze voorwaarde wordt voorkomen dat een beroep kan
worden gedaan op het overgangsrecht door een lichaam waarvan ultimo 2024 niet de participanten
in de heffing werden betrokken. Gedacht kan worden aan een naar Duits recht opgericht
Sondervermögen.48
In het voorgestelde artikel IXb, onderdeel c, Wet fgr is de voorwaarde neergelegd
dat alle participanten aan wie de bezittingen en schulden alsmede de opbrengsten en
kosten van het lichaam gedurende het jaar 2025 worden toegerekend als gevolg van de
gemaakte keuze, instemmen met de keuze van het lichaam om niet als fgr of daarmee
vergelijkbaar buitenlands lichaam te worden aangemerkt. Deze voorwaarde is opgenomen
om te voorkomen dat participanten in het lichaam ongewenst geconfronteerd worden met
de terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2025 als gevolg van de keuze van het
lichaam. De in het voorgestelde onderdeel c opgenomen voorwaarde geldt slechts in
het geval het lichaam niet voldoet aan de in artikel IXa, onderdeel d, Wet fgr opgenomen
voorwaarde. Voldoet het lichaam namelijk wel aan de in artikel IXa, onderdeel d, Wet
fgr opgenomen voorwaarde dan mag er van worden uitgegaan dat de (eventuele nieuwe)
participanten van het lichaam steeds de verwachting hebben gehad dat het fonds (naar
alle waarschijnlijkheid) zou herstructureren naar een inkoopfonds en dat het lichaam
daarmee transparant zou blijven. Zij kunnen om die reden worden verondersteld geen
voor hen nadelige gevolgen te ervaren als gevolg van het transparant blijven van het
lichaam ingevolge het voorgestelde artikel IXb Wet fgr. Voldoet het lichaam niet aan
de in artikel IXa, onderdeel d, Wet fgr opgenomen voorwaarde dan dienen de participanten
uiterlijk op 28 februari 2026 te hebben ingestemd met de keuze van het lichaam. De
reden voor deze datum is dat participanten dan tijdig voor het doen van een eventuele
aangifte inkomstenbelasting dan wel vennootschapsbelasting over het jaar 2025 op de
hoogte zijn van de fiscale behandeling van het fonds als transparant dan wel niet-transparant.
De aan de Nederlandse inkomstenbelasting onderworpen participanten kunnen vanaf 1 maart
2026 aangifte doen over het jaar 2025. Het voorgestelde overgangsrecht verbindt geen
voorwaarden aan de wijze waarop instemming door de participanten geschiedt. Het is
dan ook vrij aan het fonds hoe het deze instemming in zijn administratie vastlegt.
Daarbij geldt overigens wel dat de instemming aannemelijk gemaakt moet kunnen worden
als de inspecteur daarom verzoekt. Ten overvloede wordt opgemerkt dat het zo kan zijn
dat de fondsvoorwaarden wel voorwaarden stellen aan de wijze van instemming door de
participanten.
Voorbeeld commanditaire vennootschap
A is een commanditaire vennootschap (cv) (ex artikel 19 van het Wetboek van Koophandel)
die is aangegaan in 2010 en gevestigd is in Nederland. De vennoten van A zijn in Nederland
woonachtige natuurlijk personen en hebben in A gelden bijeen gebracht ter verkrijging
van voordelen voor de vennoten door het voor gemene rekening beleggen in Nederland.
Voor toetreding of vervanging van de vennoten geldt dat alle vennoten afzonderlijk
toestemming verlenen. Tot 1 januari 2025 was A niet zelfstandig belastingplichtig
vanwege het unanieme toestemmingsvereiste dat tot die datum onderdeel was van de definitie
van de open cv in artikel 2, derde lid, onderdeel c, AWR en van de definitie van het
fgr in artikel 2, vierde lid, Wet Vpb 1969. Per 1 januari 2025 zijn de open cv en
het unanieme toestemmingsvereiste in de fgr-definitie vervallen. Per 1 januari 2025
voldoet A aan de definitie van het fgr zoals is opgenomen in artikel 2, vierde lid,
Wet Vpb 1969 en is daarmee in beginsel zelfstandig belastingplichtig.
Op grond van het voorgestelde artikel IXb Wet fgr kan A kiezen om met ingang van 1 januari
2025 tot het moment dat het overgangsrecht vervalt niet als fgr te worden aangemerkt.
