Brief regering : Stand van zaken wetsvoorstel Wet werkelijk rendement box 3

Nr. 216
BRIEF VAN DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

Aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal

Den Haag, 13 december 2024

Op 20 september 2024 heeft mijn ambtsvoorganger uw Kamer geïnformeerd over de stand
van zaken met betrekking tot het toekomstige stelsel in box 3.1 Sinds die datum heeft in verband met (een gebrek aan) uitvoeringscapaciteit onderzoek
naar de alternatieve invoeringsopties plaatsgevonden en hebben ontwikkelingen met
betrekking tot het eigen gebruik van onroerende zaken in de tegenbewijsregeling plaatsgevonden.
Tot slotte heeft de Raad van State 27 november jl. advies uitgebracht over de Wet
werkelijk rendement box 3.2

Deze brief is als volgt opgebouwd:

A. Advies Raad van State

B. Aanleiding onderzoek invoeringsalternatieven

C. Toelichting onderzochte alternatieven

D. Uitstel inwerkingtreding Wet werkelijk rendement box 3

E. Eigen gebruik onroerende zaken in de tegenbewijsregeling

F. Budgettaire aspecten

G. Tot slot

A. Advies Raad van State over Wet werkelijk rendement box 3

De Raad van State heeft een aantal bezwaren bij het wetsvoorstel en adviseert dit
aan te passen. Het advies legt ook een aantal dilemma’s bloot. Er is een breed gedragen
wens om werkelijk rendement te belasten, er zijn juridische beperkingen bij het belasten
van een forfaitair rendement en de uitvoerbaarheid voor zowel belastingplichtigen
als de Belastingdienst mag ook niet uit het oog verloren worden. Daarnaast spelen
budgettaire overwegingen een rol. Het kabinet gaat het advies voor het wetsvoorstel
Wet werkelijk rendement box 3 inhoudelijk bestuderen en de mogelijkheden die er zijn
wegen. Uw Kamer wordt hier voorafgaand aan het commissiedebat van 30 januari 2025
over geïnformeerd.

B. Aanleiding onderzoek alternatieve invoeringsopties

De hersteloperatie naar aanleiding van de arresten van de Hoge Raad van 6 en 14 juni
2024 legt de komende jaren een groot beslag op de capaciteit van de Belastingdienst,
zowel qua personeel als ICT. Voor het uitvoeren van de hersteloperatie is wetgeving
voorbereid, namelijk het wetsvoorstel Wet tegenbewijsregeling box 3. Begin september
zijn diverse interne en externe toetsen aangevraagd.3 Op 5 december 2024 is voor dit wetsvoorstel advies aangevraagd bij de afdeling advisering
van de Raad van State. De planning is om in het eerste kwartaal van 2025 het wetsvoorstel
aanhangig te maken bij de Tweede Kamer, waarbij gekoerst wordt op inwerkingtreding
per 1 juni 2025. Mijn ambtsvoorganger heeft u hierover geïnformeerd in de brief van
17 september 2024.4 Uit de Uitvoeringstoets van de Belastingdienst – die in het eerste kwartaal 2025
met het wetsvoorstel en alle andere toetsen wordt meegestuurd – volgt dat voor de
uitvoering van het rechtsherstel totaal 1.757 fte’s nodig zijn voor de behandeljaren
2024 tot en met 2026. De noodzakelijke systeemaanpassingen bij de Belastingdienst
voor het uitvoeren van het rechtsherstel kunnen op basis van de huidige inzichten
voor de start van het rechtsherstel worden gerealiseerd. De hiervoor benodigde capaciteit
in de ICT-systemen was echter niet ingepland en leidt tot verdere stapeling en verdringing
in het ICT-portfolio. U bent hierover geïnformeerd in de kamerbrief van 14 oktober
2024.5 Naast de uitvoering van het rechtsherstel heeft de Belastingdienst capaciteit nodig
voor de invoering van het beoogde nieuwe stelsel, waarvoor de regering het wetsvoorstel
Wet werkelijk rendement box 3 heeft gemaakt. Door de benodigde capaciteit voor het
rechtsherstel en de voorrang die hieraan moet worden gegeven heeft de Belastingdienst
niet voldoende capaciteit beschikbaar om het wetsvoorstel Wet werkelijk rendement
box 3 in de huidige vorm volledig te implementeren per 1 januari 2027.

