Memorie van toelichting : Memorie van toelichting
36 107 Wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Fiscale verzamelwet 2023)
Nr. 3 MEMORIE VAN TOELICHTING
Inhoudsopgave
blz.
I.
Algemeen
2
1.
Inleiding
2
2.
Codificatie maatregelen lijfrenten en loonstamrechten
2
3.
Enkele technische verbeteringen in de Wet DB 1965
4
4.
Voor bezwaar vatbare beschikkingen waarvan bedrag op aanslagbiljet is opgenomen voor
bezwaar en beroep onderdeel laten uitmaken van belastingaanslag
5
5.
Wettelijke grondslag uitvraag gegevens per IKV
12
6.
Afschaffen betalingskorting voorlopige aanslag Vpb
13
7.
Betalingsvordering lokale belastingen
14
8.
Rentestop naheffingsaanslag
14
9.
Maatwerk belastingrente
15
10.
Versterken rechtsbescherming bij onderlinge overlegprocedure tussen staten met een
belastingverdrag
20
11.
Uniformeren termijnen vereenvoudigd derdenbeslag
21
12.
Tegemoetkoming schrijnende situaties
22
13.
Enkele wijzigingen in de Belastingwet BES ter zake van de koop of doorverkoop van
een onroerende zaak of een schip
24
14.
EU-aspecten
25
15.
Budgettaire aspecten
25
16.
Gevolgen voor burgers en bedrijven
26
17.
Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Toeslagen
26
18.
Advies en consultatie
28
II.
Artikelsgewijze toelichting
28
I. Algemeen
1. Inleiding
De fiscale wetgeving is constant aan veranderingen onderhevig. Dit vergt voortdurend
inhoudelijke wijzigingen en technisch onderhoud. Het is voor de meeste maatregelen
in dit wetsvoorstel Fiscale verzamelwet 2023 wenselijk dat ze per 1 januari 2023 in
werking treden. Dit wetsvoorstel bevat de volgende maatregelen:
• codificatie maatregelen lijfrenten en loonstamrechten;
• enkele technische verbeteringen in de Wet op de dividendbelasting 1965 (Wet DB 1965);
• voor bezwaar vatbare beschikkingen op belastingaanslag voor bezwaar en beroep onderdeel
laten uitmaken van belastingaanslag;
• wettelijke grondslag uitvraag gegevens per inkomstenverhouding (IKV);
• afschaffing betalingskorting voorlopige aanslag vennootschapsbelasting (Vpb);
• betalingsvordering lokale belastingen;
• rentestop naheffingsaanslag;
• maatwerk belastingrente;
• versterken rechtsbescherming bij de onderlinge overlegprocedure tussen staten met
een belastingverdrag;
• verlenging en uniformering bepaalde termijnen vereenvoudigd derdenbeslag;
• tegemoetkoming schrijnende situaties bij verkrijgen nalatenschap;
• enkele wijzigingen in de Belastingwet BES ter zake van de koop of doorverkoop van
een onroerende zaak of een schip;
• enkele meer technische maatregelen die alleen worden toegelicht in het artikelsgewijze
deel van deze memorie.
2. Codificatie maatregelen lijfrenten en loonstamrechten
Voorgesteld wordt om twee maatregelen (grotendeels) te codificeren die in twee beleidsbesluiten
(het Verzamelbesluit Lijfrenten en het Klein verzamelbesluit pensioenen) zijn geregeld,
een op het terrein van lijfrenten1 en een op het terrein van loonstamrechten.2 Mochten deze maatregelen niet goedgekeurd worden door het parlement, dan zullen deze
worden ingetrokken met eerbiediging van reeds bestaande situaties.
De eerste maatregel betreft het verkorten van de looptijd van een nog niet ingegane
bancaire lijfrente in situaties waarin een bloed- of aanverwant, niet zijnde de (gewezen)
partner, in de rechte lijn of in de tweede of derde graad van de zijlijn die de AOW-gerechtigde
leeftijd heeft bereikt gerechtigd wordt tot het kapitaal uit een aan hem toekomende
nabestaandenlijfrente. Wanneer bijvoorbeeld een ouder die de AOW-gerechtigde leeftijd
reeds heeft bereikt gerechtigd wordt tot een lijfrentekapitaal van zijn kind, kan
de situatie ontstaan dat verzekeraars geen lijfrenteverzekering meer aanbieden. In
die gevallen heeft de gerechtigde uitsluitend de keuze om de lijfrente af te kopen
(met revisierente tot gevolg) of een bancaire lijfrente af te sluiten, waarvoor een
minimale looptijd van twintig jaar geldt. Deze minimale looptijd is opgenomen om voor
bancaire lijfrenten een levenslange uitkering te benaderen, zodat sprake is van een
reële oudedagsvoorziening. Wanneer de gerechtigde tot de nabestaandenlijfrente de
AOW-gerechtigde leeftijd heeft bereikt, kan niet zonder meer gesteld worden dat slechts
met een minimale looptijd van twintig jaar sprake is van een reële oudedagsvoorziening.
Daarom wordt voorgesteld in dergelijke situaties rekening te houden met de leeftijd
van de gerechtigde en de minimale looptijd van een bancaire lijfrente van twintig
jaar te verlagen naarmate iemand op het moment van gerechtigd worden tot een nabestaandenlijfrentekapitaal
de AOW-gerechtigde leeftijd heeft bereikt.
Hierbij is met het oog op het zowel consistenter als eenvoudiger maken van de regeling
niet de minimumtermijn van vijf jaar opgenomen die wel in het Verzamelbesluit Lijfrenten
is gesteld. Het hanteren van deze termijn maakt de regeling achteraf bezien onnodig
ingewikkeld en pakt bovendien onredelijk uit bij hoogbejaarde belastingplichtigen.
In dat kader wordt tevens voorgesteld de minimale looptijd van vijf jaar op vergelijkbare
wijze en om dezelfde reden aan te passen voor situaties waarin de termijnen voortvloeien
uit het overlijden van de (gewezen) partner van de verzekeringnemer of bij het overlijden
van de verzekeringnemer, terwijl nog geen uitkeringen zijn ingegaan, toekomen aan
een andere persoon dan een bloed- of aanverwant, niet zijnde de (gewezen) partner.
De tweede maatregel betreft het toevoegen van beleggingsondernemingen als toegelaten
aanbieders voor uitkeringen van loonstamrechten. Tot en met 31 december 2013 kon een
loonstamrecht in fiscale zin ontstaan. Een loonstamrecht is een aanspraak op periodieke
uitkeringen ter vervanging van gederfd of te derven loon. Bij ontslag kon met een
beëindigingsvergoeding een aanspraak op een loonstamrecht in fiscale zin worden bedongen,
bijvoorbeeld bij een eigen besloten vennootschap (bv). Over de uitkeringen uit een
dergelijk stamrecht dient loonbelasting te worden ingehouden. Tot 1 januari 2014 ontstane
loonstamrechten worden fiscaal geëerbiedigd.3 In de Wet uitfasering pensioen in eigen beheer en overige fiscale pensioenmaatregelen
is met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2017 geregeld dat beleggingsondernemingen
kwalificeren als toegelaten aanbieders voor bancaire lijfrenten. Deze uitbreiding
is destijds niet geregeld met betrekking tot loonstamrechten. Beleggingsondernemingen
kwalificeren daardoor niet als toegelaten aanbieders van loonstamrechten. Achtergrond
voor de toevoeging van beleggingsondernemingen aan de kring van toegelaten aanbieders
voor bancaire lijfrenten was om een meer gelijk speelveld te creëren met andere aanbieders
van bancaire lijfrenten en tegelijkertijd ook de keuzemogelijkheden voor klanten te
vergroten. Dit geldt evenzeer voor het onderbrengen van loonstamrechten bij beleggingsondernemingen.
De Belastingdienst heeft verzoeken ontvangen van beleggingsondernemingen om hen aan
te merken als toegelaten aanbieders voor het uitvoeren van loonstamrechten. Naar aanleiding
van deze signalen uit de praktijk is vooruitlopend op wetgeving door middel van het
Klein verzamelbesluit pensioenen reeds goedgekeurd dat beleggingsondernemingen eveneens
kwalificeren als toegelaten aanbieders voor de uitvoering van loonstamrechten. Daarnaast
is het voor de Belastingdienst wat betreft toezichts- en handhavingscapaciteit positief
als individuele stamrecht-bv’s kunnen worden beëindigd vanwege de mogelijkheid het
saldo van een loonstamrecht aan een beleggingsonderneming over te dragen. In het Klein
verzamelbesluit pensioenen is bepaald dat deze maatregel terugwerkt tot en met 1 april
2017. Het betreffende onderdeel van de Wet uitfasering pensioen in eigen beheer en
overige fiscale pensioenmaatregelen is echter met terugwerkende kracht tot en met
1 januari 2017 in werking getreden. Derhalve wordt voorgesteld ook bij de voorgestelde
codificatie van dit onderdeel van het Klein verzamelbesluit pensioenen uit te gaan
van terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2017.
3. Enkele technische verbeteringen in de Wet DB 1965
In de Wet DB 1965 zijn in de loop van de tijd enkele omissies, onduidelijkheden of
overbodigheden geslopen. Ook zijn op bepaalde punten beperkte verbeteringen mogelijk.
Deze wijzigingen zijn te klein om zelfstandig op te nemen in een wetsvoorstel. Daarom
is ervoor gekozen om de aanpassingen te verzamelen en als separaat onderdeel toe te
voegen aan deze verzamelwet. De wijzigingen bestaan uit enkele tekstuele verbeteringen
die geen of zeer beperkte gevolgen hebben voor de reikwijdte van de bepalingen. De
aanpassingen die een beperkt inhoudelijke wijziging tot gevolg hebben worden hierna
beschreven. De overige aanpassingen zijn slechts tekstueel van aard en worden nader
toegelicht in de artikelsgewijze toelichting bij dit wetsvoorstel.
• Uitbreiding van de mogelijkheid om het gestorte kapitaal bij beschikking vast te laten
stellen
Op verzoek van de inhoudingsplichtige kan de inspecteur het gestorte kapitaal vaststellen
bij voor bezwaar vatbare beschikking. De wettekst biedt deze mogelijkheid enkel voor
een bv en voor een naamloze vennootschap (nv). Dit is in het verleden op deze wijze
in de dividendbelasting opgenomen en is op een later moment niet meer aangepast. Inmiddels
kan het ook voor bijvoorbeeld houdstercoöperaties van belang zijn om het gestorte
kapitaal bij beschikking vast te laten stellen. Met de voorgestelde wijziging is de
wettekst op dit punt uitgebreid.
• Verduidelijking van de bepaling tegen dividendstripping
De term «rechtspersoon» in de bepaling tegen dividendstripping kan in de praktijk
beperkend werken. Dit zou bijvoorbeeld tot ongewenste mogelijkheden kunnen leiden
voor een niet-transparant lichaam zonder rechtspersoonlijkheid. Om deze reden wordt
voorgesteld de term «rechtspersoon» te vervangen door «lichaam».
• Uitbreiding ten aanzien van vergoedingen voor kapitaalverstrekkingen
Vergoedingen voor kapitaalverstrekkingen door oprichters, aandeelhouders, leden, deelnemers
of deelgerechtigden als zodanig (daaronder begrepen renten op inleggelden van een
coöperatie en renten op aandelen in een onderlinge waarborgmaatschappij), alsmede
vergoedingen op een deelnemerschapslening zijn niet aftrekbaar van de winst in de
Vpb. Dividendbelasting wordt geheven naar de opbrengst van aandelen en winstbewijzen
of vergoedingen op een deelnemerschapslening. Vergoedingen voor kapitaalverstrekkingen
worden echter niet expliciet genoemd als heffingsobject in de dividendbelasting. De
dividendbelasting is daarmee op dit moment niet ten volle in lijn met de Vpb. Dit
is een technische onevenwichtigheid die het kabinet ongewenst acht. Wanneer een vergoeding
bij het bepalen van de winst in de Vpb niet in aftrek komt vanwege het karakter van
kapitaal, dan is heffing van dividendbelasting gerechtvaardigd. De vergoedingen voor
kapitaalverstrekkingen zijn immers vergelijkbaar met de vergoedingen voor deelnemerschapsleningen,
opbrengsten van aandelen of winstbewijzen. Daarom wordt voorgesteld om het heffingsobject
verder in de pas te laten lopen met de niet-aftrekbaarheid van vergoedingen voor kapitaalverstrekkingen
in de Vpb. Deze uitbreiding zal naar verwachting in de praktijk slechts beperkte gevolgen
hebben.
4. Voor bezwaar vatbare beschikkingen waarvan bedrag op aanslagbiljet is opgenomen
voor bezwaar en beroep onderdeel laten uitmaken van belastingaanslag
De vaststelling van een belastingaanslag geschiedt door het ter zake daarvan opmaken
van een aanslagbiljet door de inspecteur.4 Op een aanslagbiljet worden naast de bedragen van de belastingaanslag vaak ook de
bedragen van andere al dan niet daarmee samenhangende voor bezwaar vatbare beschikkingen
vermeld. Deze voor bezwaar vatbare beschikkingen kunnen betrekking hebben op onder
andere een bestuurlijke boete, de belastingrente, de revisierente, het verzamelinkomen,
de betalingskorting, de vaststelling van een verlies, de verrekening van een verlies,
de vaststelling van een voort te wentelen saldo aan renten, het voortgewentelde saldo
aan renten dat bij het bepalen van de winst in aftrek komt, de beschikking bedrag
rendementsgrondslag en de beschikking bedrag groen beleggen.
4.1. De huidige regeling
Een belanghebbende dient in beginsel tegen de belastingaanslag en andere voor bezwaar
vatbare beschikkingen afzonderlijk bezwaar te maken. Bezwaren tegen meer dan één belastingaanslag
of voor bezwaar vatbare beschikking kunnen wel in één bezwaarschrift worden vervat.5 Ten aanzien van de belastingaanslag en enkele andere voor bezwaar vatbare beschikkingen
waarvan de bedragen op hetzelfde aanslagbiljet zijn vermeld, kent de wet een aanvullende
regeling6 die ten goede komt aan de rechtsbescherming en het maken van bezwaar vereenvoudigt.
Deze regeling zorgt er onder andere voor dat een ingediend bezwaarschrift tegen de
belastingaanslag in beginsel ook als een bezwaarschrift wordt gezien tegen andere
in die regeling genoemde voor bezwaar vatbare beschikkingen waarvan de bedragen op
hetzelfde aanslagbiljet zijn vermeld. Echter, op dit moment kent deze regeling een
afwijkende werking ten aanzien van boetebeschikkingen waardoor de beoogde rechtsbescherming
en eenvoud niet optimaal zijn. Ook is de regeling niet van toepassing ten aanzien
van bepaalde voor bezwaar vatbare beschikkingen waarvan de bedragen eveneens op het
aanslagbiljet kunnen zijn vermeld.
De hiervoor genoemde afwijkende werking is zichtbaar wanneer de werking van de regeling
bij de boetebeschikking7 wordt vergeleken met bijvoorbeeld de werking van de regeling bij de belastingrentebeschikking8. Hoewel de bedragen van beide beschikkingen op het aanslagbiljet van de belastingaanslag
vermeld kunnen zijn, verschilt de vorm van rechtsbescherming. Een bezwaarschrift tegen
de belastingaanslag wordt mede geacht een bezwaarschrift te zijn tegen de boetebeschikking
waarvan een bedrag op hetzelfde aanslagbiljet is vermeld, tenzij uit het bezwaarschrift
het tegendeel blijkt. Omgekeerd wordt een bezwaarschrift tegen de boetebeschikking
waarvan een bedrag op hetzelfde aanslagbiljet is vermeld niet gezien als een bezwaarschrift
tegen de belastingaanslag. De belastingrentebeschikking waarvan een bedrag op hetzelfde
aanslagbiljet is vermeld wordt daarentegen, in tegenstelling tot de boetebeschikking,
voor de toepassing van de wettelijke voorschriften over bezwaar en beroep geacht onderdeel
uit te maken van de belastingaanslag. Hierdoor is een bezwaarschrift tegen de belastingaanslag
automatisch een bezwaarschrift tegen de belastingrentebeschikking en is een bezwaarschrift
tegen de belastingrentebeschikking ook een bezwaarschrift tegen de belastingaanslag
(wederkerig systeem).
Verder ontbreekt op dit moment bijvoorbeeld een vergelijkbare wettelijke regeling
ten aanzien van voor bezwaar vatbare beschikkingen inzake de vaststelling of verrekening
van een verlies9 en inzake de earningsstrippingmaatregel.
4.2. De voorgestelde wijziging
Met de voorgestelde wijziging van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) worden
beide punten opgelost. Dat betekent dat zowel een oplossing wordt gerealiseerd met
betrekking tot de afwijkende werking van de huidige regeling ten aanzien van een boetebeschikking
als met betrekking tot het niet van toepassing zijn van de huidige regeling ten aanzien
van bepaalde voor bezwaar vatbare beschikkingen waarvan de bedragen op het aanslagbiljet
vermeld kunnen zijn. Voorgesteld wordt voor alle situaties het wederkerige systeem
te laten gelden en derhalve te regelen dat alle voor bezwaar vatbare beschikkingen
waarvan de bedragen naast de bedragen van de belastingaanslag op het aanslagbiljet
zijn vermeld, voor de toepassing van de wettelijke bepalingen inzake bezwaar en beroep
geacht worden onderdeel uit te maken van de belastingaanslag. Indien een belanghebbende
bijvoorbeeld een bezwaarschrift indient met alleen gronden tegen de belastingaanslag,
maakt hij op grond van de voorgestelde aanpassing van de AWR tevens bezwaar tegen
bijvoorbeeld de boetebeschikking waarvan een bedrag op het aanslagbiljet is vermeld
en de beschikking inzake een vaststelling van een verlies waarvan een bedrag op het
aanslagbiljet is vermeld, ondanks het feit dat daartoe geen gronden in het bezwaarschrift
worden aangedragen. Dit werkt ook vice versa. Een ingediend bezwaarschrift met alleen
gronden tegen de boetebeschikking waarvan een bedrag op het aanslagbiljet is vermeld,
geldt ook als bezwaar tegen de belastingaanslag en bijvoorbeeld de beschikking inzake
de vaststelling van een verlies waarvan een bedrag op het aanslagbiljet is vermeld.
De voorgestelde aanpassing van de AWR werkt op grond van die wet10 door naar een eventueel ingesteld beroep, hoger beroep en beroep in cassatie.
4.3. Een verbetering van de rechtsbescherming
De voorgestelde aanpassing van de AWR betreft een verdere vereenvoudiging voor het
instellen van rechtsmiddelen in de fiscaliteit. Ten aanzien van de voor bezwaar vatbare
beschikkingen waarvan de bedragen op hetzelfde aanslagbiljet zijn vermeld, stelt de
belanghebbende zijn formele rechtsgang eenvoudiger veilig. Dit leidt tot een verbetering
van de formele en praktische rechtsbescherming. De verbetering van de rechtsbescherming
komt voornamelijk tot haar recht doordat belanghebbenden meer wettelijke mogelijkheden
krijgen om tegen de belastingaanslag en alle op hetzelfde aanslagbiljet vermelde voor
bezwaar vatbare beschikkingen op te komen. Deze verbetering ziet op het uitbreiden
van de mogelijkheid van het in een later stadium aandragen van gronden. Belanghebbenden
verkrijgen met de voorgestelde aanpassing van de AWR bijvoorbeeld de mogelijkheid
om alsnog gronden aan te dragen tegen de belastingaanslag tijdens de beroepsfase,
ingeval tijdens de bezwaarfase alleen bezwaar is gemaakt en gronden zijn aangedragen
tegen de boetebeschikking waarvan een bedrag op hetzelfde aanslagbiljet is vermeld.
Met de voorgestelde aanpassing van de AWR wordt dus het risico voor een belanghebbende
verkleind dat het instellen van rechtsmiddelen niet meer mogelijk is en aan te dragen
gronden procesrechtelijk verloren gaan.
4.4. Andere procesrechtelijke regels wijzigen niet
De voorgestelde aanpassing van de AWR brengt geen verandering van andere procesrechtelijke
regels met zich. De voorgestelde aanpassing van de AWR zorgt bijvoorbeeld niet voor
een automatische uitbreiding van de rechtsstrijd. Overeenkomstig de huidige situatie
zal als uitgangspunt gelden dat de inspecteur in zijn uitspraak op bezwaar alleen
ingaat op (het deel van) de betreffende belastingaanslag of de betreffende voor bezwaar
vatbare beschikking(en) die een belanghebbende met de aangedragen gronden in het bezwaarschrift
bestrijdt.
Ingeval het bezwaarschrift helemaal geen gronden bevat11, in de praktijk wordt dit een pro forma bezwaarschrift genoemd, zal de inspecteur
ook na de voorgestelde aanpassing van de AWR gehouden zijn de indiener van dat bezwaarschrift
de gelegenheid te bieden om binnen een gestelde termijn de gronden voor het bezwaar
aan te dragen. Op grond van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht bedraagt die termijn
vier weken. Mochten de gronden niet binnen die vier weken aangedragen zijn, dan krijgt
die indiener op grond van voorgenoemd beleidsbesluit nog een termijn van twee weken.
Daarbij deelt de inspecteur mee dat hij het bezwaarschrift niet-ontvankelijk zal verklaren
als het verzuim niet binnen die termijn van twee weken wordt hersteld.12 Ingeval er wel gronden zijn aangedragen door de belanghebbende, bijvoorbeeld direct
met het bezwaarschrift of gedurende de bezwaarprocedure, zal de inspecteur dus op
basis van die gronden en hetgeen tijdens een eventueel hoorgesprek13 door de belanghebbende naar voren is gebracht de betreffende bestreden (onderdelen
van de) belastingaanslag of de betreffende bestreden voor bezwaar vatbare beschikking(en)
heroverwegen14. De voorgestelde aanpassing van de AWR brengt niet een plicht voor de inspecteur
met zich dat tijdens de bezwaarprocedure door hem actief dient te worden gezocht naar
gronden tegen de niet-bestreden (onderdelen van de) belastingaanslag of de niet-bestreden
voor bezwaar vatbare beschikking(en) of mogelijk andere geschilpunten. Uiteraard is
de inspecteur wel gehouden aan de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. De inspecteur
is tijdens de bezwaarprocedure en bij het doen van uitspraak op bezwaar onder andere
gehouden aan het zorgvuldigheidsbeginsel. Afhankelijk van de omstandigheden van het
geval kan dit beginsel met zich brengen dat de inspecteur (pro)actiever optreedt richting
de belanghebbende. In bepaalde gevallen kan dit betekenen dat de inspecteur doorvraagt
bij onduidelijkheid over aangedragen gronden of dat hij wijst op procedurele mogelijkheden
waaronder de mogelijkheid tot het aanvullen van gronden door de belanghebbende. Volledigheidshalve
wordt opgemerkt dat de algemene beginselen van behoorlijk bestuur ook nu gelden en
dus in beginsel losstaan van de voorgestelde aanpassing van de AWR.
De voorgestelde aanpassing van de AWR heeft in beginsel geen gevolgen voor de wettelijke
behandeltermijnen van bezwaarschriften15 en verzoeken om ambtshalve vermindering16, de wettelijke regeling inzake het verbeuren van een dwangsom door de inspecteur17 ingeval hij niet tijdig uitspraak op bezwaar doet of beslist op een verzoek om ambtshalve
vermindering en de wettelijk regeling inzake het indienen van een beroepschrift bij
de belastingrechter wegens het niet tijdig nemen van een besluit.18 Deze regelingen blijven dus onverkort van toepassing. Zolang de inspecteur geen termijn
overschrijdt is hij niet in gebreke, waardoor het verbeuren van een dwangsom of het
indienen van een beroepschrift wegens het niet tijdig nemen van een besluit niet aan
de orde is. Ook deze situaties van mogelijke termijnverlengingen komen onder huidig
recht voor en worden dus niet veranderd door de voorgestelde aanpassing van de AWR.