A was namelijk tot 1 januari 2025 niet-zelfstandig belastingplichtig, en is vanaf
1 januari 2025 – zonder toepassing van het voorgestelde artikel IXb – belastingplichtig
op grond van artikel 2, eerste lid, onderdeel f, Wet Vpb 1969. Omdat A een cv is,
werden ultimo 2024 haar vennoten in de heffing betrokken voor de inkomsten van de
cv. A voldoet derhalve aan de in het voorgestelde artikel IXb, onderdelen a en b,
Wet fgr opgenomen voorwaarden. Indien bij A reeds vóór 1 januari 2025 het voornemen
bestond om te herstructureren tot inkoopfonds als bedoeld in artikel IXa Wet fgr,
wordt aangenomen dat de (eventuele nieuwe) participanten bekend zijn met de fiscale
transparantie van het fonds en zijn er verder geen voorwaarden verbonden aan de keuzemogelijkheid
op grond van het voorgestelde artikel IXb. Indien het voornemen tot herstructurering
als inkoopfonds niet bestond moeten op grond van het voorgestelde artikel IXb, onderdeel c,
Wet fgr de vennoten aan wie de bezittingen en schulden alsmede de opbrengsten en kosten
van A op grond van artikel 2.14bis, eerste of tweede lid, Wet IB 2001 gedurende het
jaar 2025 zullen worden toegerekend uiterlijk op 28 februari 2026 instemmen met die
keuze van A. Als A de keuze maakt om niet als fgr te worden aangemerkt en aan de voorwaarden
van het voorgestelde artikel IXb, onderdelen a tot en met c, Wet fgr voldoet, wordt
A op grond van het voorgestelde artikel IXb Wet fgr conform die keuze met ingang van
1 januari 2025 tijdelijk niet als fgr aangemerkt. Omdat A ook niet op andere gronden
belastingplichtig is voor de vennootschapsbelasting worden de bezittingen en schulden
alsmede de opbrengsten en uitgaven, onderscheidenlijk kosten, van A gedurende die
periode toegerekend aan de vennoten naar rato van ieders gerechtigdheid. Op grond
van het voorgestelde artikel XXIII vervalt het voorgestelde artikel IXb Wet fgr met
ingang van 1 januari 2028. Zoals hierna nader toegelicht in de toelichting op dit
artikel, is het mogelijk dat het overgangsrecht met ingang van 1 januari 2027 komt
te vervallen of wordt aangepast in samenhang met een wijziging van de fgr-definitie
met ingang van die datum. Na het vervallen van het voorgestelde artikel IXb Wet fgr
worden A en haar vennoten in de belastingheffing betrokken volgens de wet- en regelgeving
zoals die per die datum gelden.
Voorbeeld Sondervermögen
B is in Duitsland gevestigd en een in 2020 naar Duits recht opgericht Immobilien-Sondervermögen.
B heeft aan zijn participanten vrij overdraagbare participatiebewijzen uitgegeven.
De participanten van B zijn in Duitsland gevestigde lichamen en hebben in B gelden
bijeen gebracht ter verkrijging van voordelen voor de participanten door het voor
gemene rekening beleggen in onroerend goed. B belegt onder meer in Nederlands onroerend
goed. Tot 1 januari 2025 was B niet belastingplichtig en de achterliggende participanten
werden niet in de heffing betrokken.49 Per 1 januari 2025 voldoet B aan de definitie van fgr zoals is opgenomen in artikel 2,
vierde lid, Wet Vpb 1969 en is daarmee op basis van de rechtsvormvergelijkingsmethode
zelfstandig belastingplichtig. B kan op grond van het voorgestelde artikel IXb Wet
fgr er niet voor kiezen om niet als fgr te worden aangemerkt. Omdat de bezittingen
en schulden alsmede de opbrengsten en kosten van B ultimo 2024 niet aan de participanten
van B werden toegerekend, voldoet B niet aan de in onderdeel b gestelde voorwaarde.
Het voorgestelde artikel XVII treedt in werking met terugwerkende kracht tot en met
1 januari 2025. Daardoor sluit de voorgestelde overgangsmaatregel aan bij de datum
waarop de definitie van het fgr is gewijzigd als gevolg waarvan de lichamen die voor
het overgangsrecht in aanmerking komen zelfstandig belastingplichtig zijn geworden.