C. Toelichting onderzochte alternatieven

Onderzocht is welke alternatieve vormgeving voor box 3 (tijdelijk) ingevoerd zou kunnen
worden per 1 januari 2027. Bij het onderzoek zijn de volgende aspecten betrokken:
juridische houdbaarheid, budgettaire gevolgen, gevolgen voor de burger, maakbaarheid
van de benodigde ICT-voorzieningen en handhaving door de Belastingdienst. Er zijn
vier scenario’s onderzocht, opgesomd in onderstaande tabel.

Scenario

Omschrijving

0. Startvariant

Voortzetting in 2027 van het huidige forfaitaire stelsel, met aanvullende budgettaire
dekking

1. Werkelijk rendement

Invoering van de WWR in 2 stappen, met in 2027 tijdelijk een forfaitaire heffing voor
onroerende zaken

2. Werkelijk rendement

Invoering van de WWR in 2 stappen, met in 2027 tijdelijk een heffing op basis van
vermogensaanwas voor alle bezittingen (ook voor onroerende zaken en aandelen in startups)

3. Vermogensbelasting

Een vermogensbelasting over de bezittingen en schulden die momenteel in box 3 worden
belast

De varianten zijn beoordeeld vanuit de volgende gezichtspunten:

• Technisch:

Impact op de ICT-capaciteit van de Belastingdienst;

• Inhoudelijk:

Beleidsmatige wenselijkheid en draagvlak;

• Proces:

Ruimte voor een ordentelijk wetgevingsproces.

0. Startvariant inclusief mogelijke dekkingsopties

In de startvariant wordt het wetsvoorstel Wet werkelijk rendement box 3 per belastingjaar
2028 ingevoerd in plaats van per belastingjaar 2027. Dit betekent dat in het belastingjaar
2027 het inkomen forfaitair berekend wordt over de vermogenscategorieën banktegoeden,
overige bezittingen en schulden met elk hun eigen rendementspercentage. Belastingplichtigen
hebben de mogelijkheid om aan te tonen dat hun werkelijke rendement lager is via de
tegenbewijsregeling.

Uitstel van de inwerkingtreding zorgt voor een derving van circa € 2,25 miljard in
het kalenderjaar 2027 die conform de begrotingsregels gedekt dient te worden.

1. In twee stappen invoeren van Wet werkelijk rendement box 3 (forfait)

Beschrijving

In variant 1 wordt het wetsvoorstel Wet werkelijk rendement box 3 in twee stappen
ingevoerd. Dit wordt vormgegeven door in het jaar 2027 het werkelijke rendement te
belasten via een vermogensaanwasbelasting. Alleen wordt het inkomen van onroerende
zaken en aandelen in startups forfaitair berekend (met de mogelijkheid op het leveren
van tegenbewijs). Vervolgens wordt in het jaar 2028 van het werkelijke rendement van
onroerende zaken en aandelen in startups belast via de vermogenswinstbelasting.

Technische beoordeling

Variant 1 kan niet worden ingevoerd per 2027 en valt daarmee af als alternatief voor
het wetsvoorstel Wet werkelijk rendement box 3. De reden hiervoor is dat hierbij meerdere
heffingssystemen naast elkaar bestaan (werkelijk rendement, forfait en verwerking
mogelijke input vanuit de tegenbewijsregeling) die technisch op een ander platform
zijn ontwikkeld, maar in de berekeningsmodule ook onderlinge tijdsevenredige verrekening
moet kunnen ondersteunen. Dit is in de beschikbare tijd en met de beschikbare ICT-capaciteit
bij de Belastingdienst niet realiseerbaar met inwerkingtreding van belastingjaar 2027.

Inhoudelijke beoordeling

Met variant 1 wordt in twee stappen het eindbeeld van het wetsvoorstel Wet werkelijk
rendement box 3 bereikt. En wordt de eerste stap in 2027 al gezet. Voor een deel verandert
er niets, een deel gaat al wel over.