Verder is er voor de belastingrechter geen verandering met betrekking tot de rechtsstrijd.
De belastingrechter doet uitspraak op basis van het beroepschrift, de overgelegde
stukken, het verhandelde tijdens het vooronderzoek en het onderzoek ter zitting.19 Voorts brengt de voorgestelde aanpassing van de AWR ook geen wijziging met zich ten
aanzien van bestaande procesrechtelijke (ongeschreven) regels die bijvoorbeeld zien
op het (te) laat aandragen van nieuwe gronden waarmee een schending van normen van
procesrecht of een strijdigheid met een goede procesorde ontstaat, het uitdrukkelijk
en ondubbelzinnig intrekken van een grief door de belanghebbende waardoor die grief
niet opnieuw als geschilpunt kan worden toegelaten of de bevoegdheid van de inspecteur
tot interne compensatie waarmee hij de vrijheid heeft om bijvoorbeeld in bezwaar de
belastingaanslag te handhaven op grond van argumenten die afwijken van het door hem
bij het opleggen van die belastingaanslag ingenomen standpunt.
4.5. De waarborgen bij boetebeschikkingen
De voorgestelde aanpassing brengt met zich dat de boetebeschikking voor bezwaar en
beroep niet in alle gevallen meer een zelfstandige beschikking is waaraan een eigen
procedure is gekoppeld. Met de voorgestelde aanpassing van de AWR wordt geregeld dat
de boetebeschikking waarvan het bedrag is vermeld op het aanslagbiljet altijd onderdeel
uitmaakt van dezelfde bezwaar- en beroepsprocedure als die ten aanzien van de belastingaanslag.
Een bijkomend gevolg van de voorgestelde aanpassing van de AWR is dat ingeval een
belanghebbende bij het maken van bezwaar alleen gronden aandraagt tegen de belastingaanslag,
de inspecteur niet meer hoeft te wijzen op het ontbreken van gronden tegen de boetebeschikking
waarvan een bedrag op hetzelfde aanslagbiljet is vermeld in het kader van ontvankelijkheid
van het bezwaar tegen de boetebeschikking.20 Om te voorkomen dat een belanghebbende door de voorgestelde aanpassing in een nadeligere
positie komt dan onder de huidige regeling, zal de inspecteur ook na inwerkingtreding
van de voorgestelde aanpassing vragen of de belanghebbende gronden heeft tegen de
boetebeschikking(en) waarvan een bedrag op hetzelfde aanslagbiljet is vermeld indien
de belanghebbende zelf nog geen gronden hiervoor heeft aangedragen. Dit komt ten goede
aan de menselijke maat, de (praktische) rechtsbescherming en de vereiste zorgvuldigheid
bij het doen van uitspraak op bezwaar. Ook wordt op die manier rekening gehouden met
het feit dat een fiscale boete een criminal charge is waarbij voldoende rechtswaarborgen
dienen te gelden.21 Dit zal in beginsel gelden voor zowel vergrijp- als verzuimboetes.
4.6. Een aangiftebiljet tijdens de bezwaartermijn
In de praktijk komt het veelvuldig voor dat het bedrag van een verzuimboete is vermeld
op het aanslagbiljet van een (ambtshalve) aanslag bij aanslagbelastingen of een naheffingsaanslag
bij aangiftebelastingen en vervolgens tijdens de bezwaartermijn van die belastingaanslag
een (nieuw) aangiftebiljet wordt ingediend dat ertoe strekt om de verschuldigde belasting
die voortvloeit uit die belastingaanslag te verminderen. Formeelrechtelijk betekent
dit dat de belanghebbende alleen gronden heeft aangedragen tegen de hoogte van de
verschuldigde belasting en geen gronden tegen de (verzuim)boetebeschikking. Gezien
het feit dat deze situatie per belastingsoort duizenden keren22 per jaar kan voorkomen en het voor de Belastingdienst uitvoeringstechnisch alleen
mogelijk is om een dergelijke grote stroom aan alsnog ingediende aangiftebiljetten
automatisch te verwerken, wordt in dit specifieke geval ervan uitgegaan dat de belanghebbende
alleen een herziening wenst van het vastgestelde belastingbedrag overeenkomstig de
gegevens van het (laatste) aangiftebiljet. In dat geval hoeft de inspecteur niet te
vragen of er nog gronden zijn tegen de verzuimboete(s). Wel vermindert de inspecteur
de verzuimboete(s) als de gegevens van het (laatste) aangiftebiljet daartoe aanleiding
geven. Mocht de belanghebbende toch van mening zijn dat de verzuimboete verder verminderd
of de betreffende beschikking zelfs vernietigd zou moeten worden, dan kan hij dat
alsnog tijdens bezwaar en beroep schriftelijk naar voren brengen. Volledigheidshalve
wordt opgemerkt dat indien een belanghebbende direct schriftelijk bezwaar maakt tegen
een aanslag of een naheffingsaanslag, waarbij hij eventueel verwijst naar het tijdens
de bezwaartermijn ingediende aangiftebiljet, de inspecteur wel actief zal vragen naar
eventuele gronden tegen het bedrag van de verzuimboete dat op hetzelfde aanslagbiljet
is vermeld indien hier in het bezwaarschrift niets over is gezegd.
4.7. Ambtshalve vermindering belastingaanslag inkomstenbelasting (IB)
Met betrekking tot de regeling inzake een ambtshalve vermindering van een belastingaanslag
IB23 wordt een vergelijkbaar wederkerig systeem voorgesteld als met de voorgestelde wijziging
van de AWR. Hierdoor zal een vergelijkbaar wederkerig systeem van toepassing zijn
bij de behandeling van een verzoek tot ambtshalve vermindering van een belastingaanslag
IB en voor bezwaar vatbare beschikking(en) waarvan een bedrag op hetzelfde aanslagbiljet
is vermeld alsmede de fiscale rechtsgang van bezwaar en beroep die ontstaat ingeval
dat verzoek geheel of gedeeltelijk wordt afgewezen.24
Voorts wordt bij de regeling inzake een ambtshalve vermindering van een belastingaanslag
IB aanvullende rechtsbescherming voorgesteld ten aanzien van een voor bezwaar vatbare
beschikking waarvan geen bedrag op het aanslagbiljet is vermeld, terwijl dat op grond
van wet- en regelgeving wel behoorde te gebeuren. In het geval dat die voor bezwaar
vatbare beschikking alsnog wordt vastgesteld en onherroepelijk is geworden, kan de
belanghebbende een verzoek indienen om die voor bezwaar vatbare beschikking ambtshalve
te laten verminderen.
De voorgestelde wijziging zorgt ervoor dat ook ten aanzien van die voor bezwaar vatbare
beschikking (waarvan abusievelijk geen bedrag op het aanslagbiljet was vermeld) een
fiscale rechtsgang van bezwaar en beroep openstaat ingeval een verzoek om ambtshalve
vermindering geheel of gedeeltelijk wordt afgewezen.
De voorgestelde wijzigingen zijn niet van belang voor zogenoemde impliciete voor bezwaar vatbare beschikkingen die in bepaalde situaties geacht worden onderdeel
uit te maken van de belastingaanslag. Een goed voorbeeld hiervan is de verliesvaststellingsbeschikking.
Jurisprudentie van de Hoge Raad (HR) over de werking van impliciete verliesvaststellingsbeschikkingen25 houdt kort samengevat in dat bijvoorbeeld in de situatie dat de inspecteur bij de
aanslagregeling geen verlies vaststelt terwijl naar een negatief belastbaar bedrag
aangifte is gedaan, op het aanslagbiljet geen expliciete verliesvaststellingsbeschikking
wordt vermeld doch impliciet een verliesvaststellingsbeschikking van nihil geacht
wordt onderdeel uit te maken van die aanslag. Deze jurisprudentie blijft ook na de
voorgestelde wetswijzigingen onverkort van toepassing26 en betreft dus in beginsel een andere situatie dan waarvoor de voorgestelde wetswijziging
is bedoeld.
4.8. Verhouding tot nationaal en internationaal recht
De voorgestelde wijziging is een wijziging van het Nederlandse fiscale procesrecht
waarmee een verbetering van de formele en praktische rechtsbescherming wordt beoogd.
De voorgestelde wijziging is niet in strijd met hoger of internationaal recht.
De voorgestelde wijziging ziet niet op de aard van de voor bezwaar vatbare beschikking
die voor de toepassing van de wettelijke voorschriften over bezwaar en beroep geacht
wordt onderdeel uit te maken van de belastingaanslag. Dit betekent dat inhoudelijk,
zowel materieel als formeelrechtelijk, de belastingaanslag en de betreffende voor
bezwaar vatbare beschikkingen niet veranderen. Ten aanzien van de fiscale boete blijven
bijvoorbeeld de rechtswaarborgen gelden die voortvloeien uit het Europees Verdrag
tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM), waaronder
het recht op een eerlijk proces.27 Deze specifieke rechtswaarborgen blijven qua reikwijdte ook beperkt tot die fiscale
boete. Dit betekent onder andere dat de zogenoemde onschuldpresumptie en bijgaande
bewijslast voor de inspecteur alleen van belang blijven bij de fiscale boete. Voor
de belastingaanslag en andere fiscale beschikkingen blijven dus de reguliere fiscale
bewijsregels van toepassing. De voorgestelde wijziging is alleen bedoeld als een vereenvoudiging
voor het instellen van rechtsmiddelen in de fiscaliteit.
De belastingaanslag en de voor bezwaar vatbare beschikkingen waarvan de bedragen op
het aanslagbiljet zijn vermeld kunnen door de voorgestelde wijziging vaker gezamenlijk
worden behandeld in de bezwaar- en beroepsfase. Dit kan ook tot gevolg hebben dat
de belanghebbende vaker slechts eenmaal griffierecht is verschuldigd, maar in dat
geval ook slechts eenmaal in aanmerking komt voor een proceskostenvergoeding en ook
slechts eenmaal in aanmerking komt voor een immateriële schadevergoeding wegens overschrijden
van de redelijke termijn.
Het voorgestelde wederkerige systeem is uitgewerkt en geschreven voor de situatie
van de Belastingdienst. Het doel van het wetsvoorstel is dan ook primair om te komen
tot een verbetering van (praktische) rechtsbescherming en doenvermogen ingeval het
door de inspecteur van de Belastingdienst opgemaakte aanslagbiljet naast de bedragen
van een belastingaanslag ook bedragen van andere voor bezwaar vatbare beschikkingen
bevat. De op dat punt voorgestelde wetswijziging is niet bedoeld om ook andere situaties,
zoals belastingen op grond van de Gemeentewet, de Provinciewet en de Waterschapswet
en de waardebeschikking Wet WOZ, te beïnvloeden. De belastingheffing op grond van
de Gemeentewet, de Provinciewet en de Waterschapswet geschiedt op grond van die wetten
met toepassing van de AWR. Ook met betrekking tot de waardebeschikking Wet WOZ op
grond van de Wet waardering onroerende zaken (Wet WOZ) zijn de relevante artikelen
van de AWR van overeenkomstige toepassing. Om te voorkomen dat het voorgestelde wederkerige
systeem ook op andere situaties van toepassing is dan de situatie van de Belastingdienst,
bevat het wetsvoorstel hiertoe expliciete uitsluitingen. Door de betrokken partijen
wordt nog nader onderzocht of de uitzondering blijvend moet zijn. Ingeval het wederkerige
systeem ook bij andere situaties wenselijk en uitvoerbaar is, kan via een aanvullende
wetswijziging het wederkerige systeem alsnog daarop van toepassing worden verklaard.
4.9. Doenvermogen
De AWR kent reeds een regeling die ten goede komt aan het instellen van bezwaar en
beroep ingeval op een aanslagbiljet naast bedragen van een belastingaanslag ook bedragen
van bepaalde andere voor bezwaar vatbare beschikkingen zijn vermeld. Hierdoor is het
indienen van één bezwaarschrift met gronden tegen bijvoorbeeld alleen de bedragen
aan belasting vaak ook voldoende om de fiscale rechtsgang veilig te stellen tegen
die andere voor bezwaar vatbare beschikkingen. Een onoplettendheid van een belanghebbende
hoeft in dit geval dus niet tot gevolg te hebben dat hij zijn fiscale procedurele
rechten verliest. De huidige regeling komt derhalve reeds ten goede aan de doenbaarheid
van het instellen van bezwaar en beroep.
Echter, op dit moment kent deze regeling een afwijkende werking ten aanzien van boetebeschikkingen
waardoor de beoogde rechtsbescherming en eenvoud niet optimaal zijn. Ook is de regeling
niet van toepassing ten aanzien van bepaalde voor bezwaar vatbare beschikkingen waarvan
de bedragen wel op het aanslagbiljet vermeld kunnen staan. Met de voorgestelde wijziging
van deze regeling worden beide punten opgelost. De belanghebbende stelt op grond van
de voorgestelde wijziging dus vaker en eenvoudiger zijn fiscale rechtsgang en procedurele
rechten veilig via één bezwaarschrift. Een onoplettendheid bij het instellen van bezwaar
heeft door de voorgestelde wijziging dus minder vaak ongunstige gevolgen voor de belanghebbende.
Dit komt ten goede aan de doenbaarheid van het instellen van bezwaar en beroep.
4.10. Inwerkingtreding
De voorgestelde wijzigingen treden in werking met ingang van 1 januari 2023. Om te
voorkomen dat de voorgestelde wijzigingen invloed hebben op lopende bezwaar- en beroepsprocedures,
waaronder lopende bezwaar- en beroepsprocedures die hun oorsprong vinden in de afwijzing
van een ambtshalve vermindering van een belastingaanslag IB of bepaalde voor bezwaar
vatbare beschikking(en) waarvan een bedrag op hetzelfde aanslagbiljet is vermeld28, zijn de voorgestelde wijzigingen voor het eerst van toepassing met betrekking tot
een aanslagbiljet met een dagtekening op of na 1 januari 2023. Onmiddellijke werking
zou namelijk voor de Belastingdienst en de rechterlijke macht tot praktische problemen
leiden die bovendien tot gevolg kunnen hebben dat procedures langer duren.
Met voormeld overgangsrecht wordt gestreefd naar duidelijkheid van de procedurele
mogelijkheden voor alle betrokken partijen. Mede vanwege dit streven zorgt voormeld
overgangsrecht er ook voor dat de voorgestelde wijzigingen voor het eerst van toepassing
zijn op verzoeken om ambtshalve vermindering van een belastingaanslag IB en voor bezwaar
vatbare beschikking(en) waarvan een bedrag op hetzelfde aanslagbiljet is vermeld met
een dagtekening op of na 1 januari 2023. Nieuwe verschillen tussen procedures die
hun oorsprong vinden in een bezwaar en beroep tegen een belastingaanslag IB of bepaalde
voor bezwaar vatbare beschikking(en) en een bezwaar tegen een afwijzing van een ambtshalve
vermindering van die belastingaanslag IB of bepaalde voor bezwaar vatbare beschikking(en)
worden daarmee voorkomen.
5. Wettelijke grondslag uitvraag gegevens per IKV
Inhoudingsplichtigen doen met de loonaangifte één gecombineerde aangifte voor de loonbelasting,
de premies sociale verzekeringen en de ingevolge de Zorgverzekeringswet verschuldigde
inkomensafhankelijke bijdrage (IAB Zvw). Op basis daarvan dragen inhoudingsplichtigen
de verschuldigde loonbelasting, premies sociale verzekeringen en IAB Zvw af aan de
Belastingdienst. De loonaangifte bevat alle algemene gegevens, alle gegevens op collectief
niveau – dat wil zeggen per werkgever – en alle gegevens op nominatief niveau – dat
wil zeggen gesteld op naam van de individuele werknemer – die van belang zijn voor
de heffing en inning van loonbelasting, premies sociale verzekeringen en IAB Zvw en
voor het distribuerende proces van het toekennen van uitkeringen door het Uitvoeringsinstituut
werknemersverzekeringen (UWV). De gegevens die met de loonaangifte worden uitgevraagd
zijn opgenomen in de Regeling gegevensuitvraag loonheffingen. De Belastingdienst ontvangt
alle gegevens – dus de algemene, collectieve en nominatieve gegevens – en zendt de
nominatieve gegevens zonder deze in te kijken naar het UWV. De Belastingdienst gebruikt
de algemene en collectieve gegevens ten behoeve van de handhaving van en controle
op de volledigheid, juistheid en tijdigheid van de loonaangifte. Het UWV gebruikt
de nominatieve gegevens voor de inrichting van de polisadministratie. Deze gegevens
worden vervolgens door verschillende instanties gebruikt. Het UWV gebruikt de gegevens
uit de polisadministratie voor de vaststelling van uitkeringen. Andere instanties
die gebruikmaken van de gegevens uit de polisadministratie zijn bijvoorbeeld gemeenten,
de Sociale Verzekeringsbank (SVB) en het Centraal Bureau voor de Statistiek (CBS).
Dit betekent dat in hetzelfde traject waarin de gegevens voor de aangifte loonbelasting,
premies sociale verzekeringen en IAB Zvw worden aangeleverd, ook de relevante gegevens
voor uitkeringen, sociale voorzieningen en de statistieken van arbeid en lonen voor
het CBS ter beschikking komen. Door gegevens via de loonaangifte eenmalig uit te vragen,
maar meervoudig te gebruiken, besparen bedrijven op administratieve lasten en bespaart
de overheid op uitvoeringskosten.
Naar aanleiding van een internetconsultatie van een ontwerpbesluit tot wijziging van
enkele besluiten in verband met de definitie van de IKV29 is geconstateerd dat onduidelijkheid bestaat over de wettelijke grondslag ter zake
van de uitvraag van bepaalde gegevens op persoonsniveau voor de loonbelasting, de
premies sociale verzekeringen en de IAB Zvw, de zogenoemde uitvraag per IKV via de
loonaangifte.30 Kortgezegd wordt per IKV bij de inhoudingsplichtige op persoonsniveau informatie
opgevraagd voor de loonbelasting, de premies sociale verzekeringen en de IAB Zvw.
Hierbij is meestal sprake van één IKV per werknemer of uitkeringsgerechtigde, maar
het is ook mogelijk dat voor één werknemer of uitkeringsgerechtigde sprake is van
meerdere IKV’s, bijvoorbeeld als sprake is van loon en de betreffende werknemer een
uitkering ingevolge de socialeverzekeringswetten ontvangt die door tussenkomst van
dezelfde inhoudingsplichtige wordt uitbetaald. De in de praktijk ontstane onduidelijkheid
ziet op de vraag of de Belastingdienst bevoegd is om via de loonaangifte per IKV nominatieve
gegevens uit te vragen die niet relevant zijn voor de heffing van alleen loonbelasting.
Vanwege deze onduidelijkheid wordt voorgesteld om explicieter wettelijk vast te leggen
dat de Belastingdienst – naast de gegevens die van belang kunnen zijn voor de heffing
van loonbelasting – ook gegevens mag opvragen die noodzakelijk zijn voor de doelen
van de polisadministratie. Dit ziet op het aanleveren van gegevens en de wijze van
aanleveren hiervan. Voor de heffing van enkel loonbelasting is het opgeven van gegevens
per IKV niet noodzakelijk, maar dit is wel noodzakelijk voor de heffing van premies
werknemersverzekeringen en de verstrekking van uitkeringen en tegemoetkomingen (het
distribuerende proces) met behulp van gegevens uit de polisadministratie. De premie
volksverzekeringen en de IAB Zvw worden geheven met overeenkomstige toepassing van
de voor de heffing van de loonbelasting geldende regels. Hierdoor is de voorgestelde
bepaling ook op deze heffingen van toepassing.
De voorgestelde wijziging leidt niet tot een uitbreiding van de gegevens die via de
loonaangifte worden uitgevraagd.
6. Afschaffen betalingskorting voorlopige aanslag Vpb
Voor bepaalde voorlopige aanslagen IB en Vpb wordt op grond van de wet een betalingskorting
verleend als het gehele bedrag van de voorlopige aanslag minus het bedrag van de betalingskorting
uiterlijk op de vervaldatum van de eerste betalingstermijn is betaald. Deze maatregel
is al in 1998 geïntroduceerd op advies van de Commissie Van Lunteren. Om de administratieve
lasten die samenhangen met fiscale regelgeving te verminderen is geadviseerd om belastingschuldigen
met een korting te stimuleren om de voorlopige aanslag in één keer te betalen. De
administratieve lasten bij het voldoen van een voorlopige aanslag zijn vandaag de
dag gering. Het eenmalig betalen van een aanslag kost nu namelijk evenveel tijd als
het in gang zetten van vooraf vastgestelde periodieke betalingen als gevolg van de
automatisering. Verder blijft het mogelijk om een voorlopige aanslag in één keer te
betalen.
Mede hierom zal met de voorgestelde maatregel de zogenoemde betalingskorting voor
voorlopige aanslagen in de Vpb komen te vervallen. De voorgestelde maatregel is geïnitieerd
bij de augustusbesluitvorming van 2019 waarbij het toenmalige kabinet heeft besloten
om de betalingskorting voor de Vpb af te schaffen. De opbrengst van deze maatregel
wordt ingezet voor een structureel lastenverlichtingspakket voor huishoudens. Hiertegenover
staat dat de maatregel de lasten van bedrijven zal verzwaren. Met het enkel afschaffen
van de betalingskorting bij voorlopige aanslagen Vpb wordt uitsluitend van bedrijven
een voordeel weggenomen. Er is destijds niet overwogen om de betalingskorting die
wordt aangeboden bij de IB en de IAB Zvw eveneens af te schaffen. Dat lag in de rede
van de toenmalige besluitvorming voor een structureel lastenverlichtingspakket voor
burgers. Daarom blijft de betalingskorting bij voorlopige aanslagen in de IB wél bestaan.
De maatregel zou worden opgenomen in het Belastingplan 2020 en zou per 1 januari 2021
in werking treden. De Belastingdienst heeft echter, na een uitvoeringstoets, kenbaar
gemaakt dat de afschaffing van de betalingskorting bij voorlopige aanslagen Vpb vooralsnog
niet uitvoerbaar was. Uitvoering geven aan deze maatregel zou een risico vormen voor
het uitfaseren van Enterprise Tax Management (ETM). Uitfasering ETM heeft absolute
prioriteit. Per 1 januari 2023 is het wel mogelijk om de betalingskorting bij voorlopige
aanslagen Vpb te laten vervallen. Dit wetsvoorstel geeft daarmee alsnog uitvoering
aan de augustusbesluitvorming van 2019.
Door het niet aanbieden van een betalingskorting bij een voorlopige aanslag Vpb vervalt
voor belastingschuldigen de financiële prikkel om de voorlopige aanslag in één keer
te voldoen.
7. Betalingsvordering lokale belastingen
De Invorderingswet 1990 (IW 1990) kent sinds 1 juli 2020 de betalingsvordering. De
betalingsvordering is een vorm van vereenvoudigd derdenbeslag onder een betaaldienstverlener.
Doel van deze maatregel is een vereenvoudiging van de procedure, niet een uitbreiding
van bevoegdheden. Deze vereenvoudiging zit in het feit dat de tussenkomst van de deurwaarder
niet meer aan de orde is. Hierdoor is de procedure van derdenbeslag aanzienlijk eenvoudiger
en efficiënter geworden dan eerder het geval was. Hiervan profiteert zowel de belastingschuldige,
omdat deze geen deurwaarderskosten meer in rekening krijgt gebracht, als de Belastingdienst,
omdat het proces eenvoudiger wordt. Gemeenten, provincies en waterschappen kunnen
bij de invordering van lokale heffingen ook gebruikmaken van de betalingsvordering.