Daarnaast dienen de participanten ingevolge het voorgestelde artikel IXb, onderdeel c,
Wet fgr uiterlijk op 28 februari 2026 te hebben ingestemd met de keuze van het lichaam
dat om toepassing van het overgangsrecht verzoekt. Het voorgestelde artikel XVII houdt
verband met het in de brief aan de Tweede Kamer van 12 juni 2025 aangekondigde nadere
onderzoek naar het oplossen van knelpunten aangaande het fgr.50 Het kabinet voert dit onderzoek momenteel uit. Dit onderzoek leidt mogelijk tot een
nieuw voorstel van het kabinet om de definitie van het fgr aan te passen. Het is de
bedoeling van het kabinet dat het in artikel XVII voorgestelde artikel IXb Wet fgr
een tijdelijke maatregel is. Daarom is in het voorgestelde artikel XVIII geregeld
dat artikel IXb Wet fgr vervalt met ingang van 1 januari 2028. Het kabinet verwacht
dat, indien naar aanleiding van het voornoemde onderzoek wordt besloten een voorstel
te doen om de fgr-definitie aan te passen, die aanpassing uiterlijk met ingang van
1 januari 2028 in werking treedt. De mogelijke wijziging vindt op zijn vroegst met
ingang van 1 januari 2027 plaats. In dat geval komt het overgangsrecht mogelijk met
ingang van 1 januari 2027 te vervallen of wordt het vervangen door overgangsrecht
dat beter aansluiten bij de nieuwe definitie van het fgr. In dat geval wordt het wijzigen
van de vervaldatum of het wijzigen van het overgangsrecht meegenomen in het wetsvoorstel
tot wijzigingen van de fgr-definitie.
Artikel XIX
Artikel XIX (artikel IV van de Wet aanpassing fiscale bedrijfsopvolgingsfaciliteiten
2025)
De Wet aanpassing fiscale bedrijfsopvolgingsfaciliteiten 2025 bevat onder andere een
maatregel waardoor de reikwijdte van de toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling
in de schenk- en erfbelasting (BOR) wordt beperkt tot gewone aandelen die een belang
van minimaal 5% van het geplaatste aandelenkapitaal vertegenwoordigen.51 Die maatregel treedt in werking op het moment waarop twee maatregelen uit de Wet
aanpassing fiscale bedrijfsopvolgingsfaciliteiten 2024, de zogenoemde familietoetsmaatregel
en de verruiming van de verwateringsregeling, op een bij koninklijk besluit te bepalen
tijdstip in werking treden. Per abuis staat een van de wijzigingsopdrachten die nodig
zijn om de reikwijdte van de BOR te beperken twee keer in de Wet aanpassing fiscale
bedrijfsopvolgingsfaciliteiten 2025, met een keer een onjuiste inwerkingtredingsdatum
van 1 januari 2026. In artikel XIX, onderdeel 1, wordt voorgesteld de wijzigingsopdracht
met de onjuiste inwerkingtredingsdatum te laten vervallen.
Op grond artikel IV, onderdeel C, onder 3, van de Wet aanpassing fiscale bedrijfsopvolgingsfaciliteiten
2025 wordt met ingang van 1 januari 2026 een vijfde lid ingevoegd in artikel 35e van
de Successiewet 1956 (SW 1956).52 In dat vijfde lid staat een onjuiste verwijzing naar een zin van artikel 35c, vijfde
lid, SW 1956. In artikel XIX, onderdeel 2, wordt voorgesteld de verwijzing aan te
passen zodat naar de juiste zin wordt verwezen.
In de voorgestelde inwerkingtredingsbepaling is opgenomen dat artikel XIX toepassing
vindt voordat de betreffende wijzigingsopdrachten in de Wet aanpassing fiscale bedrijfsopvolgingsfaciliteiten
2025 toepassing vinden.
Artikel XX
Artikel XX (artikel 25 van de Wet inkomstenbelasting BES)
Artikel 25, tweede lid, van de Wet inkomstenbelasting BES (Wet IB BES) bevat de berekening
van de tabelcorrectiefactor die wordt gebruikt voor de jaarlijkse inflatiecorrectie
van de in artikel 24, derde lid, Wet IB BES opgenomen ouderentoeslag, de schijfgrenzen
in de in artikel 24a, eerste lid, Wet IB BES opgenomen tarieftabel en de premiegrens,
bedoeld in artikel 24a, zevende lid, Wet IB BES. De tabelcorrectiefactor wordt berekend
door één te delen door de prijsindexverhouding. Deze prijsindexverhouding is de verhouding
van het gemiddelde van de prijsindexcijfers van de gezinsconsumptie, zoals berekend
door het CBS, betrekking hebbende op de achttiende tot en met de zevende aan het kalenderjaar
voorafgaande maand en het gemiddelde van die prijsindexcijfers, betrekking hebbende
op de dertigste tot en met de negentiende aan het kalenderjaar voorafgaande maand.