Beoordeling proces

Het tijdpad is zeer krap waardoor een ordentelijk wetgevingsproces niet gewaarborgd
kan worden.

2. In twee stappen invoeren van Wet werkelijk rendement box 3 (100% VAB)

Beschrijving

In variant 2 wordt het wetsvoorstel Wet werkelijk rendement box 3 in twee stappen
ingevoerd. Dit wordt vormgegeven door in het jaar 2027 het werkelijke rendement van
alle bezittingen en schulden te belasten via een vermogensaanwasbelasting. Dat geldt
ook voor onroerende zaken en aandelen in startups. Vervolgens wordt in het jaar 2028
van het werkelijke rendement van onroerende zaken en aandelen in startups belast via
de vermogenswinstbelasting.

Technische beoordeling

De eerste stap van variant 2 kan per belastingjaar 2027 worden gerealiseerd en de
tweede stap met inwerkingtreding van het belastingjaar 2028. Voorwaarde is dat de
Tweede Kamer de wetgeving (voor de eerste stap) uiterlijk 15 juni 2025 is aangenomen.
Elke afwijking van het voorstel van volledige vermogensaanwasbelasting is niet mogelijk,
bijvoorbeeld het introduceren van een maximum te belasten rendement.

Inhoudelijke beoordeling

Met variant 2 wordt in twee stappen het eindbeeld van het wetsvoorstel Wet werkelijk
rendement box 3 bereikt. Deze variant heeft tot gevolg dat voor onroerende zaken in
het belastingjaar 2027 belasting wordt geheven over de ongerealiseerde waardemutaties.
In het wetsvoorstel Wet werkelijk rendement box 3 wordt vanwege het risico op liquiditeitsproblemen
voorgesteld om onroerende zaken en aandelen in startups te belasten via de vermogenswinstbelasting
waarbij over de waardemutaties pas belasting wordt betaald bij realisatie.

Beoordeling proces

Het tijdpad is zeer krap waardoor een ordentelijk wetgevingsproces niet gewaarborgd
kan worden.

3. Vermogensbelasting in plaats van heffing over inkomen uit vermogen

Beschrijving

In variant 3 wordt een vermogensbelasting geheven over de bezittingen en schulden
die momenteel in box 3 worden belast. Bij een vermogensbelasting wordt belasting geheven
over de waarde van het vermogen. Net als een forfaitair stelsel belast een vermogensbelasting
niet het werkelijke rendement. Hierdoor betalen mensen met laagrenderend vermogen
evenveel belasting als mensen met hoogrenderend vermogen. Een vermogensbelasting wordt
derhalve vanuit de relatieve lastendruk als minder rechtvaardig gezien. De vermogensbelasting
mag net zo min als een vermogensrendementbelasting het eigendomsrecht van de belastingplichtige
aantasten. Om het recht op ongestoord genot van eigendom6 te waarborgen wordt een anti-cumulatieregeling ingevoerd. Een anti-cumulatieregeling voorkomt dat op het vermogen
wordt ingeteerd als de inkomsten onvoldoende zijn om de vermogensbelasting te voldoen.
De heffing over het inkomen dat genoten wordt uit het box 3-vermogen vervalt.

Technische beoordeling

De variant kan per belastingjaar 2027 worden gerealiseerd onder voorwaarde dat de
Tweede Kamer de wetgeving uiterlijk 15 juni 2025 heeft aangenomen.

Inhoudelijke beoordeling

Beleidsmatig is variant 3 (vermogensbelasting) als tussenstap naar het belasten van
werkelijk rendement niet wenselijk omdat dit het belasten van werkelijk rendement
verder uit beeld brengt. Variant 3 is onderzocht omdat deze variant vanuit het doenvermogen
van burgers en vanuit de uitvoering door de Belastingdienst eenvoudiger is dan een
heffing over werkelijk rendement. Een vermogensbelasting vergt minder gegevens en
kan gebruik maken van reeds bestaande gegevensuitwisselingen met ketenpartners.