De voorgestelde wijzigingen beogen dat de bij ministeriële regeling gestelde nadere
regels met betrekking tot de gevallen waarin en de wijze waarop aan de betalingsvordering
uitvoering moet worden gegeven, ook gelden voor gemeenten, provincies en waterschappen.
8. Rentestop naheffingsaanslag
In de regeling van de belastingrente vindt een zogenoemde rentestop plaats als de
inspecteur, kort gezegd, te lang doet over het vaststellen van een belastingaanslag.31 Als de inspecteur langer dan de reguliere behandeltermijn nodig heeft om een belastingaanslag
vast te stellen overeenkomstig een verzoek of aangifte, komt dat dankzij de rentestop
dus niet voor rekening van de belastingplichtige. Voor naheffingsaanslagen is deze
rentestop op dit moment niet in de wet opgenomen. In de huidige situatie (zonder rentestop)
loopt het tijdvak waarover bij naheffingsaanslagen belastingrente wordt berekend door
tot twee weken (veertien dagen) na de dagtekening van de naheffingsaanslag. Als de
naheffingsaanslag (te) lang op zich laat wachten, blijft de te betalen belastingrente
dus oplopen. Door ook voor naheffingsaanslagen een rentestop te introduceren, wordt
aan deze situatie een einde gemaakt. Geregeld wordt dat indien een naheffingsaanslag
is vastgesteld overeenkomstig een verzoek tot vaststelling van een dergelijke naheffingsaanslag,
het tijdvak waarover belastingrente wordt berekend uiterlijk tien weken na de datum
van ontvangst van dat verzoek eindigt. De belastingplichtige die om de vaststelling
van een naheffingsaanslag verzoekt, hoeft ten opzichte van de huidige situatie geen
extra acties te verrichten om voor de rentestop in aanmerking te komen. Het doenvermogen
van belastingplichtigen wordt dan ook niet extra belast. Onder een verzoek om een
naheffingsaanslag wordt in dit kader onder meer verstaan een herziening of verbetering
van een aangifte (suppletie) en een correctiebericht in de zin van de Wet op de loonbelasting
1964 (Wet LB 1964)32. Deze opsomming is derhalve niet limitatief. Voorts geldt dat een verzoek om een
naheffingsaanslag op de «door de inspecteur aangegeven wijze» dient te worden ingediend
om gebruik te kunnen maken van de rentestop. Dit betekent dat de rentestop alleen
geldt als het verzoek om een naheffingsaanslag wordt gedaan via de door de inspecteur
beschikbaar gestelde – op dit moment ook gebruikte – formulieren.
Het is mogelijk dat na het opleggen van een naheffingsaanslag naar aanleiding van
een verzoek, nog een of meer naheffingsaanslagen volgen. De inspecteur heeft immers
een eigen bevoegdheid om onderzoek te doen en, zo nodig, over te gaan tot naheffing.
Deze naheffingsaanslagen worden ongevraagd (dus zonder voorafgaand verzoek van de
belastingplichtige) opgelegd, zodat de rentestop in zoverre toepassing mist.
De voorgestelde rentestop treedt in werking per 1 januari 2023 voor naheffingsaanslagen
ter zake van loonbelasting, dividendbelasting, bronbelasting, overdrachtsbelasting,
belasting van personenauto’s en motorrijwielen, accijns, verbruiksbelasting van alcoholvrije
dranken of een in de Wet belastingen op milieugrondslag (Wbm) genoemde belasting.
Voor de omzetbelasting zal de rentestop op een later moment in werking treden. Hiervoor
is gekozen, omdat het voor de omzetbelasting uitvoeringstechnisch niet mogelijk is
per 1 januari 2023 uitvoering te geven aan de voorgestelde rentestop. Het huidige
systeem van de Belastingdienst voor de omzetbelasting (OB-systeem) laat geen ruimte
om per 1 januari 2023 rekening te houden met de voorgestelde rentestop. Uiterlijk
bij de introductie van het nieuwe OB-systeem – voorzien voor medio 2026 – zal dit
wel mogelijk zijn. De rentestop zal voor de omzetbelasting in werking treden zodra
de rentestop uitvoeringstechnisch mogelijk is.
9. Maatwerk belastingrente
9.1. Belastingrente
Belastingrente wordt, kort gezegd, in rekening gebracht als een belastingaanslag33 met een te betalen bedrag aan belasting door toedoen van de belastingplichtige (of
inhoudingsplichtige34) «te laat» wordt vastgesteld. De belastingrenteregeling in de AWR is daarbij geënt
op de verzuimrenteregeling die in de Algemene wet bestuursrecht (Awb) wordt gehanteerd.
Als, kort gezegd, wordt vastgesteld dat een belastingplichtige in verzuim is geweest,
wordt er voor de berekening van belastingrente van uitgegaan dat het verzuim heeft
plaatsgevonden gedurende het gehele rentetijdvak, dat start en eindigt op vaste – in
de wet aangegeven – momenten. In dit wetsvoorstel wordt een bepaling voorgesteld waardoor
het mogelijk wordt om in bepaalde situaties, waarin de systematiek van deze regeling
te hard uitpakt, maatwerk te leveren door een vermindering van belastingrente te verlenen.
9.2. Het rentetijdvak
De huidige systematiek is als volgt. Als:
a. na zes maanden na het einde van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven een
belastingaanslag IB/premie volksverzekeringen (PVV) of Vpb; of
b. na acht maanden na het overlijden35 een belastingaanslag erfbelasting;
met een te betalen bedrag aan belasting wordt vastgesteld, wordt in beginsel belastingrente
in rekening gebracht. Deze rente wordt enkelvoudig berekend over het zogenoemde rentetijdvak
en heeft als grondslag het te betalen bedrag aan belasting (na verrekening van eventuele
voorlopige aanslag(en) en voorheffing(en)). Het rentetijdvak is de periode vanaf zes
maanden, onderscheidenlijk acht maanden36, na het tijdvak waarover de belasting wordt geheven tot de dag waarop de belastingaanslag
invorderbaar is. Een belastingaanslag is invorderbaar na het verstrijken van de betalingstermijn.37, 38
Voor belastingen die worden geheven bij wege van voldoening of afdracht op aangifte39 geldt dat in beginsel belastingrente in rekening wordt gebracht over het tijdvak
dat aanvangt op de dag volgend op het kalenderjaar of het boekjaar waarop de nageheven
belasting betrekking heeft en eindigt veertien dagen na de dagtekening van de naheffingsaanslag.40
Gebleken is dat de hiervoor beschreven systematiek kan leiden tot situaties die (zeer)
indruisen tegen het rechtvaardigheidsgevoel en ook niet passen bij de verzuimgedachte
die aan de regeling ten grondslag ligt. Dit hangt onder meer samen met het feit dat
voor het berekenen van de belastingrente steeds enkel de «laatste» belastingaanslag41, dus de belastingaanslag ter zake waarvan de belastingrente wordt berekend, wordt
vergeleken met de «voorlaatste» belastingaanslag.
Voorbeeld
Met dagtekening 30 juni 2019 wordt een voorlopige aanslag IB/PVV over het belastingjaar
2018 opgelegd van € 200.000 aan te betalen IB/PVV (zonder in rekening gebrachte belastingrente
omdat de aanslag vóór 1 juli 2019 is opgelegd). Met dagtekening 1 januari 2020 volgt
een nadere voorlopige aanslag van € 120.000 (zonder vergoeding van belastingrente).
Met dagtekening 1 januari 2021 volgt de definitieve aanslag van (wederom) € 200.000.
Op grond van de huidige wet geldt dat over een bedrag van € 80.000 (zijnde het verschil
tussen de definitieve aanslag van € 200.000 en de nadere voorlopige aanslag van € 120.000,
ofwel het te betalen bedrag aan IB/PVV) belastingrente is verschuldigd van 1 juli
2019 tot en met 11 februari 2021.42 Van 30 juni 2019 tot 1 januari 2020 was echter reeds € 200.000 aan IB/PVV geheven
(naar aanleiding van de «eerste» voorlopige aanslag).
9.3. Matiging
Er wordt een bepaling voorgesteld op basis waarvan de inspecteur de belastingrente
in bepaalde situaties kan verminderen. Hiermee wordt de mogelijkheid gecreëerd om,
meer dan voorheen, maatwerk te kunnen leveren bij het berekenen van de belastingrente.
Het idee achter de bepaling is dat het mogelijk moet zijn om bij het berekenen van
belastingrente rekening te houden met periodes waarin (een deel van) het te betalen
bedrag aan belasting (of PVV) reeds was geheven. Het ontbreken van deze mogelijkheid
kan hard uitpakken en past niet bij de wens om maatwerk te bieden. Voor zover gedurende
het tijdvak waarover belastingrente in rekening wordt gebracht het te betalen bedrag
aan belasting (of PVV) reeds was geheven, dan wel op aangifte was voldaan of afgedragen,
kan de inspecteur op grond van de voorgestelde bepaling de over dat gedeelte van het
tijdvak in rekening gebrachte belastingrente verminderen naar evenredigheid van het
reeds geheven, voldane of afgedragen bedrag.
Een belastingaanslag wordt doorgaans opgelegd via een geautomatiseerd proces, waarbij
voor de verschillende belastingen verschillende heffingssystemen bestaan. De voorgestelde
bepaling kan niet in alle heffingssystemen en voor alle situaties geautomatiseerd
worden toegepast. Hierdoor zal het voor de inspecteur (in veel gevallen) niet mogelijk
zijn om bij de vaststelling van de belastingaanslag met de voorgestelde bepaling rekening
te houden. Toepassing van de bepaling zal daarom vooral achteraf moeten plaatsvinden,
in bezwaar of na een verzoek om ambtshalve vermindering. Het bedrag dat aan belastingrente
in rekening wordt gebracht, wordt altijd afzonderlijk vermeld op het aanslagbiljet.
Indien belanghebbenden na kennisneming van het bedrag aan belastingrente van mening
zijn dat de voorgestelde bepaling zou moeten leiden tot vermindering van dat bedrag,
kunnen zij hierom verzoeken door middel van bezwaar of een verzoek om ambtshalve vermindering.
Deze werkwijze betekent dat een beroep wordt gedaan op het doenvermogen van belanghebbenden.
Zoals aangegeven, is een andere werkwijze (in veel gevallen) niet in te passen in
de geautomatiseerde processen en heffingssystemen en is de bepaling bedoeld om de
inspecteur in ieder geval de mogelijkheid te bieden om meer maatwerk te leveren. Via
de communicatiekanalen van de Belastingdienst zal het bestaan van de bepaling en de
bijbehorende gang van zaken kenbaar worden gemaakt. Als de bepaling (ten aanzien van
een of meer belastingmiddelen) wel geautomatiseerd kan worden toegepast of als de
inspecteur de mogelijkheid heeft om de bepaling ambtshalve – dat wil zeggen uit eigen
beweging43 – handmatig toe te passen, wordt hiertoe overgegaan. In dergelijke gevallen vindt
de vermindering van de belastingrente wel plaats bij de vaststelling van de belastingaanslag
of kort daarna, en hoeft de belanghebbende zelf geen actie te ondernemen. Deze laatste
werkwijze verdient uiteraard de voorkeur en de Belastingdienst streeft hier ook naar.
Indien de belanghebbende het vervolgens toch niet eens is met de toegepaste vermindering
van de belastingrente kan hij daartegen uiteraard opkomen door gebruik te maken van
de genoemde rechtsmiddelen.
Als de voorgestelde bepaling wordt toegepast op eerdergenoemd voorbeeld betekent dat
het volgende:
Voorbeeld
Ten aanzien van het totale rentetijdvak (1 juli 2019 tot en met 11 februari 2021;
1,5 jaar + zes weken betalingstermijn) geldt dat over een periode van 6 maanden (1 juli
2019 tot 1 januari 2020) reeds € 200.000 aan verschuldigde belasting was geheven.
Over het bedrag van € 80.000 (het bij de definitieve aanslag vastgestelde te betalen
bedrag aan belasting, dat geldt als «grondslag» voor het te betalen bedrag aan belastingrente)
hoeft dus enkel belastingrente te worden berekend over de periode van 1 januari 2020
tot en met 11 februari 2021, derhalve over 6 maanden minder dan op grond van de huidige
wet het geval is.
9.4. Betalingstermijn
Ingevolge de belastingrenteregeling in de AWR wordt belastingrente berekend tot het
einde van de betalingstermijn van een belastingaanslag, zowel in de situatie waarin
belastingrente in rekening wordt gebracht als die waarin belastingrente wordt vergoed.44 In het onderzoek naar onder andere de redelijkheid, billijkheid en rechtvaardigheid
van de belastingrenteregeling dat in 2018 aan beide Kamers der Staten-Generaal is
gezonden, is ingegaan op de systematiek dat in alle gevallen over de volledige betalingstermijn
belastingrente wordt berekend en zijn alternatieven hiervoor onderzocht.45 De destijds genoemde beweegredenen voor deze systematiek en de bezwaren tegen de
onderzochte alternatieven zijn nog steeds van toepassing, waardoor deze systematiek
ook in de situatie waarin de inspecteur op grond van de voorgestelde bepaling overgaat
tot vermindering van belastingrente onverkort van toepassing blijft.46 Een verandering van de systematiek in alleen deze specifieke situatie zou een onredelijke
situatie opleveren ten opzichte van belanghebbenden die geen beroep kunnen doen op
de voorgestelde bepaling. In de voorgestelde bepaling is daarom expliciet bepaald
dat deze niet van toepassing is op de belastingrente die in rekening wordt gebracht
over de periode vanaf de dagtekening van de vaststelling van de belastingaanslag ter
zake waarvan de belastingrente wordt berekend. Deze bepaling is bovendien noodzakelijk
omdat zich ook gedurende de betalingstermijn de situatie kan voordoen dat belastingrente
wordt berekend terwijl het te betalen bedrag aan belasting reeds is geheven, dan wel
op aangifte is voldaan of afgedragen.47 Zonder de genoemde bepaling zouden belanghebbenden zich ten aanzien van de belastingrente
die zij over de betalingstermijn betalen dus kunnen beroepen op een vermindering van
belastingrente, terwijl dit een gevolg is van de bestaande systematiek.48 Ingevolge de voorgestelde bepaling blijft belastingrente dus te allen tijde verschuldigd
over de periode vanaf de dagtekening van de «laatste» belastingaanslag (als de betalingstermijn
start) tot en met de dag voorafgaand aan de dag waarop die aanslag invorderbaar is,
zoals geldt in alle gevallen waarin belastingrente is verschuldigd. Voor eerdergenoemd
voorbeeld betekent dit – ook na de onderhavige wetswijziging – dat in elk geval belastingrente
is verschuldigd over de periode vanaf de dagtekening van de definitieve aanslag (1 januari
2021) tot en met de dag voorafgaand aan de dag waarop de definitieve aanslag invorderbaar
is (11 februari 2021).
9.5. Ministeriële regeling
Op grond van de voorgestelde bepaling kunnen bij ministeriële regeling situaties worden
aangewezen waarin het te betalen bedrag aan belasting geacht wordt reeds te zijn geheven, dan wel op aangifte te zijn voldaan of afgedragen en waarop
aldus de voorgestelde bepaling van toepassing is. Het gaat hierbij om situaties die
sterk lijken op de eerder bedoelde situaties (waarin (een deel van) het te betalen
bedrag aan belasting (of PVV) reeds was geheven in een deel van de periode waarop
de belastingrenteberekening ziet) maar die niet onder de letterlijke bepaling vallen
omdat geen sprake is van «het te betalen bedrag aan belasting (of PVV)» (dat reeds
was geheven). Denk bijvoorbeeld aan gevallen waarin betalingen/teruggaven kunnen worden
gezien als «communicerende vaten». Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn bij correcties
bij fiscale partners, waarbij de belastingteruggaaf zonder belastingrente aan de ene
partner leidt tot een te betalen bedrag aan belasting (of PVV) met belastingrente
door de andere partner, waarbij dát specifieke te betalen bedrag aan belasting niet
eerder was geheven (zie voorbeeld 5 in de artikelsgewijze toelichting). Ook kunnen
op grond van de voorgestelde bepaling bij ministeriële regeling situaties worden aangewezen
waarin de latere inwerkingtreding ten aanzien van de loonbelasting en omzetbelasting
(zie paragraaf 10.6) geen toepassing vindt en kunnen nadere regels worden gesteld
voor de toepassing van de aan het begin van deze alinea beschreven hoofdregel, evenals
regels op grond waarvan toepassing van de hoofdregel om doelmatigheidsredenen achterwege
blijft.
9.6. Inwerkingtreding voor loonbelasting en omzetbelasting
De voorgestelde bepaling geldt vooralsnog niet voor de loonbelasting en de omzetbelasting.
De uitzondering voor deze belastingen49 komt te vervallen op een bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip, waardoor het
bereik van de maatregel op dat tijdstip wordt uitgebreid naar de loonbelasting en
de omzetbelasting. Hiervoor is gekozen omdat het voor de loonbelasting en de omzetbelasting
uitvoeringstechnisch niet mogelijk is per 1 januari 2023 integraal uitvoering te geven
aan de voorgestelde bepaling. Aan de voorgestelde bepaling kan voor deze belastingen
alleen op geautomatiseerde wijze uitvoering worden gegeven. De systemen die dat mogelijk
moeten maken, laten hiervoor per 1 januari 2023 nog geen ruimte. Zodra de mogelijkheid
om over te gaan tot vermindering van belastingrente uitvoeringstechnisch ook voor
de loonbelasting en de omzetbelasting integraal mogelijk is, komt de bepaling die
de toepassing van die belastingen uitsluit te vervallen. Naar verwachting is dit niet
voor 2026 het geval. Als ten aanzien van specifieke situaties in de loonbelasting
of omzetbelasting blijkt dat de voorgestelde bepaling wel eerder uitvoerbaar is (en
het ten aanzien van die specifieke situaties dus niet nodig is te wachten tot de bepaling
over de hele linie toepasbaar is), worden die specifieke situaties opgenomen in de
hiervoor genoemde ministeriële regeling.50 Op die manier wordt ernaar gestreefd de voorgestelde bepaling zo spoedig mogelijk
– met andere woorden, zodra dat uitvoeringstechnisch mogelijk is – ook geheel of gedeeltelijk
van toepassing te laten zijn op de loonbelasting en omzetbelasting.
10. Versterken rechtsbescherming bij onderlinge overlegprocedure tussen staten met
een belastingverdrag
Ondanks het bestaan van een belastingverdrag of een daarmee vergelijkbare regeling
zoals een belastingregeling, kan zich een grensoverschrijdende situatie voordoen waarin
een persoon of onderneming te maken krijgt met dubbele belasting of waarin anderszins
sprake is van heffing in strijd met dat belastingverdrag of die regeling. Dergelijke
situaties kunnen zich voordoen door verschillen in interpretatie of toepassing van
het belastingverdrag of de regeling. De betreffende persoon of onderneming kan in
een dergelijk geval op grond van het toepasselijke belastingverdrag of de toepasselijke
regeling een verzoek indienen bij de bevoegde autoriteit (in Nederland: de Minister
van Financiën) om een zogenoemde onderlinge overlegprocedure te starten. Aan de Algemeen
directeur Belastingdienst/Grote Ondernemingen is het ondermandaat verleend de taak
van bevoegde autoriteit uit te voeren. Alle Nederlandse belastingverdragen en -regelingen
bevatten een bepaling op grond waarvan een onderlinge overlegprocedure kan worden
gestart.
De onderlinge overlegprocedure zoals die in de Nederlandse belastingverdragen en -regelingen
is opgenomen, is gebaseerd op het OESO-Modelverdrag (OMV).51 Hierin is opgenomen dat indien een persoon van oordeel is dat de maatregelen van
(een van) de verdragsluitende staten (zullen) leiden tot een belastingheffing die
niet in overeenstemming is met de bepalingen van het belastingverdrag, de betreffende
persoon de bevoegde autoriteit binnen drie jaar kan verzoeken om in overleg te treden
met de betrokken verdragsluitende staat.52 Daarnaast kan een onderneming in bepaalde situaties op grond van het Verdrag ter
afschaffing van dubbele belasting in geval van winstcorrecties tussen verbonden ondernemingen
(het «EU-arbitrageverdrag») verzoeken om een onderlinge overlegprocedure.
De bevoegde autoriteit voert na ontvangst van een dergelijk verzoek een toets uit
voordat het in behandeling wordt genomen. Hierbij wordt getoetst of het verzoek aan
de voorwaarden voldoet.53 In het bijzonder wordt getoetst of in het voorliggende geval sprake is (of zal zijn)
van belastingheffing die niet in overeenstemming is met de bepalingen van het toepasselijke
belastingverdrag of de toepasselijke regeling. Voorts is geregeld dat, indien de bevoegde
autoriteit het verzoek gegrond acht, de bevoegde autoriteit op grond van het belastingverdrag
of de toepasselijke regeling verplicht is om met de bevoegde autoriteit van het andere
betrokken land in overleg te treden en zich in te spannen om de dubbele of strijdige
belasting te voorkomen.54
Echter, indien de bevoegde autoriteit vaststelt dat het verzoek niet aan de voorwaarden
voldoet, zal deze het verzoek afwijzen. De Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad
van State (ABRvS) heeft geoordeeld dat de afwijzing van een verzoek tot onderling
overleg een besluit is in de zin van de Awb (en geen besluit in de zin van de AWR).55, 56 Hiermee is bevestigd dat tegen het besluit tot afwijzing van een verzoek tot onderling
overleg bezwaar en beroep openstaat overeenkomstig de algemene regels van de Awb.
10.1. De voorgestelde wijziging
In de huidige situatie valt de beroepsprocedure met betrekking tot een afwijzing van
een verzoek tot onderling overleg zoals hiervoor is toegelicht onder de bevoegdheid
van de algemene bestuursrechter. Hierdoor kan beroep worden ingesteld bij de rechtbank
en hoger beroep bij de ABRvS. Echter, een dergelijk verzoek vereist dikwijls een inhoudelijke
beoordeling van het belastingverdrag of de regeling en de fiscale positie van de betreffende
persoon of onderneming, namelijk of in de omschreven situatie wel of geen sprake is
van belastingheffing in strijd met het van toepassing zijnde belastingverdrag of de
van toepassing zijnde regeling. Op basis van deze beoordeling volgt het besluit of
de bevoegde autoriteit het verzoek tot onderling overleg wel of niet in behandeling
moet nemen.
Gelet op de vaak fiscaaltechnische aard en inhoud van een besluit tot afwijzing van
een verzoek om onderling overleg, is het gewenst om deze procedures onder het fiscale
procesrecht te brengen. Hiertoe wordt voorgesteld de AWR te wijzigen. De in het onderhavige
wetsvoorstel opgenomen maatregel regelt dat op een besluit tot afwijzing van een verzoek
tot een onderlinge overlegprocedure de regels van de AWR van toepassing zijn. Waar
nu de algemene bestuursrechter bevoegd is om over een besluit tot afwijzing van een
verzoek om een onderlinge overlegprocedure te oordelen, beoogt de voorgestelde wetswijziging
dergelijke besluiten onder de bevoegdheid van de fiscale rechter te brengen. Hierdoor
kan beroep worden ingesteld bij de rechtbank, hoger beroep bij het gerechtshof en
beroep in cassatie bij de HR.