In artikel 25, tweede lid, Wet IB BES is ook de verdeelsleutel opgenomen die wordt
gebruikt voor de bepaling van het gewogen gemiddelde van de afzonderlijke prijsindexcijfers
voor de BES-eilanden aan de hand van het aantal inwoners van die eilanden. Met de
voorgestelde wijziging van genoemd tweede lid wordt geregeld dat de verdeelsleutel
aan de hand van de laatst bekende inwonersaantallen wordt aangepast, te weten de bewonersaantallen
per 1 januari 2025 zoals vastgesteld door het CBS.
Artikel XXI
Artikel XXI (artikel LVIIIA van het Belastingplan 2025)
Met betrekking tot het BP 2025 is een amendement van het lid Grinwis c.s. ingediend53 dat gelet op de toelichting54 onder andere beoogt het bedrag van de in artikel 3.127, derde lid, Wet IB 2001 voor
lijfrentepremies opgenomen aftoppingsgrens voor de jaren 2025 en 2026 niet te indexeren.
Die indexatie is geregeld in artikel 10.2b, eerste lid, Wet IB 2001. In de wettekst
van het amendement is echter per abuis opgenomen dat artikel 10.2b, vierde lid, Wet
IB 2001 voor de kalenderjaren 2025 en 2026 geen toepassing vindt. Genoemd vierde lid
ziet echter op de indexatie van het bedrag van de eveneens in artikel 3.127, derde
lid, Wet IB 2001 voor lijfrentepremies opgenomen franchise en niet op de indexatie
van het bedrag van de aftoppingsgrens. Voorgesteld wordt deze omissie met terugwerkende
kracht te herstellen tot en met 1 januari 2025. In de Bijstellingsregeling directe
belastingen 2025 is conform de duidelijke bedoeling van het amendement per 1 januari
2025 het bedrag van de genoemde aftoppingsgrens niet aangepast en het bedrag van de
genoemde franchise wel. Voor de uitvoeringspraktijk en voor belastingplichtigen heeft
deze terugwerkende kracht dan ook geen gevolgen.
Artikel XXII
Artikel XXII (artikel XV van Overige fiscale maatregelen 2026)
De Belastingdienst werkt de komende jaren aan het gefaseerd volledig invoeren van
de Wmebv. Gedurende die jaren is het van belang het in artikel XV, tweede lid, genoemde
artikel, te weten artikel 2:7, eerste lid, Awb, uit te kunnen zonderen. Het is de
bedoeling dat de volledige invoering van de Wmebv in de processen van de Belastingdienst
per 1 januari 2030 is voltooid. Daarom wordt voorgesteld te bepalen dat de uitzondering
als opgenomen in het voorgestelde artikel XV, tweede lid, met ingang van die datum
vervalt. Vanaf 1 januari 2030 dient de Belastingdienst dus aan alle bepalingen van
de gemoderniseerde afdeling 2.3 Awb te voldoen. Omdat de in het voorgestelde artikel XV,
eerste lid, opgenomen uitzondering een permanent karakter heeft, dient dit lid niet
te vervallen. Daarom blijft dit lid buiten de voorgestelde vervalbepaling.
Artikel XXIII
Artikel XXIII (inwerkingtreding)
Dit artikel regelt de inwerkingtreding. Voor een aantal wijzigingen is voorzien in
een inwerkingtreding met terugwerkende kracht of met een latere inwerkingtredingsdatum,
overgangsrecht of een afwijkende volgorde. Waar dat het geval is, is dat toegelicht
bij de toelichting op de betreffende onderdelen.
De Staatssecretaris van Financiën, E.H.J. Heijnen
Ondertekenaars
-
Eerste ondertekenaar
E.H.J. Heijnen, staatssecretaris van Financiën
Bijlagen
Gerelateerde documenten
Hier vindt u documenten die gerelateerd zijn aan bovenstaand Kamerstuk.