Brief regering : Vernieuwde rulingpraktijk

Nr. 223 BRIEF VAN DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

Aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal

Den Haag, 22 november 2018

De Belastingdienst geeft met een ruling zekerheid vooraf aan belastingplichtigen over
de fiscale gevolgen van hun geplande handelen. In mijn brief van 18 februari 2018
heb ik aangekondigd de praktijk voor het afgeven van rulings met een internationaal
karakter te willen herzien.1, 2 Het doel van de herziening is om de kwaliteit van de rulingpraktijk voor bedrijven
met reële activiteiten verder te borgen en de robuustheid te vergroten. De herziening
ziet op de onderdelen transparantie, proces en inhoud. In deze brief ga ik in op (A)
de wijze waarop de herziening van de rulingpraktijk tot stand is gekomen om vervolgens
(B) de vormgeving te schetsen van de vernieuwde praktijk door mijn maatregelen voor
de herziening kenbaar te maken en (C) het vervolg en de implementatie van de herziening
toe te lichten.

A. Proces van de herziening

Na de aankondiging van de herziening van de rulingpraktijk in mijn brief van 18 februari
2018 heb ik een interne werkgroep samengesteld. Deze interne werkgroep heeft met input
van twee externe deskundigen3 een werkdocument opgesteld ten behoeve van een brede publieke consultatie. In het
werkdocument zijn per onderwerp verschillende opties geschetst voor de herziening.
Onderdeel van de brede consultatie was een internetconsultatie4, ook zijn andere ministeries en een groep medewerkers van de Belastingdienst geraadpleegd.
Daarnaast heeft een delegatie van de interne werkgroep een bezoek gebracht aan de
Belgische Dienst Voorafgaande beslissingen, die verantwoordelijk is voor het afgeven
van rulings in België.5 Na de brede consultatie is wederom inbreng geleverd door de twee externe deskundigen
bij het selecteren van de meest gewenste opties. Op basis van alle input ben ik gekomen
tot mijn navolgende maatregelen voor de herziening van rulings met een internationaal
karakter.

B. Maatregelen

Hierna beschrijf ik mijn maatregelen op het gebied van transparantie, proces en inhoud
voor de afgifte van rulings met een internationaal karakter.

Transparantie

In de afgelopen jaren zijn er verschillende initiatieven geweest op het gebied van
transparantie. De ambities van dit kabinet op het gebied van transparantie over rulings
reiken echter verder. Daarom wordt een grote stap gezet. In de afgelopen periode heb
ik vastgesteld dat die inzet wordt gedeeld. Er bestaat een toenemende behoefte aan
meer openbare informatie over door de Belastingdienst afgegeven rulings met een internationaal
karakter. Met het oog op het bovenstaande neem ik de volgende maatregelen:

• De Belastingdienst zal van elke afgegeven ruling met een internationaal karakter een
(geanonimiseerde) samenvatting publiceren.

• De Belastingdienst zal een jaarverslag publiceren dat betrekking heeft op alle rulings
met een internationaal karakter.

• Het periodieke onderzoek met onafhankelijke experts wordt voorgezet en zal betrekking
hebben op alle rulings met een internationaal karakter.

Belastingplichtigen moeten erop kunnen vertrouwen dat de door hen aan de Belastingdienst
verstrekte gegevens en inlichtingen in goede handen zijn en dat geheimhouding is geborgd.
Dit zorgt voor bescherming van persoonsgegevens en draagt bij aan de naleving van
fiscale regelgeving door belastingplichtigen. Tegelijkertijd is er sprake van een
toenemende behoefte aan transparantie en toezicht bij rulings met een internationaal
karakter. Die behoefte deel ik. Daarom zijn de afgelopen jaren verschillende stappen
gezet.