Dit wetsvoorstel heeft uitsluitend betrekking op verzoeken die zien op een onderlinge
overlegprocedure in een individueel geval op verzoek van een persoon of onderneming.57 Deze onderlinge overlegprocedure heeft betrekking op specifieke situaties waarin
een persoon of onderneming van mening is dat in zijn, onderscheidenlijk haar, geval
sprake is van belastingheffing in strijd met een belastingverdrag of een regeling,
of waar deze strijdigheid vrijwel zeker zal ontstaan. Daarbij kan bijvoorbeeld worden
gedacht aan situaties waarin grensoverschrijdend wordt gewerkt en beide landen van
mening zijn dat zij het heffingsrecht over de inkomsten uit arbeid hebben, of waarin
in het kader van de belastingheffing, de prijs voor de levering van goederen of diensten
tussen verbonden ondernemingen wordt gecorrigeerd door de Nederlandse belastingdienst
dan wel de buitenlandse belastingdienst.
11. Uniformeren termijnen vereenvoudigd derdenbeslag
Een belastingaanslag moet binnen een bepaalde termijn worden voldaan. Wanneer betaling
niet voor het verstrijken van de betalingstermijn heeft plaatsgevonden, volgen (mogelijk)
een betalingsherinnering, een aanmaning en een dwangbevel. Hierna kan de ontvanger,
onder andere, overgaan tot een vereenvoudigd derdenbeslag. Voordat een vereenvoudigd
derdenbeslag wordt uitgevoerd zal de ontvanger in veel gevallen aan de belastingschuldige
een bericht sturen waarin hij aankondigt dat hij voornemens is om een vereenvoudigd
derdenbeslag te doen. In de wet is vastgelegd in welke gevallen de ontvanger een vooraankondiging
stuurt en wat de reactietermijn voor de belastingschuldige is.
In de situatie dat in dit kader een vooraankondiging moet worden verzonden, gelden
twee verschillende reactietermijnen:
a. een reactietermijn van één week wanneer het niet gaat om een periodieke betaling of
wanneer het gaat om een periodieke betaling waar géén beslagvrije aan is verbonden,
én het dwangbevel is betekend per post; en
b. een reactietermijn van vier weken wanneer het gaat om een vordering op een periodieke
betaling waar wél een beslagvrije voet aan is verbonden, ongeacht op welke wijze het
dwangbevel is betekend.
Met de beoogde wijziging worden de reactietermijnen gelijkgetrokken, waardoor de reactietermijn
op de vooraankondiging naar aanleiding van een vereenvoudigd derdenbeslag op een vordering
die géén periodieke betaling betreft of een periodieke betaling betreft waaraan géén
beslagvrije voet is verbonden wordt verlengd tot vier weken.
De verlenging van de reactietermijn op de vooraankondiging verbetert de rechtsbescherming
van de belastingschuldige. Belastingschuldigen hebben – in de genoemde gevallen –
door de beoogde wijziging een langere termijn om actie te ondernemen ten aanzien van
het aangekondigde vereenvoudigde derdenbeslag. Dit kan bijvoorbeeld door informatie
aan te leveren die reden geeft om de beslagvrije voet te wijzigen. Met deze (eventueel)
gewijzigde beslagvrije voet moet de ontvanger bij het uitvoeren van het vereenvoudigde
derdenbeslag rekening houden. Ook kan de belastingschuldige tijdens de reactietermijn
van vier weken contact opnemen met de ontvanger om bijvoorbeeld alsnog een betalingsregeling
te treffen. Als er alsnog een betalingsregeling kan worden getroffen, zal de ontvanger
het aangekondigde vereenvoudigde derdenbeslag niet doorzetten. Met deze verlenging
wordt het doenvermogen van belastingschuldigen die een vooraankondiging krijgen minder
belast en worden de negatieve gevolgen van onoplettendheid en vergeetachtigheid beperkt.
12. Tegemoetkoming schrijnende situaties
In oktober 2020 verscheen een nieuwsbericht in de media waarin de tragische situatie
werd beschreven van een minderjarig kind dat zijn ouders verliest, de ouderlijke woning
erft en vanwege de fiscale verplichtingen die uit de nalatenschap voortvloeien zou
worden gedwongen om de geërfde ouderlijke woning waarin hij woont te verkopen. Kinderen
hebben op grond van de huidige wet- en regelgeving in situaties als deze geen recht
op renteloos uitstel van betaling voor het betalen van de – in dit geval – erfbelastingschuld.
Bij betaling na de betalingstermijn wordt aan de belastingschuldige, in beginsel,
invorderingsrente in rekening gebracht.58 Het maakt hierbij, in beginsel, niet uit of uitstel is verkregen. Dit kan leiden
tot een aanzienlijke verhoging van het te betalen bedrag. Het renteloos verlenen van
uitstel van betaling kan uitsluitend plaatsvinden wanneer in de wet is opgenomen dat
invorderingsrente niet in rekening wordt gebracht over de periode waarvoor uitstel
van betaling is verleend. De huidige wet biedt niet de ruimte om in de genoemde situatie
van het minderjarige kind renteloos uitstel van betaling te verlenen. Het kabinet
acht dit in dergelijke schrijnende situaties ongewenst. Daarom is aangekondigd dat
de wet op dit punt zal worden gewijzigd.59
Het kabinet acht het wenselijk om de wet- en regelgeving zodanig te wijzigen dat ook
een oplossing kan worden geboden voor andere situaties waarin de betaling van een
belastingaanslag binnen de geldende betalingstermijn leidt tot onbillijkheden van
overwegende aard.
12.1. Verbreding tot vergelijkbare situaties
In de wet is geregeld binnen welke betalingstermijn een belastingaanslag moet worden
voldaan. Er kunnen zich echter situaties voordoen waarin betaling van een belastingaanslag
binnen de geldende betalingstermijn leidt tot onbillijkheden van overwegende aard.
In die situaties kan redelijkerwijs niet van de belastingschuldige worden gevergd
dat de belastingaanslag binnen de geldende betalingstermijn wordt voldaan. De voorgestelde
wijzigingen van de wet strekken om die reden voor die gevallen tot:
a. het bieden van uitstel van betaling voor de duur van minimaal vijf jaar;
b. het daarbij niet in rekening brengen van invorderingsrente.
Uitstel van betaling betekent kort gezegd dat het de belastingschuldige wordt toegestaan
de belastingschuld later te betalen dan op de laatste dag van de in de wet gestelde
betalingstermijn. Gedurende deze (verlengde) periode vangt de dwanginvordering niet
aan. De voorgestelde voorwaarde van een onbillijkheid van overwegende aard brengt
met zich dat niet aan elke (ervaren) onbillijkheid wordt tegemoetgekomen. Hoewel schrijnende
situaties (of onbillijkheden van overwegende aard) naar het oordeel van de wetgever
zoveel mogelijk voorkomen moeten worden, is – mede omdat niet alle schrijnende situaties
(of onbillijkheden van overwegende aard) bij het opstellen van wetgeving zijn te voorzien –
niet uitgesloten dat schrijnende situaties (of onbillijkheden van overwegende aard)
soms voor zullen komen. Met de voorgestelde wijziging wordt voorzien in een oplossing
voor schrijnende situaties waarbij iemand geconfronteerd wordt met belastingheffing
en de betaling van de belastingaanslag binnen de geldende betalingstermijn leidt tot
onbillijkheden van overwegende aard.
Wat in dit kader een schrijnende situatie (of onbillijkheid van overwegende aard)
is, is afhankelijk van de feiten en omstandigheden van het geval. Een voorbeeld van
een schrijnende situatie (of onbillijkheid van overwegende aard) waarop de voorgestelde
uitstelfaciliteit zal zien is als de erfgenaam/belastingschuldige een al dan niet
minderjarig kind betreft en er slechts vermogen wordt geërfd in de vorm van een vermogensbestanddeel
(in natura) dat een eerste levensbehoefte betreft. In een dergelijke situatie is er
mogelijk naast het betreffende vermogensbestanddeel geen of nagenoeg geen ander inkomen
of vermogen bij de erfgenaam aanwezig om bijvoorbeeld de belastingaanslag erfbelasting
te kunnen betalen. Het aangaan van een lening zal dan, vanwege het ontbreken van een
inkomen, veelal niet mogelijk zijn omdat niet aan de daarbij behorende betalingsverplichtingen
kan worden voldaan. De erfbelastingschuld en eventuele andere bestaande dan wel nog
vast te stellen belastingschulden, zoals de verschuldigde IB, kunnen in dat geval
alleen worden voldaan door het betreffende vermogensbestanddeel te verkopen.
In lagere regelgeving zal een nadere uitwerking plaatsvinden van de schrijnende situaties
(of onbillijkheden van overwegende aard) waaraan tegemoet zal worden gekomen.
12.2. Werking van de uitstelfaciliteit
De belastingschuldige kan om de voorgestelde uitstelfaciliteit verzoeken na ontvangst
van de belastingaanslag. De belastingschuldige moet bij zijn verzoek gegevens verstrekken
waaruit blijkt dat er sprake is van een schrijnende situatie (of onbillijkheid van
overwegende aard) waarvoor de uitstelfaciliteit is bedoeld. De beslissing van de ontvanger
op het verzoek zal plaatsvinden bij een voor bezwaar vatbare beschikking. Tegen deze
beschikking staat na bezwaar desgewenst beroep bij de belastingrechter open. De termijn
voor de voorgestelde uitstelfaciliteit kan langer zijn dan vijf jaar, doordat in de
wettelijke bepaling wordt gesproken van ten minste vijf jaar. Dit biedt de ontvanger
de ruimte om in situaties waarin voorzienbaar is dat een termijn van vijf jaar onvoldoende
is langer uitstel van betaling te verlenen en hiermee een ruimere periode van rust
te gunnen. Het is afhankelijk van de feiten en omstandigheden van het concrete geval
of de ontvanger voor een langere termijn dan vijf jaar uitstel zal verlenen.
De ontvanger zal in beginsel aan het uitstel van betaling de voorwaarde verbinden
dat de belastingschuldige voldoende zekerheid stelt. In de situatie waarin slechts
vermogen wordt geërfd in de vorm van een vermogensbestanddeel zoals een woning, zal
de zekerheid bij voorkeur een hypotheekrecht ten behoeve van de ontvanger betreffen.
In de ministeriële regeling zal eveneens worden opgenomen dat de ontvanger in bepaalde
schrijnende situaties (of bij bepaalde onbillijkheden van overwegende aard) niet eist
dat er zekerheid wordt gesteld.
Na afloop van de verleende termijn komt het uitstel van rechtswege te vervallen. De
belastingschuldige ontvangt hierover tijdig bericht. De belastingschuldige kan dan,
als dit noodzakelijk is, een nieuw verzoek doen om uitstel van betaling. Bij een nieuw
verzoek op grond van de voorgestelde uitstelfaciliteit zal de belastingschuldige kenbaar
moeten maken dat er (nog steeds) onbillijkheden van overwegende aard aanwezig zijn.
Het is van belang dat de voorgestelde uitstelfaciliteit daadwerkelijk een vangnet
biedt aan situaties waarin betaling van de belastingschuld leidt tot onbillijkheden
van overwegende aard. Het kabinet vindt het daarom belangrijk om vijf jaar na inwerkingtreding
van de voorgestelde uitstelfaciliteit te bezien of en in welke mate hier daadwerkelijk
gebruik van wordt gemaakt.
Vooruitlopend op wetgeving is een uitstelfaciliteit voor schrijnende situaties bij
het verkrijgen van een nalatenschap opgenomen in de Leidraad Invordering 2008.60 Om te voorkomen dat invorderingsrente verschuldigd zou zijn over de periode van uitstel,
is daarbij voorzien in het op nihil stellen van de invorderingsrente. Met de voorgestelde
wetswijziging wordt in aansluiting daarop een renteloos uitstel ingevoerd, zodat in
het geheel geen invorderingsrente meer – dus ook niet tot nihil – in rekening wordt
gebracht. Effectief is sinds de invoering van de in de Leidraad Invordering 2008 opgenomen
uitstelfaciliteit per 1 juli 2021 in de betreffende gevallen dus geen invorderingsrente
verschuldigd (geworden).
Met de voorgestelde uitstelfaciliteit wordt een periode rust en ruimte geboden bij
schrijnende situaties waarin betaling van de belastingaanslag binnen de wettelijke
termijn een onbillijkheid van overwegende aard met zich mee zou brengen. Het verzoeken
van uitstel van betaling vraagt doenvermogen van de belastingschuldige. Deze nieuwe
uitstelfaciliteit zal onder de aandacht worden gebracht van belastingschuldigen, bijvoorbeeld
via de website van de Belastingdienst en via het aanslagbiljet. Daarnaast zal de ontvanger
de belastingschuldige die een beroep doet op deze uitstelfaciliteit, als dit nodig
is en voor zover dit kan, ondersteuning bieden bij de aanvraag om uitstel op grond
van deze uitstelfaciliteit.
13. Enkele wijzigingen in de Belastingwet BES ter zake van de koop of doorverkoop
van een onroerende zaak of een schip
In de Belastingwet BES is een vrijstelling opgenomen voor situaties waarin de staat
of een openbaar lichaam een onroerende zaak of een schip koopt. Er is ook een vrijstelling
voor situaties waarin de staat of een openbaar lichaam een onroerende zaak of een
schip via een bv of nv koopt. Nu wordt voorgesteld om aan de laatstgenoemde vrijstelling
een concurrentieclausule te koppelen. Dit houdt in dat de vrijstelling uitsluitend
geldt als de verkrijger schriftelijk verklaart de onroerende zaak, onderscheidenlijk
het schip, niet op een zodanige wijze te gaan gebruiken dat daarmee in concurrentie
wordt getreden met belastingplichtigen die winst beogen. Op het moment dat met de
onroerende zaak, onderscheidenlijk het schip, binnen vijf jaar na verkrijging, alsnog
in concurrentie wordt getreden met belastingplichtigen die winst beogen, ongeacht
het motief hiervoor, is de belasting alsnog verschuldigd.
Voorts is in de Belastingwet BES nu geregeld dat indien een onroerende zaak of een
schip binnen zes maanden wordt doorverkocht, de waarde waarover bij de tweede transactie
overdrachtsbelasting is verschuldigd wordt verminderd met de waarde waarover bij de
eerste transactie al overdrachtsbelasting verschuldigd was. Voorgesteld wordt hieraan
toe te voegen dat de waarde waarover bij een transactie binnen zes maanden na een
vorige transactie overdrachtsbelasting is verschuldigd, wordt verminderd met het bedrag
waarover ter zake van de vorige overdracht algemene bestedingsbelasting was verschuldigd
die niet in aftrek is of kon worden gebracht. Dit is nu niet goed geregeld in de wet
en wordt daarom hersteld.
14. EU-aspecten
De maatregelen in dit wetsvoorstel hebben geen EU-aspecten.
15. Budgettaire aspecten
Het toelaten van beleggingsondernemingen als toegelaten aanbieders voor de uitkering
van loonstamrechten heeft geen budgettaire gevolgen.
De budgettaire gevolgen van de maatregel waarmee de looptijd van een bancaire lijfrente
die vererft aan een bloed- of aanverwant die ouder is dan de AOW-gerechtigde leeftijd
wordt aangepast, zijn verwaarloosbaar. De belastingheffing wordt met deze maatregel
naar voren gehaald, maar naar verwachting gaat het om weinig gevallen.
De opschoning van de Wet DB 1965 heeft naar verwachting geen of verwaarloosbare budgettaire
gevolgen. De uitbreiding ten aanzien van vergoedingen voor kapitaalverstrekkingen
vergroot mogelijk de grondslag, maar naar verwachting komt deze situatie zelden voor.
Bovendien zal vaak sprake zijn van een inhoudingsvrijstelling of een mogelijkheid
tot teruggave of verrekening in de Vpb of de IB. Er is daarom niet met een opbrengst
gerekend.
De maatregel waarbij voor bezwaar vatbare beschikkingen waarvan naast de bedragen
van de belastingaanslag een bedrag op het aanslagbiljet is vermeld voor de toepassing
van de wettelijke bepalingen inzake bezwaar en beroep geacht worden onderdeel uit
te maken van belastingaanslag, heeft geen noemenswaardige budgettaire gevolgen.
De wettelijke grondslag uitvraag gegevens per inkomstenhouding heeft geen budgettaire
gevolgen, omdat het alleen om het uitvragen van gegevens gaat.
Het afschaffen van de betalingskorting voorlopige aanslag Vpb levert € 123 miljoen61 op in 2023, € 199 miljoen in 2024 en € 204 miljoen structureel vanaf 2025.
De betalingsvordering lokale belastingen heeft geen budgettaire gevolgen, omdat dit
alleen de procedure rondom het derdenbeslag betreft.
De budgettaire gevolgen van de maatregelen maatwerk belastingrente en de rentestop
naheffingsaanslag zijn beperkt omdat het om een beperkt aantal gevallen gaat. De hierbij
optredende derving van ontvangen belasting- en invorderingsrente is van beperkte omvang,
en wordt opgevangen binnen de begroting hoofdstuk IX Financiën, artikel 1 Belastingen.
Het versterken van de rechtsbescherming bij de onderlinge overlegprocedure tussen
staten met een belastingverdrag heeft geen budgettaire gevolgen omdat dit alleen de
overlegprocedure als zodanig betreft.
Het verlengen en uniformeren van bepaalde termijnen inzake het vereenvoudigde derdenbeslag
heeft geen budgettaire gevolgen, omdat het alleen de procedure rondom derdenbeslag
aanpast.
Het oplossen van schrijnende situaties bij het verkrijgen van een nalatenschap heeft
verwaarloosbare budgettaire gevolgen, zowel voor de belastinginkomsten als de rente-inkomsten,
omdat het om een zeer beperkt aantal gevallen gaat.
De technische wijzigingen in de Belastingwet BES zien op het repareren van de wet
voor erg specifieke situaties die zich in de praktijk niet vaak voordoen. De budgettaire
gevolgen daarvan zijn verwaarloosbaar.
Van de maatregelen afschaffen betalingskorting voorlopige aanslag Vpb en opschoning
van de Wet DB 1965 worden de ramingen nader toegelicht in de bijlage Ramingstoelichtingen62. Het Centraal Planbureau heeft deze ramingen gecertificeerd en het resultaat van
de certificering op zijn website geplaatst.
16. Gevolgen voor burgers en bedrijven
Het Adviescollege toetsing regeldruk (ATR) heeft het dossier niet geselecteerd voor
een formeel advies, omdat het naar het oordeel van het ATR geen of verwaarloosbare
gevolgen voor de regeldruk heeft.
17. Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Toeslagen
De maatregelen van dit wetsvoorstel zijn door de Belastingdienst beoordeeld met de
uitvoeringstoets. Voor alle maatregelen geldt dat de Belastingdienst die uitvoerbaar
acht per de voorgestelde data van inwerkingtreding. De gevolgen voor de uitvoering
zijn beschreven in de uitvoeringstoetsen die als bijlagen zijn bijgevoegd. De maatregelen
uit dit wetsvoorstel die leiden tot uitvoeringskosten bij de Belastingdienst zijn
opgenomen in de onderstaande tabel. De uitvoeringskosten worden gedekt op begroting
hoofdstuk IX (Financiën). Uitgangspunt is dat de uitvoeringskosten worden gedekt vanuit
begroting IX Financiën, artikel 10 en vervolgens overgeheveld naar de uitvoeringsorganisaties.
Met betrekking tot de maatregel met de grootste uitvoeringkosten, «voor bezwaar vatbare
beschikkingen waarvan bedrag op aanslagbiljet is opgenomen voor bezwaar en beroep
onderdeel laten uitmaken van belastingaanslag», wordt het volgende opgemerkt. Deze
maatregel vergt 26 FTE. Dit ziet op de extra capaciteit die nodig is voor bezwaarbehandelingen
bij de verschillende directies. Met name Grote ondernemingen en Particulieren verwachten
fors meer werkzaamheden te verrichten. Op dit moment wordt een bezwaar tegen de belastingaanslag
geacht mede gericht te zijn tegen de bestuurlijke boete die staat vermeld op hetzelfde
aanslagbiljet. Na de wetswijziging geldt ook de omgekeerde situatie. Een bezwaar tegen
de bestuurlijke boete, geldt dan ook als bezwaar tegen de belastingaanslag (en tegen
alle andere beschikkingen waarvan een bedrag op het aanslagbiljet is vermeld). Dit
heeft tot gevolg dat indien bezwaar is gemaakt tegen de bestuurlijke boete (en eventueel
in een later stadium (hoger) beroep wordt ingesteld), het langer duurt voordat de
belastingaanslag en eventuele andere beschikkingen onherroepelijk vast komen te staan.
Hierbij bestaat het procedurele risico dat de belanghebbende in een later stadium
alsnog nieuwe gronden aanvoert tegen de belastingaanslag of andere beschikkingen waarvan
een bedrag op het aanslagbiljet is vermeld. Dit resulteert in extra werkzaamheden.
Het kabinet is zich ervan bewust dat de voorgestelde maatregel een substantieel beroep
op de capaciteit van de uitvoering met zich brengt. Het kabinet heeft echter ook de
grote wens om te komen tot eenvoudigere wetgeving voor burgers: wetgeving die meer
aansluit bij het burgerperspectief, die leidt tot een verbetering van praktische en
formele rechtsbescherming en die ten goede komt aan het doenvermogen. Dergelijke wetgeving
vergt in sommige gevallen extra inzet van de Belastingdienst. Voorts sluit het kabinet
met de voorgestelde maatregel aan bij het advies van de Adviescommissie praktische
rechtsbescherming in belastingzaken en het rapport «Burgers beter beschermd».63 Met de voorgestelde maatregel wordt het voor de belastingplichtige eenvoudiger. Immers,
een onoplettendheid bij het instellen van bezwaar heeft door de voorgestelde maatregel
minder vaak ongunstige gevolgen voor de belanghebbende. Ten slotte brengt de voorgestelde
maatregel met zich dat de wet en de automatische behandeling van aangiftebiljetten
die tijdens de bezwaartermijn worden ingediend meer met elkaar in lijn worden gebracht.
Een bijkomend gevolg van de voorgestelde wijziging is namelijk dat de inspecteur in
deze situatie niet meer hoeft te wijzen op het ontbreken van gronden tegen de verzuimboete
waarvan een bedrag op hetzelfde aanslagbiljet is vermeld in het kader van ontvankelijkheid
van het bezwaar tegen die boetebeschikking. Nu en na de voorgestelde wetswijziging
is het voor de Belastingdienst uitvoeringstechnisch alleen mogelijk om een grote stroom
aan alsnog ingediende aangiftebiljetten automatisch te verwerken. Op grond van het
voorgaande is het kabinet van mening dat de voordelen van de voorgestelde maatregel
voormeld beroep op de capaciteit voldoende rechtvaardigen.
Tabel 1: Overzicht uitvoeringskosten Belastingdienst (bedragen x € 1.000)
Maatregelen
2021
2022
2023
2024
2025
2026
Voor bezwaar vatbare beschikkingen waarvan bedrag op aanslagbiljet is opgenomen voor
bezwaar en beroep onderdeel laten uitmaken van belastingaanslag
0
0
2.790
2.780
2.780
2.780
Afschaffen betalingskorting voorlopige aanslag Vpb
0
390
0
0
0
0
Tegemoetkoming schrijnende situaties bij verkrijgen nalatenschap1
ntb
ntb
ntb
ntb
ntb
ntb
Maatwerk belastingrente
0
160
1000
740
740
740
Rentestop naheffingsaanslag
0
450
370
370
410
370
Totaal
0
1.000
4.160
3.890
3.930
3.890
X Noot
1
De met het voorstel samenhangende kosten kunnen pas volledig in kaart worden gebracht
nadat duidelijk is welke situaties als schrijnend worden aangemerkt en de omvang van
de doelgroep duidelijk wordt.