Beoordeling proces

Het tijdpad is zeer krap waardoor een ordentelijk wetgevingsproces niet gewaarborgd
kan worden. Daarnaast dient bij deze variant in het krappe tijdpad onderzoek plaats
te vinden naar de vormgeving van een anti-cumulatieregeling om het recht op ongestoord
genot van eigendom te waarborgen. Ook bestaan daarnaast nog diverse te onderzoeken
punten met betrekking tot internationale verhoudingen, zoals is opgemerkt door de
Afdeling advisering van de Raad van State bij het initiatiefwetsvoorstel van Nijboer
c.s.7

D. Uitstel inwerkingtreding Wet werkelijk rendement box 3

Het kabinet heeft een wetsvoorstel voorbereid voor het belasten van de werkelijke
inkomsten uit vermogen waarbij rekening wordt gehouden met niet-liquide bezittingen
zoals onroerende zaken en niet-beursgenoteerde aandelen in startups. In het wetsvoorstel
Wet werkelijk rendement box 3 wordt onder andere de waardeontwikkeling van onroerende
zaken en niet-beursgenoteerde aandelen in startups belast op het moment van vervreemding.
Dit wetsvoorstel is in intensief overleg door mijn ambtsvoorgangers met uw Kamer tot
stand gekomen en in juni 2024 voor advies aangeboden aan de Raad van State.

Invoering per 2028 is haalbaar

Zoals hierboven toegelicht kan het wetsvoorstel helaas niet, zoals beoogd, in werking
treden per 1 januari 2027. Invoering per 1 januari 2028 is onder de huidige omstandigheden
wel haalbaar. In de kamerbrief van 14 oktober 20248 is aangegeven dat na de herstelwerkzaamheden voor box 3 en de modernisering van de
ICT van de Belastingdienst er in 2028 weer ruimte vrijkomt in de keten inkomensheffing
waar box 3 onder valt. In de brief is ook aangegeven dat na de herstelwerkzaamheden
voor box 3 en de modernisering van de ICT-prioriteit wordt gegeven aan de implementatie
van het nieuwe box 3-stelsel per 2028, waar dan ook ruimte voor is. Voor de invoering
per belastingjaar 2028 is het noodzakelijk dat de wetgeving hiervoor uiterlijk 15 maart
2026 is aangenomen door de Tweede Kamer.9

De planning van de keten IH in de hiervoor genoemde brief van 14 oktober 2024 laat
zien dat overige beleidswensen van uw Kamer of het kabinet – na afronding van de herstelwerkzaamheden
box 3, de fiscale oplossing voor de alleenverdienersproblematiek, de uitfasering van
Cool:Gen en het nieuwe stelsel box 3 – op zijn vroegst in het belastingjaar 2029 uitgevoerd
kunnen worden in de keten IH. Parameteraanpassingen blijven vanzelfsprekend wel mogelijk
gedurende deze hele periode.

Beoordeling alternatieven 2027 en besluit kabinet

Vanaf de zomer is onderzocht welke alternatieve vormgeving voor box 3 (tijdelijk)
ingevoerd kan worden per 1 januari 2027. Uit het onderzoek blijkt dat twee alternatieven
technisch uitvoerbaar zijn per 2027, dat wil zeggen dat de Belastingdienst ruimte
heeft in het ICT-portfolio om deze alternatieven te implementeren. De Belastingdienst
geeft aan dat een vermogensaanwasbelasting voor het gehele box 3-vermogen of een vermogensbelasting
technisch realiseerbaar is per 2027 onder voorwaarde dat de wetgeving hiervoor uiterlijk
op 15 juni 2025 is aangenomen door de Tweede Kamer. Dit tijdpad is zeer krap waardoor
een ordentelijk wetgevingsproces (schrijven van wetgeving inclusief interne en externe
controle, (spoed)advies van diverse organen zoals de Raad van State, ordentelijke
behandeling in de Tweede Kamer, etc.) niet gewaarborgd kan worden. Daarnaast zorgt
een extra tussenstap naar het eindbeeld van het belasten van werkelijk rendement,
zeker wanneer dit onder stoom en kokend water tot stand moet komen, voor meer onzekerheid
en complexiteit voor zowel de belastingbetaler als de Belastingdienst. Het box 3-dossier
is boven alles gebaat bij een duidelijk eindbeeld en een zo consistent mogelijke lijn
daarnaartoe.