Zo is er voorzien in een uitwisseling van informatie over rulings met een internationaal
karakter tussen belastingdiensten. Daarnaast publiceerde het APA/ATR-team over 2017
voor het eerst een jaarverslag6 en in 2017 is ook een notitie gepubliceerd7 met veelvoorkomende verschijningsvormen en exemplarische APA’s en ATR’s8. De onafhankelijke commissie Bouwman/Van der Geld heeft geconcludeerd dat de gepubliceerde
stukken over de APA/ATR-praktijk een voldoende transparant beeld geven van deze afgegeven
rulings.9 Wel wordt aanbevolen meer inzicht te geven in het beleid rond de afgifte van APA/ATR-rulings.
Om die reden zal het publiceren van een jaarverslag worden voortgezet. Ook zal de
reikwijdte van de rulings waarop het jaarverslag betrekking heeft worden verbreed
doordat het zal zien op álle rulings met een internationaal karakter en niet alleen
APA’s en ATR’s. In dat jaarverslag zal naast bestuurlijke informatie worden ingegaan
op belangrijke vragen die dat jaar in de uitvoering zijn beantwoord zodat deze breed
bekend worden gemaakt. Hierbij zal extra aandacht worden geschonken aan het publiceren
over casus die zijn voorgelegd maar waarbij geen ruling is gegeven.

Naar mijn oordeel wordt hiermee een voor de Europese richtsnoeren toereikende manier
van transparantie geboden. Tegelijkertijd stel ik vast dat er sprake is van een toenemende
behoefte aan meer openbare informatie over door de Nederlandse Belastingdienst afgegeven
rulings met een internationaal karakter. Ik ben dan ook voornemens in aanvulling op
het voorgaande – gebaseerd op de praktijk in België – per afgegeven ruling een samenvatting
te gaan publiceren. Door een geanonimiseerde samenvatting per ruling te publiceren
kan ik tegemoetkomen aan de wens van transparantie per ruling zonder dat dit herleidbaar
is tot een individuele belastingplichtige. Vanzelfsprekend zal deze extra stap in
het kader van transparantie (IT-)capaciteit van de Belastingdienst vragen.

De keuze om over te gaan naar anonieme publicatie van samenvattingen kan de vraag
oproepen of het achteraf laten onderzoeken van afgegeven rulings met een internationaal
karakter nog nodig is. Toch ben ik voornemens het initiatief van afgelopen jaar om
periodiek onderzoek te doen met onafhankelijke experts (commissie Bouwman/Van der
Geld) te handhaven en uit te breiden naar alle rulings met een internationaal karakter.
Een dergelijke toetsing achteraf heeft nog steeds meerwaarde, omdat het inzicht geeft
in de kwaliteit van door de Belastingdienst afgegeven rulings doordat de analyse meer
diepgaand kan plaatsvinden.

Proces van afgifte

Naar aanleiding van de uitkomsten van het onderzoek naar de procedures bij de afgifte
van rulings, waar ik uw Kamer op 18 februari 2018 over heb geïnformeerd, neem ik ook
maatregelen om te komen tot een verdere vorm van centrale coördinatie. Op deze manier
kunnen de maatregelen op het gebied van inhoud en transparantie op eenduidige manier
worden geïmplementeerd. Op basis van het voorgaande neem ik de volgende maatregel:

• Binnen de Belastingdienst komt een verdergaande vorm van centrale coördinatie voor
het afgeven van rulings met een internationaal karakter. Dit wordt vormgegeven door
tweedehandtekeningzetters van rulings met een internationaal karakter te concentreren
in één nieuw te vormen team, het College Internationale Fiscale Zekerheid.

Om voor rulings met een internationaal karakter te voldoen aan de Europese richtsnoeren
en de kwaliteit van de rulingpraktijk nog verder te borgen heb ik aangegeven een verdere
vorm van centrale coördinatie van de afgifte van alle internationale rulings te willen
onderzoeken. Hoewel de reacties op de brede internetconsultatie positief zijn over
de huidige werkwijze van de Belastingdienst denk ik dat er meer overzicht en grip
ontstaat op het proces van de afgifte van rulings door het introduceren van een verdere
vorm van centrale coördinatie. Ik wil deze coördinatie vormgeven door tweedehandtekeningzetters
van rulings met een internationaal karakter te concentreren in één team, het College
Internationale Fiscale Zekerheid.