18. Advies en consultatie64
De Raad voor de Rechtspraak is om advies verzocht in verband met de in dit wetsvoorstel
opgenomen voorgestelde wijzigingen van formeelrechtelijke aard. Het advies is als
bijlage bij dit wetsvoorstel bijgevoegd. Daarnaast is de HR verzocht om te adviseren
op de voorgestelde wijziging voor het versterken van de rechtsbescherming bij de onderlinge
overlegprocedure tussen staten met een belastingverdrag. Daarop wordt hieronder ingegaan.
18.1. Versterken rechtsbescherming bij onderlinge overlegprocedure tussen staten met
een belastingverdrag
Voorgesteld wordt om een besluit tot afwijzing van een verzoek om een onderlinge overlegprocedure
te starten aan te merken als een voor bezwaar vatbare beschikking in de zin van de
AWR. Dat voorstel is ter advies voorgelegd aan de HR. De president van de HR en de
procureur-generaal bij de HR staan in algemene zin positief tegenover de aan de voorgestelde
bepaling ten grondslag liggende gedachte om de beslechting van geschillen betreffende
de afwijzing van zo’n verzoek aan de belastingrechter op te dragen. De belastingrechter
beschikt over kennis en ervaring op het gebied van de vraagstukken die bij deze geschillen
aan de orde komen. Het wordt daardoor volgens de president en procureur-generaal eenvoudiger
om de efficiency, de kwaliteit en de consistentie van de rechtspraak op dit terrein
te waarborgen als de belastingrechter over deze geschillen komt te beslissen. De president
en procureur-generaal hebben in het advies enkele vragen gesteld en opmerkingen gemaakt
over de uitwerking van de regeling. Zo is er aandacht gevraagd voor het overgangsrecht,
verdient het naar hun indruk aanbeveling het voorgestelde artikel zo te wijzigen dat
de werking ervan zich ook uitstrekt tot verzoeken van andere direct belanghebbenden
dan de belastingplichtige en zijn twee onduidelijkheden in de memorie van toelichting
benoemd. Het kabinet heeft naar aanleiding van het advies het wetvoorstel en de memorie
van toelichting op enkele punten verduidelijkt.
II. Artikelsgewijze toelichting
Artikel I
Artikel I, onderdeel A (artikel 3.126a van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Zoals in het algemeen deel van deze memorie is toegelicht, wordt voorgesteld de minimale
looptijd aan te passen van een bancaire lijfrente die na het overlijden van een verzekeringnemer
die zelf nog geen termijnen heeft ontvangen toekomt aan een bloed- of aanverwant,
niet zijnde de (gewezen) partner, in de rechte lijn of in de tweede of derde graad
van de zijlijn die op dat moment de AOW-gerechtigde leeftijd reeds heeft bereikt.
Voor een dergelijke gerechtigde wordt in het voorgestelde artikel 3.126a, vierde lid,
onderdeel b, onder 2°, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) de minimale
looptijd van een bancaire lijfrente verkort door de minimale looptijd van twintig
jaar te verminderen met het aantal jaren tussen het tijdstip waarop de gerechtigde
de AOW-gerechtigde leeftijd heeft bereikt en het tijdstip van het uitkeren van de
eerste termijn van de bancaire lijfrente. Anders dan in het Verzamelbesluit Lijfrenten
wordt, zoals in het algemeen deel van deze memorie is toegelicht, voorgesteld om geen
(volledige) minimumtermijn van 5 jaar te laten gelden voor belastingplichtigen die
op het tijdstip van het uitkeren van de eerste termijn een leeftijd hebben bereikt
die ten minste 15 jaar hoger is dan de AOW-gerechtigde leeftijd. Dat betekent dat
– ingevolge artikel 3.126a, vierde lid, aanhef, Wet IB 2001 – uitsluitend is vereist
dat er minimaal 2 termijnen met een gelijke tussenperiode van ten hoogste een jaar
worden uitgekeerd. In lijn met de bovengenoemde wijziging wordt voorgesteld om artikel 3.126a,
vierde lid, onderdeel a, onder 4°, en onderdeel b, onder 5° (nieuw), Wet IB 2001 op
vergelijkbare wijze aan te passen.
Ter verduidelijking volgen hierna drie voorbeelden:
Voorbeeld 1
Een 74-jarige die op zijn 65ste de AOW-gerechtigde leeftijd heeft bereikt wordt gerechtigd
tot het lijfrentekapitaal van zijn kind waaruit dat kind nog geen termijnen heeft
genoten en gebruikt dat kapitaal voor een bancaire nabestaandenlijfrente waarvan de
eerste termijn tot uitkering komt op 74-jarige leeftijd van die ouder. In dat geval
wordt de eerste termijn 9 jaar na het bereiken van de AOW-gerechtigde leeftijd uitgekeerd.
Een bancaire lijfrente zal in dit geval een uitkeringsperiode van minimaal (20 jaar
-/- 9 jaar =) 11 jaar moeten hebben.
Voorbeeld 2
Als de uitkering van de eerste termijn toekomt aan een 81-jarige die op zijn 65ste de AOW-gerechtigde leeftijd heeft bereikt, wordt de eerste termijn 16 jaar na het
bereiken van de AOW-gerechtigde leeftijd uitgekeerd. Daardoor geldt een minimale looptijd
van (20 -/- 16 =) 4 jaar.
Voorbeeld 3
Als de uitkering van de eerste termijn toekomt aan een 91-jarige die op zijn 65ste
de AOW-gerechtigde leeftijd heeft bereikt, wordt de eerste termijn 26 jaar na het
bereiken van de AOW-gerechtigde leeftijd uitgekeerd. In dat geval dienen er minimaal
2 termijnen met een gelijke tussenperiode van ten hoogste een jaar te worden uitgekeerd.
Voor de berekening van de aangepaste minimumtermijn dient uitgegaan te worden van
het individuele tijdstip waarop de gerechtigde de AOW-gerechtigde leeftijd heeft bereikt.
De komende tijd zal dat nog vaak de leeftijd van 65 jaar zijn, maar als gevolg van
de verhoging van de AOW-gerechtigde leeftijd zullen zich in de toekomst steeds meer
gevallen voordoen waarbij van een hogere leeftijd dan 65 jaar moet worden uitgegaan
voor het tijdstip waarop de AOW-gerechtigde leeftijd is bereikt. Bij de beschreven
berekening wordt geen rekening gehouden met tijdvakken korter dan een volledig jaar.
Het begrip «jaar» moet in dit verband worden opgevat als een aaneengesloten periode
van 12 maanden. Dit betekent dat wanneer de eerste termijn bijvoorbeeld op 1 juni
2023 wordt uitgekeerd en op 15 april 2010 de AOW-leeftijd is bereikt, de 20 jaarsperiode
in dit voorbeeld wordt verminderd met 7 jaar (20 jaar -/- 13 jaar). De periode tussen
15 april 2023 en 1 juni 2023 is immers geen aaneengesloten periode van 12 maanden
en deze verkort daarom de 20 jaarsperiode niet.
In verband met de hiervoor beschreven wijziging wordt voorgesteld artikel 3.126a,
vierde lid, onderdeel b, onder 3° (nieuw), Wet IB 2001 dat ziet op een gerechtigde
die ouder is dan 30 jaar zodanig aan te passen dat hier niet langer de persoon onder
valt die de AOW-gerechtigde leeftijd heeft bereikt.
Tevens wordt van de gelegenheid gebruikgemaakt om met terugwerkende kracht tot en
met 1 januari 2017 een omissie te herstellen. In artikel 3.126a, negende lid, Wet
IB 2001 wordt abusievelijk nog verwezen naar het tweede lid, onderdeel c. Dit moet
sinds 1 januari 2017 echter een verwijzing naar het tweede lid, onderdeel d, zijn.
Artikel I, onderdeel B (artikel 9.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Voorgesteld wordt om in artikel 9.2, tweede lid, onderdelen a en b, Wet IB 2001 «rechtspersoon»
te vervangen door «lichaam». Deze wijziging houdt verband met de voorgestelde verduidelijking
in artikel 4, zevende lid, Wet DB 1965. Na de wijziging is de bepaling niet langer
beperkt tot rechtspersonen, maar ook van toepassing op niet-transparante lichamen
zonder rechtspersoonlijkheid. Voor een nadere toelichting wordt verwezen naar de toelichting
bij artikel IV, onderdeel D.
De daarnaast voorgestelde aanvulling in artikel 9.2, tweede lid, onderdeel b, Wet
IB 2001 houdt verband met het voorstel om vergoedingen voor kapitaalverstrekkingen
als bedoeld in artikel 10, eerste lid, onderdeel c, van de Wet op de vennootschapsbelasting
(Wet Vpb 1969) onder de reikwijdte van de Wet DB 1965 te brengen. Voor een nadere
toelichting wordt verwezen naar de toelichting bij artikel IV, onderdeel A.
Artikel I, onderdeel C (artikel 9.4a van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Artikel 9.4a, vijfde lid, Wet IB 2001 regelt dat de voor bezwaar vatbare beschikking
inzake het op het aanslagbiljet vermelde bedrag van de rendementsgrondslag, bedoeld
in artikel 9.4a, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001, en de voor bezwaar vatbare
beschikking inzake het op het aanslagbiljet vermelde bedrag aan groene beleggingen,
bedoeld in artikel 9.4a, eerste lid, onderdeel b, Wet IB 2001, voor de toepassing
van de wettelijke voorschriften over bezwaar en beroep geacht worden onderdeel uit
te maken van de aanslag. Artikel 9.4a, vijfde lid, Wet IB 2001 verliest zijn functie
vanwege de voorgestelde wijziging van artikel 24a AWR. Op grond van de voorgestelde
wijziging van artikel 24a AWR zal namelijk elke voor bezwaar vatbare beschikking waarvan
een bedrag op het aanslagbiljet is vermeld voor de toepassing van de wettelijke voorschriften
over bezwaar en beroep geacht worden onderdeel uit te maken van de belastingaanslag.
Artikel 9.4a, vijfde lid, Wet IB 2001 kan hierdoor vervallen.
Artikel I, onderdeel D (artikel 9.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
Artikel 9.6 Wet IB 2001 regelt de ambtshalve vermindering van een belastingaanslag
IB. Het huidige vierde lid van dat artikel kent een vergelijkbare regeling als artikel 24a
AWR, maar is beperkt tot de voor bezwaar vatbare beschikkingen inzake het verzamelinkomen,
het bedrag rendementsgrondslag, het bedrag groen beleggen, de belastingrente en de
revisierente. Voorgesteld wordt om artikel 9.6, vierde lid, Wet IB 2001 zoveel mogelijk
te laten aansluiten bij het voorgestelde artikel 24a, tweede lid, AWR. Hierdoor zal
ook het wederkerige systeem, zoals hierna wordt toegelicht bij de toelichting op het
voorgestelde artikel 24a, tweede lid, AWR, gelden bij een verzoek tot ambtshalve vermindering
van een belastingaanslag IB en de voor bezwaar vatbare beschikkingen waarvan de bedragen
op het aanslagbiljet zijn vermeld alsmede bij bezwaar en beroep tegen de voor bezwaar
vatbare beschikking die ontstaat na het geheel of gedeeltelijk afwijzen van dat verzoek.65
Voorts biedt het voorgestelde artikel 9.6, vierde lid, Wet IB 2001 aanvullende rechtsbescherming
ingeval een voor bezwaar vatbare beschikking niet gelijktijdig met de belastingaanslag
IB is vastgesteld en het hieruit voortvloeiende bedrag hierdoor niet op het aanslagbiljet
is vermeld, terwijl dit op grond van de geldende wet- en regelgeving wel had moeten
gebeuren. Het voorgestelde artikel 9.6, vierde lid, Wet IB 2001 regelt namelijk niet
alleen dat de voor bezwaar vatbare beschikking waarvan een bedrag afzonderlijk op
het aanslagbiljet van de belastingaanslag is vermeld geacht wordt onderdeel uit te
maken van de belastingaanslag (overeenkomstig het voorgestelde artikel 24a, tweede
lid, AWR), maar ook dat de voor bezwaar vatbare beschikking waarvan een bedrag bij
of krachtens enig wettelijk voorschrift op dat aanslagbiljet behoort te worden vermeld
geacht wordt onderdeel uit te maken van die belastingaanslag. Deze toevoeging zorgt
ervoor dat de niet tijdig vastgestelde voor bezwaar vatbare beschikking waarvan een
bedrag in strijd met wet- en regelgeving niet op het aanslagbiljet is vermeld ook
valt onder de rechtsbescherming die artikel 9.6 Wet IB 2001 biedt.
In de praktijk komt het voor dat een voor bezwaar vatbare beschikking abusievelijk
niet tijdig wordt vastgesteld. In dit geval kan een belanghebbende uiteraard contact
opnemen met de inspecteur zodat de voor bezwaar vatbare beschikking alsnog wordt vastgesteld.
Ook kan een belanghebbende bij het uitblijven van een voor bezwaar vatbare beschikking
de inspecteur schriftelijk in gebreke stellen en vervolgens een beroepschrift indienen
bij de belastingrechter.66 Tegen die alsnog vastgestelde en bekendgemaakte beschikking staat bezwaar en beroep
open. Wegens deze mogelijkheid van bezwaar en beroep is het niet nodig dat bij de
voorgestelde wijziging van artikel 24a AWR een vergelijkbare regeling wordt opgenomen
voor het geval dat een voor bezwaar vatbare beschikking niet gelijktijdig met de belastingaanslag
is vastgesteld en het hieruit voortvloeiende bedrag niet op het aanslagbiljet is vermeld.
Deze aanvullende rechtsbescherming is alleen nodig bij het voorgestelde artikel 9.6,
vierde lid, Wet IB 2001. Indien namelijk niet tijdig bezwaar wordt gemaakt tegen de
(inmiddels vastgestelde) voor bezwaar vatbare beschikking waarvan een bedrag bij of
krachtens enig wettelijk voorschrift op hetzelfde aanslagbiljet behoorde te worden
vermeld en de belanghebbende vervolgens een verzoek tot ambtshalve vermindering indient,
biedt het voorgestelde artikel 9.6, vierde lid, Wet IB 2001 aanvullende rechtsbescherming
ingeval dat verzoek tot ambtshalve vermindering met betrekking tot die (inmiddels
vastgestelde) voor bezwaar vatbare beschikking geheel of gedeeltelijk wordt afgewezen.
Op grond van het voorgestelde artikel 9.6, vierde lid, Wet IB 2001 beslist de inspecteur
in dit geval bij een voor bezwaar vatbare beschikking.67 Tegen deze gehele of gedeeltelijke afwijzing staat bezwaar en beroep open.
In het geval dat een belanghebbende in bezwaar en beroep gaat tegen een voor bezwaar
vatbare beschikking inzake een gehele of gedeeltelijke afwijzing van een verzoek om
ambtshalve vermindering, kan hij op grond van het voorgestelde artikel 9.6, vierde
lid, Wet IB 2001 tijdens die procedure in beginsel aanvullende gronden aandragen inzake
de belastingaanslag IB en de voor bezwaar vatbare beschikkingen waarvan de bedragen
op hetzelfde aanslagbiljet zijn vermeld. Deze mogelijkheid tot aanvulling van gronden
geldt op grond van het voorgestelde artikel 9.6, vierde lid, Wet IB 2001 ook ten aanzien
van de voor bezwaar vatbare beschikking waarvan het bedrag bij of krachtens enig wettelijk
voorschrift op hetzelfde aanslagbiljet behoorde te worden vermeld en die voor bezwaar
vatbare beschikking alsnog is vastgesteld vóór het vaststellen van de voor bezwaar
vatbare beschikking tot gehele of gedeeltelijke afwijzing van een verzoek om ambtshalve
vermindering. Bij de toelichting van het voorgestelde artikel 24a, tweede lid, AWR,
wordt de werking van het aandragen van aanvullende gronden nader toegelicht.
Met de voorgestelde wijziging van artikel 9.6, vierde lid, Wet IB 2001 wordt niet
beoogd om lopende bezwaar- of beroepsprocedures te beïnvloeden. In het (uitzonderlijke)
geval dat een voor bezwaar vatbare beschikking waarvan het bedrag bij of krachtens
enig wettelijk voorschrift op het aanslagbiljet behoorde te worden vermeld alsnog
wordt vastgesteld nadat op een eerder verzoek om ambtshalve vermindering inzake de
betreffende belastingaanslag IB (of de voor bezwaar vatbare beschikkingen waarvan
een bedrag op hetzelfde aanslagbiljet is vermeld) door de inspecteur is beslist tot
gehele of gedeeltelijke afwijzing van dat verzoek, maakt die alsnog vastgestelde voor
bezwaar vatbare beschikking geen onderdeel uit van de bezwaar- en beroepsprocedure
tegen de voor bezwaar vatbare beschikking inzake de gehele of gedeeltelijke afwijzing
van dat verzoek tot ambtshalve vermindering. In dit geval staat tegen de alsnog vastgestelde
voor bezwaar vatbare beschikking waarvan het bedrag bij of krachtens enig wettelijk
voorschrift op hetzelfde aanslagbiljet behoorde te worden vermeld een eigen mogelijkheid
van bezwaar en beroep open of een verzoek tot ambtshalve vermindering en bij een gehele
of gedeeltelijke afwijzing van dat verzoek is er wederom sprake van een eigen bezwaar-
en beroepsprocedure. Met deze knip wordt verzekerd dat de belanghebbende niet wordt
beperkt in zijn procesmogelijkheden van bezwaar en beroep. Ook zal door deze knip
er altijd sprake zijn van een bezwaarfase waarin de inspecteur zijn beslissing kan
heroverwegen. Ten slotte wordt hiermee aangesloten bij jurisprudentie van de HR dat
bij het ontbreken van een voor bezwaar vatbare beschikking van de inspecteur de belastingrechter
in beginsel niet ten aanzien van de inhoud van die op het relevante moment nog niet
vastgestelde voor bezwaar vatbare beschikking mag beslissen.68
In het (uitzonderlijke) geval dat er sprake is van een samenloop van twee bezwaar-
of beroepsprocedures, waarbij de eerste procedure ziet op de voor bezwaar vatbare
beschikking met betrekking tot een gehele of gedeeltelijke afwijzing van een verzoek
om ambtshalve vermindering inzake de betreffende belastingaanslag IB (of de voor bezwaar
vatbare beschikkingen waarvan een bedrag op hetzelfde aanslagbiljet is vermeld) en
de tweede procedure bijvoorbeeld ziet op de gehele of gedeeltelijke afwijzing van
een verzoek om ambtshalve vermindering inzake een alsnog vastgestelde voor bezwaar
vatbare beschikking waarvan het bedrag bij of krachtens enig wettelijk voorschrift
op hetzelfde aanslagbiljet behoorde te worden vermeld, kan de belanghebbende tijdens
de tweede bezwaar- en beroepsprocedure alleen gronden aandragen met betrekking tot
de alsnog vastgestelde voor bezwaar vatbare beschikking waarvan een bedrag bij of
krachtens enig wettelijk voorschrift op hetzelfde aanslagbiljet behoorde te worden
vermeld. Een bredere mogelijkheid voor het aandragen van gronden tijdens de tweede
bezwaar- en beroepsprocedure is in strijd met een doelmatige procesgang en niet opportuun
vanuit het oogpunt van proceseconomie en een effectieve geschilbeslechting. De belanghebbende
heeft namelijk de mogelijkheid om in de eerste bezwaar- en beroepsprocedure gronden
aan te dragen en aan te vullen inzake de belastingaanslag en de voor bezwaar vatbare
beschikkingen waarvan de bedragen op hetzelfde aanslagbiljet zijn vermeld. Afhankelijk
van de omstandigheden van het geval kan de belastingrechter, bij het gelijktijdig
aanhangig zijn van de in beginsel twee afzonderlijke beroepsprocedures, deze zaken
ter behandeling voegen.69
Artikel II
Artikel II, onderdelen A, B en D (artikelen 13, 25 en 31a van de Wet op de loonbelasting
1964)
In de praktijk worden vakantiebonnen niet meer verstrekt. De artikelen 13, vierde
lid, en 25, vierde lid, onderdeel 2°, Wet LB 1964 hebben hierdoor hun belang verloren
hetgeen navraag bij VNO-NCW en MKB-Nederland heeft bevestigd. Daarom wordt voorgesteld
de hiervoor genoemde bepalingen met ingang van 1 januari 2023 te laten vervallen en
in artikel 25, vierde lid, Wet LB 1964 tevens enkele redactionele verbeteringen aan
te brengen. De wijziging van artikel 31a, veertiende lid, Wet LB 1964 betreft een
technische wijziging en ziet op het aanpassen van verwijzingen vanwege het vervallen
van artikel 13, vierde lid, Wet LB 1964.
Artikel II, onderdeel C (artikel 28 van de Wet op de loonbelasting 1964)
Zoals is toegelicht in het algemeen deel van deze memorie, maakt de voorgestelde wijziging
van artikel 28, eerste lid, aanhef en onderdeel d, Wet LB 1964 explicieter dat de
gegevens die de inhoudingsplichtige via de loonaangifte aan de Belastingdienst moet
verstrekken mede worden gebruikt ten behoeve van de doelen van de polisadministratie
en wordt de wettelijke grondslag verduidelijkt inzake de verplichting van de inhoudingsplichtige
om de gegevens per IKV te verstrekken. De voorgestelde wijziging leidt niet tot een
uitbreiding van de gegevens die via de loonaangifte worden uitgevraagd.
Artikel II, onderdeel E (artikel 39f van de Wet op de loonbelasting 1964)
Zoals in het algemeen deel van deze memorie is toegelicht, wordt voorgesteld om beleggingsondernemingen
toe te laten als aanbieders voor de uitvoering van op 31 december 2013 bestaande aanspraken
op periodieke uitkeringen als bedoeld in artikel 39f, eerste lid, Wet LB 1964, de
zogenoemde loonstamrechten. In het voorgestelde artikel 39f, derde lid, Wet LB 1964
wordt bepaald dat voornoemde aanspraken mogen worden uitgevoerd door beleggingsondernemingen
als bedoeld in artikel 3.126a, tweede lid, onderdelen b en d, Wet IB 2001. Deze wijziging
werkt terug tot en met 1 januari 2017, de datum waarop beleggingsondernemingen in
artikel 3.126a, tweede lid, onderdelen b en d, Wet IB 2001 zijn opgenomen als toegelaten
aanbieders voor bancaire lijfrenten.
Artikel III
Artikel III, onderdeel A (artikel 25 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
Voorgesteld wordt om in artikel 25, tweede lid, onderdelen a en b, Wet Vpb 1969 «rechtspersoon»
te vervangen door «lichaam». Deze voorgestelde wijziging houdt verband met de voorgestelde
verduidelijking in artikel 4, zevende lid, Wet DB 1965. Door de wijziging is de bepaling
niet langer beperkt tot rechtspersonen, maar ook van toepassing op niet-transparante
lichamen zonder rechtspersoonlijkheid. Voor een nadere toelichting wordt verwezen
naar de toelichting bij artikel IV, onderdeel D.
De voorgestelde aanvulling in artikel 25, tweede lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969 houdt
verband met het voorstel om vergoedingen voor kapitaalverstrekkingen als bedoeld in
artikel 10, eerste lid, onderdeel c, Wet Vpb 1969 onder de reikwijdte van de Wet DB
1965 te brengen. Voor een nadere toelichting wordt verwezen naar de toelichting bij
artikel IV, onderdeel A.