Het kabinet vindt het onwenselijk om met grote spoed voor slechts één jaar een tussenstelsel
in te voeren (vermogensaanwasbelasting voor het gehele box 3-vermogen) of een vermogensbelasting.
De Belastingdienst geeft bovendien aan dat er geen ruimte is in het ICT-portfolio
om binnen twee jaar na invoering van een vermogensbelasting vervolgens een stelsel
op basis van werkelijk rendement te realiseren. Een vermogensbelasting zou dus voor
langer dan één jaar gelden.

Naar aanleiding van het onderzoek naar alternatieve invoeringsopties heeft het kabinet
besloten dat het niet wenselijk en haalbaar is een nieuw stelsel (tijdelijk) te hanteren
in 2027. Dit betekent dat de beoogde inwerkingtreding van de Wet werkelijk rendement
box 3 met een jaar wordt uitgesteld tot 1 januari 2028. Uitstel van de inwerkingtreding
zorgt voor een derving van circa € 2,4 miljard (inclusief aanpassing van het niet
vooraf invullen van de gemiddelde economische huurwaarde bij eigen gebruik in de tegenbewijsregeling)
in het kalenderjaar 2027 die conform de begrotingsregels gedekt dient te worden.

Ondersteuning door vooraf invulling in de aangifte

De keuze van het kabinet om zich te blijven richten op de invoering van het wetsvoorstel
Wet werkelijk rendement box 3 betekent automatisch dat het huidige stelsel van forfaitaire
rendementen met tegenbewijs een jaar langer van kracht blijft dan eerder gepland.
Zoals hiervoor aangegeven, wordt voor de tegenbewijsregeling de Wet tegenbewijsregeling
box 3 voorbereid. Omdat het forfaitaire stelsel met tegenbewijs tot 1 januari 2028
van kracht blijft, acht ik het van belang dat het gebruik van de tegenbewijsregeling
in de situaties dat het rendement lager is dan het forfait zo eenvoudig mogelijk wordt.
Hiervoor wordt het papieren en digitale formulier Opgaaf werkelijk rendement (formulier
OWR) ontwikkeld waarmee belastingplichtigen het werkelijk rendement kunnen aangeven.
In de aangifte inkomstenbelasting vanaf belastingjaar 2025 zal aan belastingplichtigen
in de (digitale) aangifte de mogelijkheid worden gegeven om in het kader van de tegenbewijsregeling
het werkelijk rendement op te geven en is er geen noodzaak meer om dit in het formulier
OWR te doen. De Belastingdienst beschikt dan nog niet over gegevens van ketenpartners
(banken, verzekeraars, Kadaster), waardoor (gedeeltelijke) voorinvulling van het werkelijk
rendement niet mogelijk is. Beoogd wordt dat Nederlandse financiële instellingen het
werkelijk rendement van beleggingen en verzekeringen met ingang van belastingjaar
2027 renseigneren aan de Belastingdienst zodat deze gegevens vanaf dit belastingjaar
vooraf ingevuld kunnen worden in de aangifte in het kader van de tegenbewijsregeling.

E. Eigen gebruik onroerende zaken in de tegenbewijsregeling

In de kamerbrief van 17 september jl.10 is uw Kamer geïnformeerd over de tegenbewijsregeling. Een openstaande vraag was of
eigen gebruik een voordeel oplevert dat tot het werkelijke rendement gerekend moet
worden. In de Kamerbrief is aangegeven dat het eigen gebruik van een onroerende zaak
onderdeel is van het werkelijk rendement voor de berekening van het recht op herstel.
De hoogte van dit rendement wordt gegeven door de werkelijke economische huurwaarde
van de onroerende zaak.