Door het instellen van een College Internationale Fiscale Zekerheid is intervisie
eenvoudiger vorm te geven waardoor de kwaliteit en eenheid van beleid en uitvoering
beter is geborgd. Tevens is, door gebruik te maken van één systeem, bestuurlijke informatie
eenvoudiger voorhanden en wordt de uitwisseling van informatie over rulings nog beter
vormgegeven. Door het vormen van één team van tweedehandtekeningzetters komt de continuïteit
van het proces niet in gevaar.

Hoewel een verdere vorm van coördinatie ook op het punt van de eerste behandeling
het leidend principe is, is het door de centrale coördinatie niet noodzakelijk om
de eerste behandeling van alle rulings met een internationaal karakter te concentreren
bij het huidige APA/ATR-team. Ook in de toekomst is de lokale inspecteur in de meeste
gevallen de eerste behandelaar van verzoeken die hij nu ook behandelt. Slechts op
die gebieden waar dat wenselijk is, zoals de onderwerpen die genoemd zijn in de huidige
APA/ATR-besluiten, is ook de eerste behandeling gecentraliseerd. Zo wordt het goede
behouden, de continuïteit gegarandeerd en onduidelijkheden weggenomen. Verder zullen
heldere competentie voorschriften enige twijfel over het proces van afgifte van rulings
wegnemen en in de toekomst voorkomen.

Inhoud

De strijd tegen belastingontwijking is een belangrijk speerpunt van het kabinet. Daarom
heeft het kabinet het geven van rulings aan internationaal opererende bedrijven met slechts beperkte aanwezigheid in Nederland heroverwogen.
Daarbij kan worden gedacht aan (brievenbus)vennootschappen die zich alleen op papier en voor fiscale redenen in Nederland
vestigen. In dit kader is het wel goed om aan te geven dat het niet langer geven van
een ruling voor bepaalde structuren niet betekent dat die structuren daarmee automatisch
verdwijnen. De wet wijzigt namelijk niet als gevolg van het niet langer geven van
rulings. Daarom heb ik in mijn brief van 23 februari jl. diverse wettelijke maatregelen
en onderzoeken aangekondigd om belastingontwijking tegen te gaan.10 Alles overwegend neem ik de volgende maatregelen:

• Er komt een strengere norm waaraan belastingplichtigen moeten voldoen die een ruling
met internationaal karakter vragen. In plaats van de huidige lijst met substance-eisen11 komt een vereiste van «economische nexus» waaraan het concern in Nederland moet voldoen.

• De Belastingdienst gaat scherper kijken naar het doel van de specifieke structuur
waarvoor de ruling wordt gevraagd. Indien het doorslaggevende motief van de belastingplichtige
eruit bestaat om Nederlandse óf buitenlandse belasting te besparen, zal geen ruling
worden gegeven.

• Rulings met een internationaal karakter worden afgegeven voor een looptijd van maximaal
5 jaar; in uitzonderlijke gevallen kan die termijn worden verlengd tot een maximum
van 10 jaar.

• Er komt een vaste vormgeving voor alle rulings met een internationaal karakter.

De Belastingdienst geeft in de toekomst alleen een ruling voor activiteiten van een
internationaal opererende ondernemingen waarbij sprake is van «economische nexus»
met Nederland. Het moet gaan om bedrijfseconomische operationele activiteiten die
daadwerkelijk voor rekening en risico van de vennootschap in Nederland worden uitgeoefend.
Deze activiteiten moeten passen bij de functie van de vennootschap binnen het concern.
Voor die activiteiten moet op concernniveau voldoende relevant personeel in Nederland
beschikbaar zijn en de hoeveelheid personeel moet in verhouding staan tot het totale
personeel van het concern. Ook moet de hoogte van de operationele kosten passen bij
de uitgeoefende activiteiten. Dit begrip zal verder worden ingevuld en voorzien van
voorbeelden in een beleidsbesluit worden gepubliceerd. Daarnaast zal dit begrip nader
afgebakend worden door middel van nieuwe voorbeelden die zich in de praktijk voordoen.
Deze voorbeelden worden gepubliceerd.