Artikel III, onderdeel B (artikel 27 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
In artikel 27, vijfde lid, Wet Vpb 1969 wordt verwezen naar de betalingskorting in
de IW 1990. Via de voorgestelde wijziging van artikel 27a IW 1990 wordt geregeld dat
de betalingskorting bij voorlopige aanslagen Vpb wordt afgeschaft. In verband daarmee
wordt voorgesteld om artikel 27, vijfde lid, Wet Vpb 1969 in overeenstemming te brengen
met de voorgestelde wijziging van artikel 27a IW 1990. Omdat na de voorgestelde wijzing
van artikel 27a IW 1990 geen beschikking inzake de betalingskorting bij de Vpb meer
wordt vastgesteld, is een mogelijkheid tot herziening van die beschikking ook niet
meer nodig. Tevens wordt voorgesteld om deze herzieningsregeling zoals deze luidde
op 31 december 2022 daarna nog wel van toepassing te laten zijn op voorlopige aanslagen
Vpb die betrekking hebben op een tijdvak dat vóór 1 januari 2023 is aangevangen. Hiervoor
is een overgangsbepaling opgenomen (zie artikel XVI).
Artikel IV
Artikel IV, onderdeel A (artikel 1 van de Wet op de dividendbelasting 1965)
Voorgesteld wordt om vergoedingen voor kapitaalverstrekkingen als bedoeld in artikel 10,
eerste lid, onderdeel c, Wet Vpb 1969 onder de reikwijdte van de Wet DB 1965 te brengen.
De aanpassing strekt ertoe om vergoedingen voor kapitaalverstrekkingen door oprichters,
aandeelhouders, leden, deelnemers of deelgerechtigden als zodanig aan dividendbelasting
te onderwerpen. Voor de Wet Vpb 1969 zijn winstuitdelingen, vergoedingen op specifieke
geldleningen en andere uitkeringen niet aftrekbaar van de winst (artikel 10, eerste
lid, onderdelen a, b, c en d, Wet Vpb 1969). De Wet DB 1965 bepaalt expliciet dat
over de opbrengst van aandelen, winstbewijzen en geldleningen als bedoeld in artikel 10,
eerste lid, onderdeel d, Wet Vpb 1969 dividendbelasting wordt geheven, maar vergoedingen
als bedoeld in artikel 10, eerste lid, onderdeel c, Wet Vpb 1969 worden daarbij abusievelijk
niet genoemd. De Wet DB 1965 is daarmee op dit moment niet geheel in lijn met de Wet
Vpb 1969. Om deze reden wordt voorgesteld om vergoedingen als bedoeld in artikel 10,
eerste lid, onderdeel c, Wet Vpb 1969 expliciet op te nemen in de Wet DB 1965. Voorgesteld
wordt deze aanvulling op te nemen in de artikelen 1, eerste en tweede lid, 2, 4, eerste,
tweede, vijfde, negende en tiende lid, en 11a, tweede lid, Wet DB 1965 en in het in
artikel V, onderdeel B, van de Fiscale vereenvoudigingswet 2017 opgenomen artikel 4a
Wet DB 1965.70 Daarnaast wordt voorgesteld om artikel 25 Wet Vpb 1969 en artikel 9.2 Wet IB 2001
in overeenstemming te brengen met de bovengenoemde wijzigingen. Een vergelijkbare
aanpassing zal ook worden aangebracht in artikel 16 van het Besluit voorkoming dubbele
belasting 2001.
Voor de volledigheid kan in dit kader worden opgemerkt dat – mits aan de overige voorwaarden
wordt voldaan – de deelnemingsvrijstelling geldt ten aanzien van vergoedingen voor
kapitaalverstrekkingen als bedoeld in artikel 10, eerste lid, onderdeel c, Wet Vpb
1969.
Artikel IV, onderdeel B (artikel 2 van de Wet op de dividendbelasting 1965)
Voor een toelichting op de wijziging van artikel 2 Wet DB 1965 wordt verwezen naar
de toelichting bij artikel IV, onderdeel A.
Artikel IV, onderdeel C (artikel 3 van de Wet op de dividendbelasting 1965)
De in artikel 3, eerste lid, onderdeel g, Wet DB 1965 opgenomen zinsnede «wordt als
uitkering beschouwd» sluit niet aan op de aanhef van artikel 3, eerste lid, Wet DB
1965 en is overbodig. Daarom wordt voorgesteld deze zinsnede te schrappen. Daarnaast
wordt voorgesteld een taalkundige verbetering aan te brengen.
Artikel IV, onderdeel D (artikel 4 van de Wet op de dividendbelasting 1965)
Voor een toelichting op de wijzigingen van artikel 4, eerste, tweede, vijfde, negende
en tiende lid, Wet DB 1965 wordt verwezen naar de toelichting bij artikel IV, onderdeel A.
Ten aanzien van artikel 4, zevende lid, Wet DB 1965 wordt voorts een wijziging voorgesteld
met betrekking tot de in artikel 4, zevende lid, Wet DB 1965 opgenomen maatregel tegen
het ontgaan van dividendbelasting door middel van «dividendstripping». De reikwijdte
van de huidige tekst van artikel 4, zevende lid, Wet DB 1965 is, naar de letter van
de wet, beperkt tot rechtspersonen. Deze grammaticale uitleg is niet in lijn met de
voor de hand liggende strekking van de bepaling, aangezien de opbrengst in dergelijke
misbruikstructuren ook ten goede kan komen aan een niet-transparant (buitenlands)
lichaam zonder rechtspersoonlijkheid. Met de voorgestelde wijziging wordt de bepaling
op dit punt verduidelijkt. De voorgestelde wijziging neemt onduidelijkheid weg door
ook niet-transparante lichamen zonder rechtspersoonlijkheid expliciet onder de reikwijdte
van artikel 4, zevende lid, Wet DB 1965 te brengen.
Ten slotte worden met de voorgestelde wijziging van artikel 4, zevende lid, Wet DB
1965 enkele redactionele verbeteringen aangebracht.
Artikel IV, onderdeel E (artikel 10a van de Wet op de dividendbelasting 1965)
Voorgesteld wordt om de in artikel 10a Wet DB 1965 gebruikte terminologie van «kalenderjaar»
voor lichamen in overeenstemming te brengen met de term «boekjaar» die in de Wet Vpb
1969 wordt gebruikt. Hierdoor sluit het tijdvak dat voor toepassing van artikel 10a
Wet DB 1965 wordt gebruikt als referentiejaar aan bij het tijdvak waarover voor de
Vpb in Nederland belastingplichtige lichamen worden belast. De Uitvoeringsregeling
Algemene wet inzake rijksbelastingen 1994 zal op vergelijkbare wijze worden aangepast.
Artikel IV, onderdeel F (artikel 11a van de Wet op de dividendbelasting 1965)
Voor een toelichting op de wijziging van artikel 11a, tweede lid, Wet DB 1965 wordt
verwezen naar de toelichting bij artikel IV, onderdeel A.
Artikel IV, onderdeel G (artikel 12 van de Wet op de dividendbelasting 1965)
In artikel 12 Wet DB 1965 is een aanvullende regeling bij de dooruitdelingsfaciliteit
van artikel 11 Wet DB 1965 opgenomen. Artikel 12 Wet DB 1965 maakt een beperkte inhouding
van dividendbelasting mogelijk, zodat de inhoudingsplichtige daarop de uitdelingskorting
in mindering kan brengen. Op grond van artikel 12, tweede lid, Wet DB 1965 is de inhoudingsplichtige
die op de voet van het eerste lid afziet van het achterwege laten van inhouding van
dividendbelasting, verplicht aangifte te doen van de ingehouden dividendbelasting.
Ingevolge de memorie van toelichting bij het desbetreffende lid hoeft de inhoudingsplichtige
de ingehouden dividendbelasting niet af te dragen.71 Dit is echter niet expliciet opgenomen in de wettekst waardoor spanning ontstaat
met de tekst van artikel 7, vierde lid, Wet DB 1965. De voorgestelde technische wijziging
strekt ertoe om de spanning tussen artikel 12, tweede lid, Wet DB 1965 en artikel 7,
vierde lid, Wet DB 1965 weg te nemen. In artikel 12, eerste lid, Wet DB 1965 wordt
daartoe opgenomen dat de inhoudingsplichtige de ingevolge de eerste zin van die bepaling
ingehouden belasting niet op aangifte hoeft af te dragen. Deze wijziging heeft geen
gevolgen voor de reikwijdte van de bepaling. Voorts wordt in artikel 12, eerste lid,
Wet DB 1965 een onjuiste verwijzing naar artikel 4, tweede lid, Wet DB 1965 hersteld.
Bedoeld is namelijk een verwijzing naar het vijfde lid van genoemd artikel 4.
Artikel IV, onderdeel H (artikel 13 van de Wet op de dividendbelasting 1965)
Een inhoudingsplichtige bv en een inhoudingsplichtige nv, niet zijnde een beleggingsmaatschappij
met veranderlijk kapitaal, hebben de mogelijkheid om op verzoek een voor bezwaar vatbare
beschikking van de inspecteur te verkrijgen waarin de hoogte van het gestorte kapitaal
wordt vastgesteld. Voor bijvoorbeeld houdstercoöperaties en open fondsen voor gemene
rekening biedt de wet deze mogelijkheid thans niet. De wettekst lijkt op dit punt
achterhaald door verschillende tussentijdse aanpassingen van de Wet DB 1965 (zoals
de introductie van een inhoudingsplicht voor houdstercoöperaties). Derhalve wordt
voorgesteld om het toepassingsbereik van artikel 13 Wet DB 1965 inzake de beschikking
tot vaststelling van het gestorte kapitaal uit te breiden naar andere vennootschappen
met een in aandelen verdeeld kapitaal in de zin van artikel 1, eerste en tweede lid,
Wet DB 1965, zoals een fonds voor gemene rekening en een houdstercoöperatie. Overigens
wordt per 1 januari 2024 ingevolge de Wet invoering conditionele bronbelasting op
dividend eenzelfde (ruimere) bepaling opgenomen in artikel 3.4c van die wet.
Artikel V
Artikel V (artikel 9 van de Wet op het BTW-compensatiefonds)
Door middel van de voorgestelde wijziging van artikel 9, vijfde lid, van de Wet op
het BTW-compensatiefonds (Wet BCF) wordt aan genoemd lid een verwijzing naar het voorgestelde
artikel 30ia AWR toegevoegd. Ten gevolge van deze toevoeging kan bij het berekenen
van belastingrente ingevolge de Wet BCF voortaan ook overeenkomstige toepassing worden
gegeven aan de mogelijkheid om belastingrente te verminderen op grond van het voorgestelde
artikel 30ia AWR (zie de toelichting op artikel IX, onderdeel F).
Artikel VI
Artikelen VI, VII en VIII (artikel 232aa van de Provinciewet, artikel 251 van de Gemeentewet
en artikel 140 van de Waterschapswet)
De Belastingdienst, gemeenten, provincies en waterschappen kunnen bij de invordering
van belastingen onder meer de zogenoemde betalingsvordering, bedoeld in artikel 19,
eerste lid, IW 1990, toepassen. Deze betalingsvordering is een vorm van vereenvoudigd
derdenbeslag waarbij zonder tussenkomst van een deurwaarder beslag kan worden gelegd
op een vordering die de belastingschuldige heeft. In hoofdstuk IA van de Uitvoeringsregeling
Invorderingswet 1990 (URIW 1990) zijn met ingang van 1 juli 2020 nadere regels gesteld
over de wijze waarop uitvoering moet worden gegeven aan de betalingsvordering.
Per abuis zijn de nadere regels die zijn gesteld om uitvoering te geven aan deze betalingsvordering
– anders dan de regels die zijn gesteld met betrekking tot de zogenoemde overheidsvordering,
bedoeld in artikel 19, vierde lid, IW 1990 – niet van toepassing verklaard voor gemeenten,
provincies en waterschappen. Met de voorgestelde wijziging van artikel 232aa van de
Provinciewet, artikel 251 van de Gemeentewet en artikel 140 van de Waterschapswet
wordt geregeld dat de bepalingen van de URIW 1990 die betrekking hebben op de betalingsvordering
ook voor provincies, gemeenten en waterschappen gelden.
Met deze technische aanpassing wordt beoogd dat het bevoegd gezag van de decentrale
overheden geen afzonderlijk besluit hoeft te nemen om de ministeriële regeling inzake
de betalingsvordering te laten gelden bij de toepassing van de betalingsvordering.
Daarnaast zorgt deze wijziging ervoor dat de betalingsvordering voor decentrale overheden
op dezelfde wijze plaatsvindt als voor de rijksoverheid, hetgeen aansluit bij het
beginsel dat het invorderingsbeleid voor de rijksoverheid en de decentrale overheden
zoveel mogelijk gelijk is. Aangezien nog geen gebruik is gemaakt van de genoemde bevoegdheid,
wordt niet voorgesteld om deze wijzigingen terug te laten werken.
Ook corrigeren de wijzigingen in artikel 232aa van de Provinciewet, artikel 251 van
de Gemeentewet en artikel 140 van de Waterschapswet de verwijzing naar het lid waarin
de bevoegdheid voor het bij ministeriële regeling stellen van nadere regels is opgenomen.
Deze bevoegdheid was voorheen opgenomen in artikel 19, tiende lid, IW 1990, maar dat
lid is per 1 juli 2020 vernummerd tot elfde lid. Daarom wordt voorgesteld deze wijzigingen
terug te laten werken tot en met 1 juli 2020.
Ten slotte wordt voorgesteld in artikel 232aa van de Provinciewet, artikel 251 van
de Gemeentewet en artikel 140 van de Waterschapswet een wijziging aan te brengen waarmee
de tekst van die bepalingen in overeenstemming wordt gebracht met de Aanwijzingen
voor de regelgeving. Uitsluitend vanwege wetstechnische redenen wordt voorgesteld
deze wijziging eveneens terug te laten werken tot en met 1 juli 2020.
Artikel IX
Artikel IX (artikel 30 van de Wet waardering onroerende zaken)
De voorgestelde aanpassing van artikel 30, eerste lid, Wet WOZ zorgt ervoor dat het
wederkerige systeem van het voorgestelde artikel 24a, tweede lid, AWR (zie de toelichting
op artikel X, onderdeel A) niet van toepassing is bij bezwaar en beroep inzake beschikkingen
op grond van de Wet WOZ. Dat systeem geldt dus niet bij een waardebeschikking Wet
WOZ.
Artikel X
Artikel X, onderdeel A (artikel 24a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen)
Met het voorgestelde artikel 24a, tweede lid, AWR wordt een eenduidig wederkerig systeem
ingevoerd. De voorgestelde aanpassing houdt in dat ingeval de bedragen van een belastingaanslag
en van een voor bezwaar vatbare beschikking op één aanslagbiljet zijn vermeld, voor
de toepassing van de wettelijke voorschriften over bezwaar en beroep de voor bezwaar
vatbare beschikking geacht wordt onderdeel uit te maken van de belastingaanslag. Dit
heeft tot gevolg dat een ingediend bezwaarschrift met gronden tegen alleen de belastingaanslag
of tegen alleen een voor bezwaar vatbare beschikking waarvan een bedrag op hetzelfde
aanslagbiljet vermeld is, wettelijk geacht wordt een bezwaarschrift te zijn tegen
de belastingaanslag én alle voor bezwaar vatbare beschikkingen waarvan een bedrag
op hetzelfde aanslagbiljet is vermeld. Met het voorgestelde artikel 24a, tweede lid,
AWR zijn het huidige artikel 24a, derde en vierde lid, AWR overbodig geworden. Daarom
wordt voorgesteld die leden te laten vervallen en in samenhang daarmee het huidige
artikel 24a, vijfde lid, AWR te vernummeren tot artikel 24a, derde lid, AWR.
Het ingaan op aangedragen gronden
De voorgestelde aanpassing van artikel 24a, tweede lid, AWR levert geen automatische
uitbreiding van de rechtsstrijd op. De heroverweging tijdens bezwaar door de inspecteur
blijft haar grondslag vinden in het ingediende bezwaarschrift.72 Een inspecteur zal in zijn uitspraak op bezwaar alleen ingaan op (het deel van) de
belastingaanslag of de voor bezwaar vatbare beschikking(en) die een belanghebbende
met de aangedragen gronden in het bezwaarschrift bestrijdt. De niet betwiste (onderdelen
van de) belastingaanslag of de niet betwiste voor bezwaar vatbare beschikking(en)
wordt (onderscheidenlijk worden) in de uitspraak op bezwaar niet behandeld en wordt
(onderscheidenlijk worden) gehandhaafd. De grenzen van de rechtsstrijd blijven ook
onverkort van toepassing voor de belastingrechter. De belastingrechter doet uitspraak
op de grondslag van het beroepschrift, de overgelegde stukken, het verhandelde tijdens
het vooronderzoek en het onderzoek ter zitting.73
Het aandragen van aanvullende gronden tijdens bezwaar en beroep
De voorgestelde aanpassing van artikel 24a, tweede lid, AWR heeft tot gevolg dat een
belanghebbende met één ingediend bezwaarschrift bezwaar en beroep veiligstelt ten
aanzien van de in het geding zijnde belastingaanslag alsmede alle overige voor bezwaar
vatbare beschikkingen waarvan een bedrag op hetzelfde aanslagbiljet is vermeld. Hiermee
wordt voorkomen dat een belanghebbende onnodig niet-ontvankelijk wordt verklaard.
De voorgestelde aanpassing van artikel 24a, tweede lid, AWR brengt met zich dat een
belanghebbende tijdens de bezwaarprocedure met betrekking tot een belastingaanslag
in principe probleemloos zijn gronden kan aanvullen met gronden die zien op bijvoorbeeld
een voor bezwaar vatbare beschikking waarvan een bedrag op het aanslagbiljet is vermeld
terwijl het initiële bezwaarschrift alleen gronden bevatte tegen (onderdelen van)
de belastingaanslag. Daarnaast kan een belanghebbende tijdens de bezwaarprocedure
met betrekking tot een voor bezwaar vatbare beschikking waarvan een bedrag op het
aanslagbiljet is vermeld in principe probleemloos zijn gronden aanvullen met gronden
die zien op de belastingaanslag of een andere voor bezwaar vatbare beschikking terwijl
het initiële bezwaarschrift alleen gronden bevatte tegen (onderdelen van) de belastingaanslag.
Een belanghebbende kan, mede wegens de volledige herkansingsfunctie die in de fiscaliteit
tijdens de (hoger) beroepsprocedure geldt, in beginsel zonder obstakels aanvullende
gronden aandragen bij een ingesteld (hoger) beroep betreffende bijvoorbeeld een voor
bezwaar vatbare beschikking waarvan een bedrag op het aanslagbiljet is vermeld, terwijl
in een eerder stadium (bijvoorbeeld tijdens de bezwaar- of beroepsprocedure) deze
gronden betreffende die voor bezwaar vatbare beschikking nog niet waren ingebracht.
Het niet wijzigen van andere procesrechtelijke regels
De voorgestelde aanpassing van artikel 24a, tweede lid, AWR brengt geen wijziging
aan in andere procesrechtelijke (ongeschreven) regels. Procesrechtelijke (ongeschreven)
regels kunnen er bijvoorbeeld toe leiden dat het (te) laat aandragen van nieuwe gronden
tijdens de bezwaar- of beroepsprocedure een schending van normen van procesrecht oplevert
of in strijd komt met een goede procesorde. Hierdoor kunnen deze nieuwe gronden buiten
beschouwing worden gelaten bij de uitspraak op bezwaar van de inspecteur of de uitspraak
van de belastingrechter. Ook is er geen gevolg voor de procesrechtelijke regel die
ziet op het uitdrukkelijk en ondubbelzinnig intrekken van een grief door de belanghebbende.
Hiervoor blijft als hoofdregel gelden dat een ingetrokken grief niet opnieuw als geschilpunt
kan worden toegelaten. Nieuwe stellingen en grieven kunnen door de belanghebbende
in hun geheel niet meer worden aangedragen ingeval het recht daartoe uitdrukkelijk
en ondubbelzinnig door de belanghebbende is prijsgegeven.74 Een ander voorbeeld ten aanzien waarvan de voorgestelde aanpassing van artikel 24a,
tweede lid, AWR geen wijziging beoogt is de in fiscale jurisprudentie ontwikkelde
bevoegdheid van de inspecteur tot interne compensatie. Evenals het een belanghebbende
vrijstaat om zijn bezwaar te doen steunen op argumenten die niet overeenkomen met
het door hem bij zijn aangifte ingenomen standpunt, heeft de inspecteur de vrijheid
om in bezwaar de belastingaanslag te handhaven op grond van argumenten die afwijken
van het door hem bij het opleggen van die belastingaanslag ingenomen standpunt.75 Interne compensatie geldt zowel bij bezwaar als beroep.
Het doorwerken naar beroep, hoger beroep en beroep in cassatie
De voorgestelde aanpassing van artikel 24a, tweede lid, AWR is ingevolge de voorgestelde
wijzigingen van de artikelen 26b, 27h en 28 AWR van overeenkomstige toepassing op
(fiscaal) beroep, hoger beroep en beroep in cassatie. Het voorgestelde artikel 24a,
tweede lid, AWR geldt ook bij een door de inspecteur ingesteld hoger beroep en beroep
in cassatie.76
Het niet van toepassing zijn op andere belastingen
Het voorgestelde artikel 24a, vierde lid, AWR zorgt ervoor dat het voorgestelde artikel 24a,
tweede lid, AWR (het wederkerige systeem) alleen geldt voor rijksbelastingen en niet
van toepassing is op andere belastingen, die bijvoorbeeld volgen uit de Provinciewet,
de Gemeentewet en de Waterschapswet. Bezwaar en beroep bij die andere belastingen
worden derhalve niet beïnvloed door het voorgestelde artikel 24a, tweede lid, AWR.
Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat de in de huidige tekst van artikel 24a, tweede
lid, AWR opgenomen regel dat een bezwaarschrift tegen een belastingaanslag geacht
wordt mede te zijn gericht tegen de bestuurlijke boete, ingeval het bedrag van de
beschikking waarbij die bestuurlijke boete wordt opgelegd op hetzelfde aanslagbiljet
staat als de bedragen van de belastingaanslag, ook vervalt bij die andere belastingen.
Omdat dit bij die andere belastingen in de praktijk nagenoeg niet voorkomt, heeft
het vervallen van deze regel nagenoeg geen materiële gevolgen.
Artikel X, onderdeel B (artikel 26b van de Algemene wet inzake rijksbelastingen)
Artikel 26b AWR is een van de bepalingen die in aanvulling op de Awb beroep bij de
belastingrechter regelt. In het tweede lid van die bepaling is geregeld dat artikel 24a,
tweede en vijfde lid, AWR in dat kader van overeenkomstige toepassing is. Voorgesteld
wordt om artikel 26b, tweede lid, AWR in overeenstemming te brengen met de voorgestelde
aanpassingen van artikel 24a, tweede lid, AWR. Door de voorgestelde aanpassingen van
laatstgenoemd artikel is het niet langer nodig dat artikel 24a, tweede lid, AWR ten
aanzien van fiscaal beroep van overeenkomstige toepassing wordt verklaard. Het voorgestelde
artikel 24a, tweede lid, AWR geldt namelijk automatisch bij toepassing van de wettelijke
voorschriften over bezwaar en beroep. Daarnaast dient de verwijzing in artikel 26b
AWR naar het huidige artikel 24a, vijfde lid, AWR te worden aangepast in verband met
de voorgestelde vernummering van laatstgenoemd lid tot derde lid.