In de raming voor de besluitvorming in de Miljoenennota 2025 is ervan uitgegaan dat
de gemiddelde economische huurwaarde (5,06% van de WOZ-waarde) vooraf wordt ingevuld
in de aangifte inkomstenbelasting (het OWR). De begrippen «eigen gebruik» en «economische
huurwaarde» zijn naar verwachting ingewikkeld voor belastingplichtigen. Door het vooraf
invullen van het gemiddelde, wordt inzichtelijk gemaakt wat een gangbare waarde is.
Belastingplichtigen kunnen hiervan afwijken als de economische huurwaarde in hun geval
hoger of lager is.

De economische huurwaarde kan echter niet worden gebaseerd op beschikbare contra informatie
van een individuele belastingplichtige. Daarom is besloten om geen bedrag vooraf in
te vullen, maar in plaats daarvan belastingplichtigen zo veel mogelijk te helpen bij
het invullen met duidelijke toelichtingen. Deze aanpassing zorgt voor een gedragseffect,
waardoor een budgettaire derving optreedt (cumulatief van 2025 t/m 2027 € 304 mln.)
ten opzichte van de raming voor de augustusbesluitvorming. Deze budgettaire derving
moet gedekt worden en is meegenomen in de voorgestelde dekkingsoptie zoals hierna
in de brief omschreven.

Er liggen nog verschillende cassatieprocedures bij de Hoge Raad waar de behandeling
van eigen gebruik aan de orde is. De uitkomsten van deze procedures kunnen tot aanvullende
budgettaire gevolgen leiden.

F. Budgettaire aspecten

De keuze van het kabinet om zich te blijven richten op de invoering van het wetsvoorstel
Wet werkelijk rendement box 3 betekent dat het huidige stelsel van forfaitaire rendementen
met tegenbewijs een jaar langer van kracht blijft dan eerder gehoopt. Omdat belastingplichtigen
enkel in de jaren waarin de rendementen lager zijn dan de forfaits gebruik maken van
de tegenbewijsregeling, kent dit systeem een aanzienlijke budgettaire derving. De
totale dekkingsopgave (inclusief het niet vooraf invullen van het eigen gebruik percentage
voor 2025–2027 in de tegenbewijsregeling) bedraagt € 2,55 miljard. Deze beleidskeuze
vraagt conform begrotingsregels om dekking.

Het kabinet geeft hier invulling aan binnen het box 3-stelsel zoals dat geldt tot
aan de invoering van de Wet werkelijk rendement box 3 tenzij in het voorjaar hierover
anders besloten wordt. Deze voorlopige technische invulling bestaat uit een aanpassing
van de berekeningswijze van het forfaitaire rendement voor overige bezittingen door
huurinkomsten en voordelen als gevolg van eigen gebruik mee te rekenen, in combinatie
met een verlaging van het heffingsvrije vermogen. Het forfait voor overige bezittingen
stijgt daarmee voorlopig met 1,78%-punt per 2026. Ter indicatie, voor 2025 zou deze
stijging resulteren in een forfait van 7,66% (het forfait voor 2026 is nog niet bekend).
Het heffingsvrij vermogen daalt door de technische invulling indicatief naar € 52.048.
Belastingplichtigen met een lager werkelijk rendement dan het forfaitair berekende
rendement kunnen uiteraard gebruik blijven maken van de tegenbewijsregeling. Met deze
combinatie van maatregelen wordt de dekkingsopgave voorlopig technisch ingevuld. De
definitieve budgettaire besluitvorming, inclusief de dekking voor box 3, vindt plaats
in het voorjaar. Het kabinet zal de technische dekkingsoptie die nu wordt voorgesteld
dan integraal wegen waarbij de voorgestelde dekking, zoals hierboven omschreven, voor
een andere invulling kan worden vervangen.

G. Tot slot

In deze brief heb ik u geïnformeerd over het toekomstige box 3-stelsel en over ontwikkelingen
met betrekking tot het eigen gebruik van onroerende zaken in de tegenbewijsregeling.
Ik kijk ernaar uit om hierover met u van gedachten te wisselen in het commissiedebat
box 3 dat ingepland is op 30 januari 2025.

De Staatssecretaris van Financiën,
T. van Oostenbruggen