De opname van het concept «economische nexus» gaat een stap verder dan de ophoging
van de minimale substance-eisen die ik heb aangekondigd in mijn brief van 23 februari
jl. en is daardoor zwaarder, effectiever en beter gericht op de specifieke omstandigheden
van het geval. Hiermee doe ik ook recht aan de door uw Kamer aangenomen motie waarin
wordt gevraagd om de substance-eis afhankelijk te maken van de omvang en inhoud van
de activiteiten van de onderneming die om een ruling vraagt.12 Ook uit de internetconsultatie blijkt uit verschillende invalshoeken steun voor deze
toets. Het concept «economische nexus» leidt er toe dat in alle gevallen de drempel
voor het verkrijgen van zekerheid vooraf hoger ligt dan op basis van de huidige substance-eisen.
Een aanscherping op deze manier is mogelijk, omdat het bij rulings een overzichtelijk
aantal gevallen betreft en belastingplichtigen bij een ruling zelf de informatie zullen
aanleveren aan de Belastingdienst om te kunnen beoordelen of sprake is van economische
nexus.

Parallel aan de aanscherping van de substance-eisen zal de Belastingdienst scherper
gaan kijken naar het doel van de specifieke structuur waarvoor de ruling wordt gevraagd.
De Belastingdienst geeft op dit moment geen ruling indien belastingbesparing de enige
dan wel doorslaggevende beweegreden is van de rechtshandeling. Hierbij gaat de Belastingdienst
uit van de Nederlandse grondslag. In het kader van de aanpak van internationale belastingontwijking
reiken mijn ambities verder. Rulings zullen daarom in de toekomst ook niet langer
worden gegeven indien volgens de Belastingdienst internationale belastingbesparing
de doorslaggevende beweegreden is van de structuur. Ook geeft de Belastingdienst in
de toekomst geen rulings af over transacties met entiteiten die zijn gevestigd in
landen die op de EU-lijst van niet-coöperatieve rechtsgebieden voor belastingdoeleinden
staan of die gekwalificeerd zijn als laagbelastend land.

Bovenstaande maatregelen moeten in samenhang worden bezien. Op basis van deze maatregelen
zal de Belastingdienst beoordelen waar de geldstromen vandaan komen, welke activiteiten
in Nederland worden verricht en waar de geldstromen naar toe gaan. De aanscherping
van de substance-eisen en de gehanteerde kaders hebben potentieel effect op alle verschijningsvormen
van rulings zoals deze eerder met uw Kamer zijn gedeeld.13 Het is aan de inspecteur om dit op basis van de specifieke omstandigheden van het
geval te toetsen. De maatregelen op het gebied van transparantie zullen daar meer
zicht op geven. In de bijlage noem ik een aantal voorbeelden van situaties waarin
geen ruling meer zal worden afgegeven in de vernieuwde rulingpraktijk.

Een andere wijziging die ik doorvoer is een aanpassing in de maximale looptijd van
rulings.14 Deze is op dit moment niet eenduidig. In de toekomst zullen alle nieuwe rulings met
internationaal karakter, conform APA’s en ATR’s een looptijd hebben van maximaal 5
jaar tenzij de feiten en omstandigheden een uitzondering toelaten, bijvoorbeeld indien
sprake is van langlopende contracten, dan is het maximum 10 jaar. Bij een looptijd
van 10 jaar wordt tevens een tussentijds toetsmoment ingebouwd, bijvoorbeeld na 5
jaar. Daarnaast blijft de voorwaarde dat een ruling vervalt bij een relevante wijziging
van wet of een relevante wijziging van feiten en omstandigheden in rulings opgenomen
worden.

Ook wil ik de vormgeving van rulings strakker regisseren. Op dit moment is een ruling
vormvrij.15 In de toekomst zullen rulings alleen worden gesloten in de vorm van een vaststellingsovereenkomst
en kennen alle rulings een vaste vorm. Hierdoor zal elke overeenkomst de voorgeschreven
noodzakelijke elementen bevatten en is niet alleen de Belastingdienst maar ook belastingplichtige
expliciet gebonden aan hetgeen is overeengekomen.16 Een vaste vormgeving is tevens wenselijk om de uitwisseling richting andere belastingdiensten
te vereenvoudigen en mijn maatregelen op het gebied van de transparantie en het proces
te ondersteunen.