Artikel X, onderdeel C (artikel 27h van de Algemene wet inzake rijksbelastingen)
In aanvulling op de Awb geeft artikel 27h AWR regels ten aanzien van hoger beroep
bij de belastingrechter. Voor een toelichting op de voorgestelde wijziging van het
tweede lid van die bepaling wordt verwezen naar de toelichting op de wijziging van
artikel 26b, tweede lid, AWR, die van overeenkomstige toepassing is op de voorgestelde
wijziging van artikel 27h, tweede lid, AWR.
Artikel X, onderdeel D (artikel 28 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen)
Artikel 28 AWR is een van de bepalingen die in aanvulling op de Awb beroep in cassatie
bij de HR voor fiscale zaken regelt. Voor een toelichting op de voorgestelde wijziging
van het zesde lid van die bepaling wordt verwezen naar de toelichting op de wijziging
van artikel 26b, tweede lid, AWR, die van overeenkomstige toepassing is op de voorgestelde
wijziging van artikel 28, zesde lid, AWR.
Artikel X, onderdeel E (artikel 30h van de Algemene wet inzake rijksbelastingen)
In het voorgestelde artikel 30h, derde lid, AWR wordt met betrekking tot naheffingsaanslagen
ter zake van loonbelasting, dividendbelasting, bronbelasting, overdrachtsbelasting,
belasting van personenauto’s en motorrijwielen, accijns, verbruiksbelasting van alcoholvrije
dranken of een in artikel 1 Wbm genoemde belasting een rentestop geïntroduceerd. Geregeld
wordt dat ingeval een naheffingsaanslag is vastgesteld overeenkomstig een verzoek,
het tijdvak waarover belastingrente wordt berekend uiterlijk 10 weken na de datum
van de ontvangst van dat verzoek eindigt.
Op grond van het voorgestelde artikel 30h, zevende lid, AWR wordt onder een verzoek
onder meer verstaan een herziening van een aangifte (suppletie) of een correctiebericht
als bedoeld in artikel 28a Wet LB 1964.
De in het voorgestelde artikel 30h, derde lid, AWR opgenomen termijn van 10 weken
bestaat uit een termijn van 8 weken die geldt als een redelijke termijn77 waarbinnen de inspecteur naar aanleiding van een verzoek een naheffingsaanslag kan
vaststellen overeenkomstig dat verzoek, vermeerderd met de betalingstermijn van 2
weken (veertien dagen) na de dagtekening van het aanslagbiljet (artikel 9, tweede
lid, IW 1990). De rentestop is alleen van toepassing als het verzoek is ingediend
op de door de inspecteur aangegeven wijze, dat wil zeggen met gebruikmaking van eventueel
daartoe door de inspecteur beschikbaar gestelde (digitale)formulieren of op een andere
wijze die door de inspecteur wordt toegestaan. Indien de inspecteur geen eisen aan
de indiening van een verzoek stelt, geldt dit uiteraard niet.
In verband met de invoeging in artikel 30h AWR van het voorgestelde derde lid worden
het huidige derde, vierde en vijfde lid van genoemd artikel vernummerd tot vierde,
vijfde en zesde lid. In het huidige artikel 30h, derde lid, AWR (na de voorgestelde
vernummering: het vierde lid) wordt gesproken over een «verbetering van een aangifte
(suppletie)». Nu in het voorgestelde artikel 30h, zevende lid, AWR wordt geregeld
dat voor de toepassing van artikel 30h, derde en vierde lid (nieuw), AWR onder «een
verzoek» onder meer wordt verstaan «een herziening van een aangifte (suppletie) en
een correctiebericht als bedoeld in artikel 28a Wet LB 1964», is het niet langer noodzakelijk
een «verbetering van een aangifte (suppletie)» als zodanig uit te schrijven zoals
het geval is in het huidige artikel 30h, derde lid, AWR. Ingevolge het voorgestelde
artikel 30h, zevende lid, AWR valt dit immers onder het begrip «verzoek». Met het
oog op de consistentie wordt in het huidige artikel 30h, derde lid, AWR (na de voorgestelde
vernummering: het vierde lid) «verbetering van een aangifte (suppletie)» daarom vervangen
door «verzoek». Hiermee is geen inhoudelijke wijziging beoogd.
Artikel X, onderdeel F (artikel 30ia van de Algemene wet inzake rijksbelastingen)
Ingevolge het voorgestelde artikel 30ia, eerste lid, AWR kan de inspecteur de belastingrente
verminderen voor zover gedurende het tijdvak waarover belastingrente wordt berekend
het te betalen bedrag aan belasting (of PVV) reeds was geheven, dan wel op aangifte
was voldaan of afgedragen. In een dergelijk geval kan de belastingrente worden verminderd
naar evenredigheid van het reeds geheven, dan wel voldane of afgedragen bedrag. Naast
het voorbeeld in het algemeen deel van deze memorie kan hierbij worden gedacht aan
situaties waarin het boekjaar wordt gewijzigd (bijvoorbeeld door voeging in een fiscale
eenheid) en waarbij de reeds opgelegde voorlopige aanslag wordt vernietigd en een
«nieuwe, eerste» voorlopige aanslag wordt opgelegd over het gewijzigde boekjaar. Ook
kan worden gedacht aan gevallen waarin een belastingteruggaaf plaatsvindt naar aanleiding
van een (achteraf gezien) te hoge achterwaartse verliesverrekening, waarna de teruggaaf
weer (deels) wordt nagevorderd.
Voorbeeld 4
Uitgaande van een voorlopige aanslag (in deze voorbeelden afgekort als VA) IB/PVV
2018, zodat het rentetijdvak start op 1 juli 2019, en waarbij het belastingrentepercentage 4
bedraagt.
– VA 1 met dagtekening 1/7/19 bedraagt € 170 (geen belastingrente in rekening gebracht);
– VA 2 met dagtekening 1/1/20 bedraagt € 120 (geen belastingrente vergoed);
– VA 3 met dagtekening 1/1/21 bedraagt € 200.
Ten aanzien van VA 3 wordt voor de belastingrente uitgegaan van het te betalen bedrag
aan belasting van (200 – 120 =) € 80, en bedraagt het rentetijdvak 1,5 jaar + 6 weken
(betalingstermijn78, zijnde de periode van 1/1/21 tot en met 11/2/2179).
Zonder vermindering wordt over (200–120=) € 80 over 1,5 jaar + 6 weken belastingrente
gerekend. In totaal: 80 x 4% x (1,5 jaar + 6 weken80) = 5,16.
Op basis van het voorstel vindt vermindering van het in rekening gebrachte bedrag
aan belastingrente plaats voor zover gedurende het tijdvak waarover de belastingrente
wordt berekend, het te betalen bedrag aan IB/PVV reeds is geheven. De vermindering
vindt plaats naar evenredigheid van het reeds geheven bedrag. Gedurende de periode
van 1/7/19 tot 1/1/20 was al € 170 aan IB/PVV geheven, dus de vermindering bedraagt:
(170 – 120 = ) 50 x 4% x 0,5 jaar81= 1. Het in totaal verschuldigde bedrag aan belastingrente wordt hiermee verminderd.
Op basis van het voorgestelde artikel is uiteindelijk verschuldigd aan belastingrente
5,16 – 1 = 4,16.
Voor de toepassing van het voorgestelde artikel 30ia, eerste lid, AWR geldt ten aanzien
van een belasting (of PVV) die wordt geheven bij wege van aanslag dat het te betalen
bedrag aan belasting (of PVV) is geheven (dan wel niet langer is geheven) op de dag
van dagtekening van het aanslagbiljet.82 Voor aangiftebelastingen gaat het hierbij om de dag waarop de belasting op aangifte
is voldaan of afgedragen of – bij een naheffingsaanslag – de dag van dagtekening van
de vaststelling van de belastingaanslag. Ten aanzien van een teruggaaf is de dagtekening
van de teruggaafbeschikking leidend.
Belastingrente wordt per belastingmiddel (IB, Vpb, et cetera) in rekening gebracht.
Ook in het voorgestelde artikel 30ia, eerste lid, AWR wordt gesproken over «het te
betalen bedrag aan belasting» (dat reeds is geheven, voldaan of afgedragen) en de
toepassing van de bepaling wordt dan ook per belastingmiddel bekeken. Aangezien het
te betalen bedrag aan belasting (dat reeds is geheven, voldaan of afgedragen) centraal
staat, is het voor de toepassing van de bepaling niet van belang of die belasting
(of PVV) al dan niet is geheven bij degene aan wie uiteindelijk belastingrente in
rekening wordt gebracht. Als bijvoorbeeld sprake is van een belasting die door de
belastingplichtige wordt doorberekend aan een afnemer, kan het voorgestelde artikel
ten aanzien van die afnemer derhalve toch van toepassing zijn.
Voorbeeld 5
Van een energieleverancier wordt energiebelasting83 geheven. Ten aanzien van die energiebelasting vraagt de verbruiker (de afnemer) een
aantal jaar na de betaling door de energieleverancier een bedrag terug. De verbruiker
blijkt te veel te hebben teruggevraagd, waarop een naheffingsaanslag volgt. Het voorgestelde
artikel kan van toepassing zijn met betrekking tot het tijdvak waarin het te betalen
bedrag aan belasting reeds bij de energieleverancier is geheven. Op grond van de voorgestelde
bepaling kan de belastingrente ten aanzien van de naheffingsaanslag worden verminderd
naar evenredigheid van het reeds (bij de energieleverancier) geheven bedrag aan belasting.
In het voorgestelde artikel 30ia, tweede lid, AWR is geregeld dat het eerste lid van
dat artikel niet van toepassing is op de belastingrente die in rekening wordt gebracht
over de periode vanaf de dagtekening van de vaststelling van de belastingaanslag ter
zake waarvan de belastingrente wordt berekend. De voorgestelde bepaling is, met andere
woorden, niet van toepassing op de belastingrente die in rekening wordt gebracht over
de betalingstermijn van de belastingaanslag ter zake waarvan de belastingrente wordt
berekend en naar aanleiding waarvan de belastingrente kan worden verminderd (dus de
betalingstermijn van de belastingaanslag ter zake waarvan het voorgestelde artikel 30ia
AWR kan worden toegepast).84
Ingevolge het voorgestelde artikel 30ia, derde lid, AWR is het eerste lid van dat
artikel voorts niet van toepassing als het te betalen bedrag aan belasting ziet op
loonbelasting of omzetbelasting. Dit is toegelicht in het algemeen deel van deze memorie
(paragraaf 10.6).
Op grond van het voorgestelde artikel 30ia, vierde lid, aanhef en onderdeel a, AWR
kunnen bij ministeriële regeling situaties worden aangewezen waarin het verschuldigde
bedrag aan belasting geacht wordt reeds te zijn geheven, dan wel op aangifte te zijn
voldaan of afgedragen, waardoor het eerste lid op die situaties van toepassing is.
Te denken valt bijvoorbeeld aan gevallen waarin correcties plaatsvinden bij fiscale
partners en waarbij zogezegd sprake is van «communicerende vaten»: de ene belastingplichtige
krijgt een belastingbedrag terug (veelal zonder belastingrentevergoeding), waardoor
de andere belastingplichtige juist een belastingbedrag moet betalen (met belastingrente).
Zie ter illustratie de voorbeelden 9, 10 en 1185 hierna. Voor de goede orde wordt opgemerkt dat in de toekomst meer situaties kunnen
worden aangewezen.
Ingevolge het voorgestelde artikel 30ia, vierde lid, aanhef en onderdeel b, AWR kunnen
bij ministeriële regeling situaties worden aangewezen waarin het derde lid van genoemd
artikel (dat regelt dat het eerste lid van genoemd artikel (nog) niet van toepassing
is voor zover het te betalen bedrag aan belasting bestaat uit loonbelasting of omzetbelasting),
geen toepassing vindt. Als sprake is van specifieke situaties die zich in de loonbelasting
of omzetbelasting voordoen ten aanzien waarvan de voorgestelde bepaling wél toepassing
kan vinden (en er dus geen uitvoeringstechnische problemen zijn), wordt voor die situaties
in de ministeriële regeling geregeld dat het voorgestelde artikel 30ia, eerste lid,
AWR, in afwijking van het derde lid van dat artikel, wel van toepassing is. Op die
manier kan ten aanzien van die situaties toch reeds (voorafgaand aan het vervallen
van genoemd derde lid bij koninklijk besluit) een vermindering van belastingrente
plaatsvinden.
Op grond van het voorgestelde artikel 30ia, vierde lid, aanhef en onderdeel c, AWR,
kunnen bij ministeriële regeling nadere voorschriften worden gesteld voor de toepassing
van het voorgestelde artikel 30ia, eerste lid, AWR. Deze voorschriften kunnen onder
andere betreffen de wijze waarop een verzoek om vermindering van belastingrente moet
worden gedaan, inclusief eventuele bewijsvereisten. De genoemde nadere voorschriften
zullen alleen worden gesteld als dit vanwege uitvoeringsredenen noodzakelijk blijkt.
Ingevolge het voorgestelde artikel 30ia, vierde lid, aanhef en onderdeel d, AWR kunnen
bij ministeriële regeling ook regels worden gesteld op grond waarvan toepassing van
het voorgestelde artikel 30ia, eerste lid, AWR om doelmatigheidsredenen achterwege
blijft. Ook dit zal alleen plaatsvinden als dit vanwege uitvoeringsredenen noodzakelijk
blijkt.
Als een belastingplichtige belastingrente is verschuldigd, stelt de inspecteur het
bedrag van de belastingrente ingevolge artikel 30j AWR vast bij voor bezwaar vatbare
beschikking. Met betrekking tot deze beschikking zijn de bepalingen in de belastingwet
die gelden voor de belastingaanslag ter zake waarvan de belastingrente wordt berekend,
van overeenkomstige toepassing.86 Het voorgaande houdt in dat als binnen de bezwaartermijn van de belastingrentebeschikking
terecht wordt verzocht om (of wordt gewezen op) toepassing van de voorgestelde bepaling,
de inspecteur het bezwaar gegrond verklaart en de belastingrente dienovereenkomstig
vermindert. Na de bezwaartermijn kan de onderhavige bepaling worden toegepast door
ambtshalve vermindering van de belastingrentebeschikking.87
Aan de hand van de volgende voorbeelden wordt verder verduidelijkt in welke situaties
de belastingrente ingevolge de voorgestelde bepaling in elk geval wordt verminderd.
Met betrekking tot het eerste lid
Voorbeeld 6 («ping pong» situatie IB)
Een zelfstandig ondernemer ontvangt begin januari 2019 een VA IB/PVV 2019 van € 100.000
over het belastingjaar 2019. In april 2020 verzoekt hij om uitstel voor het doen van
de aangifte IB/PVV 2019. In januari 2021 wordt verzocht om een vermindering van de
VA tot op een bedrag van € 60.000. Met dagtekening 1 februari 2021 wordt de VA verminderd
tot € 60.000 en een belastingteruggaaf van € 40.000 volgt. In september 2021 wordt
vervolgens aangifte gedaan en op 21 oktober 2021 wordt overeenkomstig die aangifte
de definitieve aanslag IB/PVV 2019 opgelegd met een verschuldigd bedrag van € 70.000
en een betalingstermijn die eindigt op 1 december 2021. Na verrekening met de VA resteert
een te betalen bedrag aan belasting van € 10.000. Ten aanzien van dit bedrag wordt
belastingrente gerekend over de periode van 1 juli 2020 tot 1 december 202188 (17 maanden), terwijl dit bedrag (gedurende die periode) van 1 juli 2020 tot 1 februari
2021 reeds was geheven (7 maanden).
In totaal berekende belastingrente = (€ 10.000 x 4% x 17 maanden89 =) € 566,64.
Belastingrente ten aanzien van het te betalen bedrag aan belasting dat gedurende dit
rentetijdvak reeds is geheven = (€ 10.000 x 4% x 7 maanden90 =) € 233,32.
Op basis van de voorgestelde bepaling kan de inspecteur de belastingrente die in rekening
wordt gebracht (€ 566,64) verminderen met de belastingrente ten aanzien van het reeds
geheven bedrag aan belasting (€ 233,32).
Voorbeeld 7 (wijziging boekjaar met terugwerkende kracht)
Het boekjaar van A bv is gelijk aan het kalenderjaar. Begin 2020 heeft A bv een VA
2020 ontvangen en betaald voor een bedrag aan Vpb van € 120.000. In december 2020
wijzigt A bv het boekjaar met terugwerkende kracht: met ingang van 1 juli 2020 loopt
het boekjaar van 1 juli tot en met 30 juni. Dit leidt tot vernietiging van de VA en
een teruggaaf van € 120.000 op 1 maart 2021. Voor het korte boekjaar dat loopt van
1 januari tot en met 30 juni 2020 wordt met dagtekening 1 maart 2021 een nieuwe VA
opgelegd voor een te betalen bedrag aan Vpb van € 60.000. Hierbij wordt belastingrente
in rekening gebracht over de periode 1 januari 2021 tot en met 11 april 202191 (3,4 maanden), terwijl het bedrag van € 60.000 in de periode van 1 januari 2021 tot
en met 1 maart 2021 (2 maanden) reeds was betaald. Op basis van de voorgestelde bepaling
wordt het totaal verschuldigde bedrag aan belastingrente (€ 60.000 x 4% x 3,4 maanden92 =) € 673,20 verminderd met (€ 60.000 x 4% x 2 maanden93 =) € 399,84.
Voorbeeld 8 (wijziging boekjaar in verband met fiscale eenheid)
D bv heeft met dagtekening 1 februari 2019 een VA Vpb 2019 van € 120.000 ontvangen.
Op 1 april 2019 gaat D bv als dochtermaatschappij deel uitmaken van een fiscale eenheid.
De periode van 1 januari 2019 tot en met 31 maart 2019 zal als afzonderlijk boekjaar
worden aangemerkt.94 Op 1 februari 2020 wordt de VA Vpb 2019 vernietigd en een teruggaaf van € 120.000
volgt. Voor het afzonderlijke korte boekjaar wordt met dagtekening 14 februari 2020
een nieuwe VA opgelegd voor een te betalen bedrag aan Vpb van € 30.000 met belastingrente
en een betalingstermijn die eindigt op 27 maart 202095., 96 De belas
tingrente is verschuldigd over het bedrag van € 30.000 over de periode 1 oktober 201997 tot en met 27 maart 2020 (5,9 maanden), terwijl tot 1 februari 2020 reeds € 120.000
was geheven. Op basis van de voorgestelde bepaling wordt het in totaal verschuldigde
bedrag aan belastingrente (€ 30.000 x 4% x 5,9 maanden98 =) € 589,92 verminderd met (30.000 x 4% x 4 maanden99 =) € 399,96.
Voorbeeld 9 (foutieve verliesverrekening)
X bv doet voor 1 juni 2019 aangifte Vpb voor het jaar 2018 met een verlies van € 100.000.
Met dagtekening 31 oktober 2019 wordt de aanslag in overeenstemming met de aangifte
opgelegd en wordt de verliesvaststellingsbeschikking vastgesteld. Het verlies wordt
vervolgens achterwaarts verrekend met de belastbare winst van 2017. Als gevolg van
die verrekening wordt met dagtekening 1 november 2019 een teruggaafbeschikking gegeven
die leidt tot een teruggaaf van € 30.000. Eind 2020 blijkt dat er in 2018 geen verlies
is geleden, maar een belastbare winst is behaald. Met dagtekening 31 december 2020
wordt daarom een navorderingsaanslag Vpb 2018 opgelegd, met een betalingstermijn die
eindigt op 10 februari 2021. Nu de navordering betrekking heeft op het belastingjaar
2017, wordt over het te betalen bedrag aan belasting van € 30.000 belastingrente berekend
over de periode van 1 juli 2018 tot en met 10 februari 2021100 (31,3 maanden). X bv had dit bedrag (€ 30.000) evenwel pas op 1 november 2019 terugontvangen.
Op basis van de voorgestelde bepaling wordt het totaal verschuldigde bedrag aan belastingrente
van (€ 30.000 x 4% x 31,3 maanden101=) € 3.133,32 verminderd met (€ 30.000 x 4% x 16 maanden102=) € 1.599,96.
Met betrekking tot het vierde lid, onderdeel a
Voorbeeld 10 (fiscale partners correctie IB, op te nemen in ministeriële regeling)
X en Y zijn fiscale partner van elkaar. Partner X doet aangifte IB/PVV 2018 waarin
het gezamenlijk inkomen van X en zijn partner is opgenomen. X en Y ontvangen met dagtekening
1 mei 2019 een VA IB/PVV van € 1.000, zonder belastingrente. Vanwege een herverdeling
van het gezamenlijke inkomen doet partner X een gewijzigde aangifte IB/PVV op 1 januari
2020. Partner Y doet op dezelfde dag aangifte IB/PVV over het jaar 2018. Voor partner
X leidt de gewijzigde aangifte tot een teruggaaf van € 200 met dagtekening van 1 februari
2020, zonder de vergoeding van belastingrente (want tijdig opgelegd door de inspecteur).
Voor partner Y leidt de gewijzigde aangifte tot een definitief te betalen bedrag aan
belasting IB/PVV 2018 van € 700 met dagtekening van 1 april 2020 en een betalingstermijn
die eindigt op 12 mei 2020. Over dit bedrag wordt belastingrente in rekening gebracht
van 1 juli 2019 tot en met 12 mei 2020103 (10,4 maanden), terwijl € 500 (€ 700 – € 200) van het te betalen bedrag aan belasting
tot het moment van teruggaaf aan partner X geacht kan worden reeds te zijn geheven
(van 1 mei 2019 tot 1 februari 2020 = 9 maanden). Op basis van de voorgestelde bepaling
wordt het in totaal verschuldigde bedrag aan belastingrente door partner Y (€ 700 x 4% x 10,4 maanden104 =) € 24,26 verminderd met (€ 500 x 4% x 9 maanden105 =) € 15.
Voorbeeld 11 (erfgenamen, op te nemen in ministeriële regeling)
Een alleenstaande vader van twee kinderen overlijdt op 1 juli 2019. De twee kinderen,
broer en zus, verkrijgen krachtens erfrecht vermogensbestanddelen, waaronder ondernemingsvermogen.
Iedere erfgenaam heeft recht op de helft van de waarde van de totale nalatenschap.
Op verzoek van de erfgenamen worden op 1 september 2019 twee VA’s opgelegd met elk
een te betalen bedrag aan erfbelasting van € 500.000 (in totaal € 1.000.000). Bij
de definitieve aanslagen die met dagtekening 1 januari 2021 zijn opgelegd, is het
(van erfbelasting vrijgestelde) ondernemingsvermogen voor 100% aan zus toebedeeld.
Als gevolg van deze wijziging in de verdeling ontvangt zus op genoemde datum een belastingteruggaaf
van € 500.000 (zonder vergoeding van belastingrente). Broer moet bij de definitieve
aanslag erfbelasting, met een betalingstermijn die eindigt op 11 februari 2021, nog
€ 500.000 erfbelasting bijbetalen. Over dit bedrag wordt belastingrente in rekening
gebracht over de periode 1 maart 2020 tot en met 11 februari 2021106 (11,4 maanden), terwijl broer en zus samen het bedrag van € 1.000.000 reeds op 1 september
2019 hadden voldaan. Op basis van de voorgestelde bepaling wordt het in totaal verschuldigde
bedrag aan belastingrente verminderd voor alle dagen waarover belastingrente is verschuldigd,
met uitzondering van de betalingstermijn. Dit betekent dat broer over het bedrag van
€ 500.000 alleen gedurende de betalingstermijn (6 weken107) belastingrente is verschuldigd, wat uitkomt op (€ 500.000 x 4% x 6 weken108 =) € 227,60.
Artikel X, onderdeel G (artikel 30ia van de Algemene wet inzake rijksbelastingen)
Op het moment dat het voor de loonbelasting en omzetbelasting uitvoeringstechnisch
mogelijk is om integraal (dus niet alleen voor de onder het voorgestelde artikel 30ia,
vierde lid, onderdeel b, AWR vallende specifieke situaties) uitvoering te geven aan
de mogelijkheid om over te gaan tot de vermindering van belastingrente ingevolge de
voorgestelde bepaling, treedt artikel X, onderdeel G, bij koninklijk besluit in werking.
Op dat moment komt het voorgestelde artikel 30ia, derde lid en vierde lid, onderdeel b,
AWR te vervallen (onder vernummering en verlettering van de relevante overige leden
en onderdelen) en is de voorgestelde bepaling onverkort van toepassing op de loonbelasting
en omzetbelasting.
Voorbeeld 12 (omzetbelasting en Wet BCF, te zijner tijd op te nemen in ministeriële
regeling)
Een gemeente heeft ten onrechte een bedrag in aftrek gebracht als voorbelasting in
de omzetbelasting, terwijl in plaats daarvan recht bestond op een bijdrage uit het
BTW-compensatiefonds (BCF). Dit wordt gecorrigeerd door de inspecteur en er volgt
een naheffingsaanslag voor de omzetbelasting en een corresponderende teruggaaf uit
het BCF. Over het bedrag van de naheffingsaanslag omzetbelasting wordt belastingrente
in rekening gebracht, terwijl over de corresponderende teruggaaf uit het BCF geen
belastingrente wordt vergoed. Op basis van de voorgestelde bepaling is de gemeente
alleen over de betaaltermijn van de naheffingsaanslag omzetbelasting (twee weken109) belastingrente verschuldigd.
Artikel X, onderdeel H (artikel 39a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen)
De ABRvS heeft geoordeeld dat een ingevolge een verdrag ter voorkoming van dubbele
belasting genomen besluit tot afwijzing van een verzoek tot onderling overleg een
besluit in de zin van artikel 1:3 Awb is (en geen besluit in de zin van artikel 26
AWR).110 In het voorgestelde artikel 39a AWR wordt geregeld dat een dergelijk besluit wordt
aangemerkt als een voor bezwaar vatbare beschikking als bedoeld in hoofdstuk V AWR.
Hiermee komt de beroepsprocedure onder het fiscale procesrecht te vallen, waarop de
regels van hoofdstuk V AWR van toepassing zijn. Hetzelfde geldt ingevolge de voorgestelde
bepaling voor een besluit tot afwijzing van een verzoek gedaan op grond van het EU-arbitrageverdrag.
Onder een verdrag ter voorkoming van dubbele belasting moet ook worden begrepen de
Belastingregeling voor het Koninkrijk, de Belastingregeling Nederland Curaçao en de
Belastingregeling Nederland Sint Maarten. Ingevolge artikel 2, tweede lid, onderdeel e,
AWR wordt onder een verdrag namelijk mede begrepen een regeling ter voorkoming van
dubbele belasting die is overeengekomen met een in artikel 2, tweede lid, onderdeel c,
AWR bedoelde bestuurlijke eenheid, alsmede een regeling ter voorkoming van dubbele
belasting die is getroffen voor de relatie met een of meer landen binnen het Koninkrijk
der Nederlanden111. Artikel 2, tweede lid, onderdeel f, AWR bepaalt dat onder een regeling ter voorkoming
van dubbele belasting mede worden begrepen regelen ter voorkoming van dubbele belasting
die zijn overeengekomen met een in artikel 2, tweede lid, onderdeel c, AWR bedoelde
bestuurlijke eenheid. Het voorgestelde artikel 39a AWR ziet uitsluitend op verzoeken
tot onderlinge overlegprocedures op grond van een bepaling die is gebaseerd op artikel 25,
eerste en tweede lid, OMV of het EU-arbitrageverdrag. Het gaat hierbij om situaties
waarin de belastingheffing in strijd is met een belastingverdrag of -regeling, of
waar deze strijdigheid vrijwel zeker zal ontstaan en waarbij een verplichting ontstaat
om een onderlinge overlegprocedure te starten, indien een verzoek door de bevoegde
autoriteit gegrond wordt geacht. Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat onderlinge
overlegprocedures waarop verzoeken om een bilaterale of multilaterale «advance pricing
agreement» (BAPA of MAPA) worden gebaseerd niet onder de reikwijdte van de voorgestelde
bepaling vallen.112 Anders dan bij de hiervoor bedoelde procedures,113 geldt voor dergelijke procedures geen verplichting om in onderling overleg te treden.
De voorgestelde bepaling richt zich tot de persoon of onderneming die een verzoek
heeft gedaan. Hiermee is aansluiting gezocht bij het begrip «persoon» dat wordt gebruikt
in de verdragen ter voorkoming van dubbele belasting en het OMV en het begrip «onderneming»
zoals gebruikt in het EU-arbitrageverdrag.
In artikel XVI, eerste lid, onderdeel e, wordt voorzien in overgangsrecht. In dat
onderdeel wordt bepaald dat als een besluit vóór 1 januari 2023 is genomen (ongeacht
of daartegen bezwaar, beroep of hoger beroep is ingesteld), het huidige recht van
toepassing blijft en in dat geval tot en met de ABRvS kan worden geprocedeerd. Het
moment waarop het besluit is gedagtekend is beslissend. Als gevolg van dit overgangsrecht
wordt tussentijds geen wijziging aangebracht in de rechtsgang. Zo wordt voorkomen
dat gedurende een procedure het procesrecht wijzigt en verwarring kan ontstaan over
de bevoegde rechter.
Artikel XI
Artikel XI (artikel 30h van de Algemene wet inzake rijksbelastingen)
Op het moment dat het voor de omzetbelasting uitvoeringstechnisch mogelijk is om rekening
te houden met de voorgestelde rentestop, treedt de in artikel XI voorgestelde wijziging
van artikel 30h, derde lid, AWR bij koninklijk besluit in werking. Vanaf dat moment
geldt de rentestop ook voor de omzetbelasting.
Ingevolge artikel 30h, eerste lid, AWR in samenhang met het in artikel XI voorgestelde
artikel 30h, derde lid, AWR geldt de rentestop dan voor naheffingsaanslagen ter zake
van de loonbelasting, dividendbelasting, bronbelasting, omzetbelasting, overdrachtsbelasting,
belasting van personenauto’s en motorrijwielen, accijns, verbruiksbelasting van alcoholvrije
dranken of een in artikel 1 Wbm genoemde belasting.
Artikel XII
Artikel XII, onderdeel A (artikel 19 van de Invorderingswet 1990)
De voorgestelde wijziging van artikel 19, negende lid, IW 1990 heeft betrekking op
de schriftelijke aankondiging voorafgaand aan een vereenvoudigd derdenbeslag op grond
van artikel 19 IW 1990.
Wanneer de betaling van een belastingaanslag uitblijft, volgen (mogelijk) een betalingsherinnering,
een aanmaning en een dwangbevel. Hierna kan de ontvanger, onder andere, besluiten
om over te gaan tot een vereenvoudigd derdenbeslag. Voorafgaand aan een vereenvoudigd
derdenbeslag zal de ontvanger veelal de belastingschuldige informeren over het voornemen
om een vereenvoudigd derdenbeslag te doen. Dit gebeurt door middel van een vooraankondiging.
In artikel 19, negende lid, IW 1990 is vastgelegd in welke gevallen de ontvanger een
vooraankondiging stuurt en wat de reactietermijn van de belastingschuldige is.
In de situatie dat bij een vereenvoudigd derdenbeslag een vooraankondiging moet worden
verzonden, gelden nu twee verschillende reactietermijnen:
a. een reactietermijn van één week wanneer het niet gaat om een periodieke betaling of
wanneer het gaat om een periodieke betaling die niet valt onder artikel 475c, eerste
lid, van het Wetboek van Burgerlijke Rechtsvordering (Rv) én het dwangbevel is betekend
op grond van artikel 13, derde lid, IW 1990; en
b. een reactietermijn van vier weken wanneer het gaat om een vordering op een periodieke
betaling als bedoeld in artikel 475c, eerste lid, Rv, ongeacht op welke wijze het
dwangbevel is betekend.
Met de beoogde wijziging worden deze reactietermijnen gelijkgetrokken, waardoor de
reactietermijn op de vooraankondiging naar aanleiding van een vereenvoudigd derdenbeslag
op grond van artikel 19 IW 1990 die niet wordt gedaan op een periodieke betaling of
wordt gedaan op een periodieke betaling die niet valt onder artikel 475c, eerste lid,
Rv wordt verlengd tot vier weken. Dit betekent dat de ontvanger het vereenvoudigde
derdenbeslag, in alle gevallen waarbij een vooraankondiging moet worden verzonden,
pas vier weken na de dagtekening van de vooraankondiging mag uitvoeren.
Met de verlenging van de reactietermijn op de vooraankondiging wordt de rechtsbescherming
van de belastingschuldige verbeterd. Belastingschuldigen hebben – in bovengenoemde
gevallen – door de beoogde wijziging een langere termijn om actie te ondernemen naar
aanleiding van een aangekondigd vereenvoudigd derdenbeslag. Dit kan bijvoorbeeld door
een reactie te geven op de vastgestelde beslagvrije voet (bijvoorbeeld het melden
van omstandigheden die kunnen leiden tot een verhoging van de beslagvrije voet). Wanneer
de reactie aanleiding geeft tot aanpassing van de beslagvrije voet, zal de ontvanger
bij het uitvoeren van het vereenvoudigde derdenbeslag rekening houden met deze aangepaste
beslagvrije voet. Voorts kan er eventueel nog actie worden ondernomen om de openstaande
schuld te voldoen (bijvoorbeeld door te verzoeken om een betalingsregeling). Wanneer
dit lukt, zal de ontvanger het vereenvoudigde derdenbeslag niet doorzetten.
Artikel XII, onderdeel B (artikel 25 van de Invorderingswet 1990)
Met het voorgestelde artikel 25, eenentwintigste lid, IW 1990 wordt een wettelijke
grondslag gecreëerd om uitstel van betaling te verlenen voor de duur van minimaal
vijf jaren in gevallen waarin het binnen de wettelijke betalingstermijn moeten betalen
van een belastingaanslag die is opgelegd aan een natuurlijk persoon leidt tot onbillijkheden
van overwegende aard. De voorgestelde voorwaarde van een onbillijkheid van overwegende
aard brengt met zich dat niet aan elke (ervaren) onbillijkheid wordt tegemoetgekomen.
De voorgestelde uitstelfaciliteit ziet dus alleen op zogenoemde schrijnende situaties.
Aan deze uitstelfaciliteit zal de ontvanger in beginsel de voorwaarde verbinden dat
voldoende zekerheid wordt gesteld.
Ingevolge het voorgestelde artikel 25, eenentwintigste lid, IW 1990 worden bij ministeriële
regeling nadere regels gesteld met betrekking tot de voorgestelde uitstelfaciliteit.
Zo zal hierin onder andere worden opgenomen dat deze vorm van uitstel van betaling
slechts op verzoek wordt verleend en dat tegen de afwijzing en beëindiging van uitstel
van betaling bezwaar en desgewenst beroep bij de belastingrechter openstaat. Ook zullen
in de ministeriële regeling de schrijnende situaties worden opgenomen waarin de uitstelfaciliteit
in ieder geval zal gelden.
Via de voorgestelde wijziging van artikel 25, tweeëntwintigste lid (nieuw), IW 1990
wordt geregeld dat uitstel van betaling ook wordt verleend voor de met de belastingaanslag
samenhangende belastingrente en in voorkomende gevallen revisierente.
Vooruitlopend op wetgeving is een uitstelfaciliteit voor schrijnende situaties bij
het verkrijgen van een nalatenschap opgenomen in de Leidraad Invordering 2008.114 Om te voorkomen dat invorderingsrente verschuldigd zou zijn over de periode van uitstel,
is daarbij voorzien in het op nihil stellen van de invorderingsrente. Met de voorgestelde
wetswijziging wordt in aansluiting daarop een renteloos uitstel ingevoerd, zodat in
het geheel geen invorderingsrente meer – dus ook niet een invorderingsrente van nihil –
in rekening wordt gebracht. Effectief is sinds de invoering van de in de Leidraad
Invordering 2008 opgenomen uitstelfaciliteit per 1 juli 2021 in de betreffende gevallen
dus geen invorderingsrente verschuldigd (geworden).
Artikel XII, onderdeel C (artikel 27a van de Invorderingswet 1990)
Met de voorgestelde wijziging van artikel 27a, eerste lid, IW 1990 wordt bewerkstelligd
dat de daarin opgenomen betalingskorting niet langer geldt voor voorlopige aanslagen
in de Vpb. Voor de achtergrond van deze wijziging wordt verwezen naar het algemeen
deel van deze memorie. De maatregel heeft onmiddellijke werking per 1 januari 2023.
Dit betekent dat bij voorlopige aanslagen Vpb die worden opgelegd op of na 1 januari
2023 geen betalingskorting meer geldt.
In artikel XVI, eerste lid, onderdeel g, wordt voorzien in overgangsrecht in verband
met het voorstel om per 1 januari 2023 de betalingskorting te laten vervallen bij
voorlopige aanslagen Vpb. Door dit overgangsrecht blijft de herzieningsregeling van
artikel 27 Wet Vpb 1969 zoals dat luidde op 31 december 2022 van toepassing op beschikkingen
inzake de betalingskorting, voor zover die beschikkingen zijn vastgesteld bij voorlopige
aanslagen Vpb die betrekking hebben op een tijdvak dat vóór 1 januari 2023 is aangevangen.
Artikel XII, onderdeel D (artikel 28 van de Invorderingswet 1990)
Via de voorgestelde wijziging van artikel 28, derde lid, IW 1990 wordt geregeld dat
het ingevolge het voorgestelde artikel 25, eenentwintigste lid, IW 1990 te verlenen
uitstel van betaling in renteloze vorm wordt verleend. Over de periode van dat verleende
uitstel van betaling zal derhalve geen invorderingsrente in rekening worden gebracht.
Met de voorgestelde wijziging van artikel 28, vierde lid, IW 1990 wordt beoogd dat
weer invorderingsrente in rekening wordt gebracht als het verleende uitstel wordt
beëindigd. In artikel 6 van het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 zal, in lijn
met de regeling voor het krachtens artikel 25, negende, elfde of zeventiende tot en
met negentiende lid, IW 1990 verleende uitstel, worden geregeld dat in dat geval invorderingsrente
wordt berekend met ingang van de dag volgende op de dag waarop zich de omstandigheid
voordoet op grond waarvan het uitstel wordt beëindigd.
Artikel XII, onderdeel E (artikel 49 van de Invorderingswet 1990)
Bij de Aanpassingswet vierde tranche Awb is per 1 juli 2009 abusievelijk een verkeerde
zin in artikel 49, eerste lid, IW 1990 verwijderd.115 Met de voorgestelde wijziging van dat lid wordt dit, met terugwerkende kracht tot
en met 1 juli 2009, gecorrigeerd. De verwijderde zin wordt opnieuw opgenomen in dat
lid en de zin die verwijderd had moeten worden wordt alsnog verwijderd.
Dit betreft een technische wijziging waarmee wordt verduidelijkt dat ook bij een zogenoemde
getrapte aansprakelijkheid116 de aansprakelijkgestelde in gebreke moet zijn alvorens de ontvanger een aansprakelijkstelling
kan uitbrengen. Het abusievelijk verwijderen van de verkeerde zin heeft er niet in
geresulteerd dat er aansprakelijkstellingen hebben plaatsgevonden alvorens de betreffende
aansprakelijkgestelde in gebreke was. Beleidsmatig heeft immers te gelden dat de ontvanger
niet snel, na het verstrijken van de betalingstermijn, zal overgaan tot een aansprakelijkstelling.
De ontvanger betracht immers eerst de schuld in te vorderen bij de belastingschuldige
of aansprakelijkgestelde.117 In het geval van een aansprakelijkstelling op grond van artikel 36b IW 1990 heeft
voorts de instructie te gelden dat de ontvanger pas mag overgaan tot een aansprakelijkstelling
wanneer de rechtspersoon in gebreke is met de betaling van de aansprakelijkheidsschuld.118
Artikel XIII
Artikel XIII (evaluatie renteloos uitstel van betaling als bedoeld in de artikelen 25
en 28 IW 1990)
De Minister van Financiën is op grond van het voorgestelde artikel XIII gehouden de
Staten-Generaal uiterlijk vijf jaar na inwerkingtreding van de in artikel XII, onderdelen B
en D, opgenomen wijzigingen van de artikelen 25 en 28 IW 1990 een verslag te doen
toekomen over de doeltreffendheid en de effecten van die wijzigingen in de praktijk.
Uit het verslag zal moeten blijken in welke mate gebruik wordt gemaakt van de voorgestelde
mogelijkheid om renteloos uitstel van betaling te verlenen. Ook zal dan in kaart worden
gebracht of bij de situaties waarvoor wordt beoogd een oplossing te bieden, daadwerkelijk
renteloos uitstel van betaling kan worden verleend en dat daarmee kan worden voorkomen
dat betalingen worden verricht die leiden tot onbillijkheden van overwegende aard.
Artikel XIV
Artikel XIV, onderdeel A (artikel 7.4 van de Belastingwet BES)
In artikel 7.4, eerste lid, onderdeel a, van de Belastingwet BES is met betrekking
tot de overdrachtsbelasting een vrijstelling opgenomen voor situaties waarin de staat,
een openbaar lichaam of een nv of bv waarvan alle aandelen al dan niet middellijk
toebehoren aan een openbaar lichaam een onroerende zaak of een schip verkrijgt. De
situatie waarin de staat een onroerende zaak of een schip via een bv of nv verkrijgt
– dat wil zeggen: de situatie waarin een nv of bv waarvan alle aandelen al dan niet
middellijk toebehoren aan de staat een onroerende zaak of een schip verkrijgt – valt
daar abusievelijk niet onder. Met de voorgestelde wijziging wordt de vrijstelling
uitgebreid naar situaties waarin de staat een onroerende zaak of een schip door middel
van een bv of nv verkrijgt, dat wil zeggen: naar situaties waarin een nv of bv waarvan
alle aandelen al dan niet middellijk toebehoren aan de staat een onroerende zaak of
een schip verkrijgt. Daarbij wordt tevens geregeld dat de vrijstelling enkel geldt
ingeval de verkrijger van de onroerende zaak of het schip schriftelijk verklaart de
onroerende zaak, onderscheidenlijk het schip, niet op een zodanige wijze te gaan gebruiken
dat daarmee in concurrentie wordt getreden met belastingplichtigen die winst beogen.
Tevens wordt voorgesteld te regelen dat ingeval binnen vijf jaar na verkrijging van
de onroerende zaak, onderscheidenlijk het schip, alsnog in concurrentie wordt getreden
met belastingplichtigen die winst beogen, de belasting alsnog is verschuldigd, ongeacht
het motief hiervoor. Met de verkrijger wordt bedoeld: de staat, het openbaar lichaam
of de nv of bv waarvan de aandelen direct of indirect in handen zijn van de staat
of het openbaar lichaam, die, onderscheidenlijk dat, de onroerende zaak of het schip
verkrijgt.
Ten slotte wordt voorgesteld een redactionele verbetering aan te brengen, teneinde
de tekst van deze bepaling eveneens in overeenstemming te brengen met de Aanwijzingen
voor de regelgeving voor wat betreft de verwijzing naar de staat.
Artikel XIV, onderdeel B (artikel 7.14 van de Belastingwet BES)
In artikel 7.14 van de Belastingwet BES is, in lijn met artikel 13, eerste lid, van
de Wet belastingen op rechtsverkeer, geregeld dat indien een onroerende zaak of een
schip binnen zes maanden wordt doorverkocht en er sprake is van een voor de overdrachtsbelasting
belaste overdracht, de waarde waarover bij de tweede transactie overdrachtsbelasting
is verschuldigd wordt verminderd met de waarde waarover bij de eerste transactie al
overdrachtsbelasting was verschuldigd. Met de voorgestelde wijziging wordt hieraan
toegevoegd dat indien bij de eerste transactie geen overdrachtsbelasting maar algemene
bestedingsbelasting was verschuldigd de waarde waarover bij de tweede transactie overdrachtsbelasting
is verschuldigd, wordt verminderd met de waarde waarover algemene bestedingsbelasting
was verschuldigd. Hierbij geldt als voorwaarde dat de algemene bestedingsbelasting
niet ingevolge artikel 6.3, onderdeel a, van de Belastingwet BES in aftrek mag zijn
of worden gebracht, om de samenloop van aftrek en de voorgestelde maatstafvermindering
te voorkomen.
Artikel XV
Artikel XV, onderdeel A (artikel V van de Fiscale vereenvoudigingswet 2017)
Ingevolge artikel V, onderdeel B, van de Fiscale vereenvoudigingswet 2017 wordt een
artikel 4a in de Wet DB 1965 ingevoegd, dat in werking treedt op een bij koninklijk
besluit te bepalen tijdstip. Voor een toelichting op de thans voorgestelde wijziging
van het in eerstgenoemde wet opgenomen artikel 4a Wet DB 1965 wordt verwezen naar
de toelichting bij artikel IV, onderdeel A.
Artikel XV, onderdeel B (artikel XIII van de Fiscale vereenvoudigingswet 2017)
Artikel XIII, onderdeel C, van de Fiscale vereenvoudigingswet 2017 voegt – op een
bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip, maar in ieder geval niet vóór 1 januari
2023 – een tweeëntwintigste lid toe aan artikel 25 IW 1990. Voorgesteld wordt om dat
lid te vernummeren tot drieëntwintigste lid vanwege de in artikel XII, onderdeel B,
opgenomen vernummering van artikel 25, eenentwintigste lid, IW 1990 tot tweeëntwintigste
lid.
Artikel XVI
Artikel XVI (inwerkingtreding, terugwerkende kracht en overgangsrecht)
Deze wet treedt in werking met ingang van 1 januari 2023. Voor een aantal wijzigingen
is in terugwerkende kracht of een afwijkende inwerkingtreding voorzien. Dit is toegelicht
bij de toelichting op de betreffende artikelen, dan wel in het algemeen deel van deze
memorie.
De Staatssecretaris van Financiën, M.L.A. van Rij
Ondertekenaars
-
Eerste ondertekenaar
M.L.A. van Rij, staatssecretaris van Financiën
Bijlagen
Stemmingsuitslagen
Aangenomen met handopsteken
| Fracties | Zetels | Voor/Tegen | Niet deelgenomen |
|---|---|---|---|
| VVD | 34 | Voor | |
| D66 | 24 | Voor | |
| PVV | 17 | Voor | |
| CDA | 14 | Voor | |
| SP | 9 | Voor | |
| GroenLinks | 8 | Voor | |
| PvdA | 8 | Voor | |
| PvdD | 6 | Voor | |
| ChristenUnie | 5 | Voor | |
| FVD | 5 | Tegen | |
| DENK | 3 | Voor | |
| Groep Van Haga | 3 | Tegen | |
| JA21 | 3 | Voor | |
| SGP | 3 | Voor | |
| Volt | 2 | Voor | |
| BBB | 1 | Voor | |
| BIJ1 | 1 | Voor | |
| Fractie Den Haan | 1 | Voor | |
| Gündogan | 1 | Niet deelgenomen | |
| Omtzigt | 1 | Voor |
Gerelateerde documenten
Hier vindt u documenten die gerelateerd zijn aan bovenstaand Kamerstuk.