C. Vervolg en implementatie

Deze maatregelen geven de vernieuwde rulingpraktijk vorm. Ik besef dat de gekozen
maatregelen veel veranderingen vergen van de Belastingdienst. Een goede uitwerking
en implementatie is nodig. Alleen zo waarborgen we dat de nieuwe rulingpraktijk toekomstbestendig
wordt opgebouwd.

De stappen op het gebied van transparantie zullen voorbereidend werk vergen en tijd
kosten van de Belastingdienst. Zo moeten er duidelijke standaarden en een digitaal
portaal worden ontwikkeld. Een stroomlijning van de vormgeving en dossiervorming van
rulings met een internationaal karakter is hiervoor nodig. De maatregelen op het gebied
van proces brengen organisatieveranderingen binnen de Belastingdienst met zich mee
welke moeten worden doorgevoerd. De inhoudelijke wijzigingen worden komend jaar uitgewerkt
in beleidsregels en aangevuld met voorbeelden. Vervolgens moeten de beleidsregels
en voorbeelden gepubliceerd worden zodat ze toegankelijk en duidelijk zijn voor iedereen.
Al deze wijzigingen zullen leiden tot een vernieuwde rulingpraktijk.

Mijn ambitie is deze wijzigingen per 1 juli 2019 door te voeren en gelijktijdig in
te laten gaan. Ik zal uw Kamer in de Halfjaarsrapportage van april 2019 op de hoogte
brengen van de voortgang.

De Staatssecretaris van Financiën, M. Snel

Bijlage 1

Hieronder volgen een aantal voorbeelden van situaties waarin op dit moment in principe
nog wel maar in de toekomt geen ruling meer zal worden afgegeven in de vernieuwde
rulingpraktijk.

Voorbeeld 1

Een belastingplichtige leent renteloos een fors bedrag van een gelieerde partij in
land Y. De belastingplichtige wil, ondanks het feit dat er geen rente wordt betaald,
een zakelijke rente ten laste van haar resultaat brengen (informeel kapitaal-leer).
Vast staat dat in land Y geen belastingheffing zal plaatsvinden. Over deze financieringsstructuur
zal geen ruling worden gegeven als het doorslaggevende motief voor de renteloze vormgeving
internationale belastingbesparing is.

Voorbeeld 2

Een vennootschap met een operationele activiteit zoals een distributiecentrum in Nederland
ontvangt ook rente en/of royalty binnen concernverband en betaalt dit door zonder
dat hiervoor operationele substance aanwezig is. De vennootschap voldoet wel aan de
huidige substance-eisen. Deze vennootschap kan op verzoek een ruling krijgen over
de operationele distributieactiviteiten maar niet meer voor het binnen concernverband
ontvangen en doorbetalen van rente en royalty. Voor het ontvangen en doorbetalen van
rente en/of royalty is immers geen «economische nexus» aanwezig in Nederland.

Voorbeeld 3

Een grote multinational met een financiële afdeling in het buitenland met 75 fte heeft
ook een deel van zijn financiële functie in Nederland bestaande uit 2 fte. Alle financiële
stromen lopen over Nederland waardoor de buitenlandse bronbelasting wordt gereduceerd.
Naast het feit dat de vraag kan worden gesteld of hier gezien de verhouding van het
aantal werknemers in het buitenland ten opzichte van Nederland sprake is van voldoende
«economische nexus», is het aannemelijk dat de financiële stromen in de Nederlandse
boekhouding zijn opgenomen om buitenlandse bronbelasting te ontwijken. In dat geval
zal geen ruling worden gegeven.

Voorbeeld 4

Een buitenlandse investeringsmaatschappij richt een Nederlandse vennootschap op die
deelnemingen gaat houden. De Nederlandse vennootschap voldoet aan de op dit moment
geldende substance-eisen maar er worden geen actieve managementactiviteiten uitgevoerd
ten aanzien van deze deelnemingen. Deze vennootschap zal geen ruling krijgen omdat
er niet voldoende «economische nexus» in Nederland is ten aanzien van het actief houden
van de deelnemingen.