Brief regering : Inventarisatie drempels in het belastingstelsel

Nr. 144 BRIEF VAN DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

Aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal

Den Haag, 13 juni 2024

Bij de plenaire behandeling van het belastingplan 2024 hebben de leden Grinwis en
Stoffer een motie1 ingediend die de regering oproept om «drempels (notches) in het belastingstelsel in kaart te brengen, oplossingen te inventariseren
om deze regelingen te verbeteren, en de Kamer hierover te rapporteren.» Deze motie heeft oordeel kamer gekregen en is vervolgens aangenomen. Met deze brief
geef ik invulling aan deze motie.

Het belastingsysteem kent belastingen welke afhankelijk zijn van karakteristieken
zoals inkomen, vermogen, leeftijd etc. Hierdoor verandert de verschuldigde belasting
bij een wijziging van één van deze karakteristieken. Dit gebeurt doorgaans op een
geleidelijke manier; als je in de eerste schijf van de inkomstenbelasting zit, betaal
je voor iedere additioneel verdiende euro 36,93% belasting2. Echter, de verandering kan ook abrupt gebeuren waardoor de marginale belastingdruk
bij een extra euro inkomen of vermogen groter is dan 100%, dit gebeurt doorgaans door
drempels.

Het is belangrijk om een heldere definitie te hebben van drempels (notches). Een drempel
in het belastingstelsel is een punt waarop de te betalen belasting of het te ontvangen
voordeel abrupt verandert door een kleine aanpassing van de karakteristieken van de
belastingplichtige.3 Dit kan komen door aanpassingen in het inkomen, vermogen of andere (niet-)financiële
karakteristieken. Bij niet-financiële karakteristieken kan gedacht worden aan leeftijd
van de belastingplichtige of de leeftijd van de kinderen van de belastingplichtige.

Het is ook belangrijk om een expliciet onderscheid te maken tussen drempels en drempelbedragen
(kinks). Bij een drempelbedrag verandert het tarief vanaf een bepaald drempelbedrag
voor het bedrag boven de drempel. Er vindt geen abrupte verandering plaats van de
verschuldigde belasting omdat het bedrag onder de drempel nog steeds belast wordt
op het lage tarief. De grafiek hieronder laat de verschuldigde belasting zien bij
een drempel en een drempelbedrag. In beide gevallen geldt er een tarief van 20% tot
10.000 en een tarief van 50% daarboven. Bij het drempelbedrag geldt het hogere tarief
alleen voor het bedrag boven de drempel. Bij de drempel geldt het hogere tarief voor
het gehele bedrag, waardoor er een abrupte verandering plaatsvindt.

Figuur 1: Fictieve belasting bij een drempel(bedrag).

Drempels komen voor in het belastingstelsel en in het toeslagenstelsel. Bij drempels
in het belastingstelsel kan gedacht worden aan de drempel in de Kleinschaligheidsinvesteringsaftrek
(KIA). De aftrek die een bedrijf kan krijgen stijgt van € 0 naar € 723 wanneer de
investering stijgt van € 2.600 naar € 2.601. Bij toeslagen komen ook financiële en
niet-financiële drempels voor. Bij een vermogen tot € 140.213 heb je recht op zorgtoeslag,
maar zodra het vermogen stijgt met € 1 verliest de rechthebbende het gehele recht
op zorgtoeslag. Een niet-financiële drempel is de leeftijd van een kind bij het kindgebonden
budget, zodra het kind 18 wordt verlies je het recht op kindgebonden budget. Bij deze
inventarisatie zal alleen gekeken worden naar financiële drempels in het belastingstelsel,
onder andere drempels bij toeslagen worden dus buiten beschouwing gelaten.

Er is veel geschreven over drempels in het belastingsysteem en over de wenselijkheid
hiervan. Een drempel leidt tot een hoge marginale belastingdruk, maar dat kan ook
beoogd zijn. Blinder en Rosen (1985) beschrijven dit ook met het voorbeeld van vliegtuigmaatschappijen:
wanneer je een bepaald aantal mijlen hebt gevlogen krijg je een gratis vlucht, wat
mensen stimuleert om minstens deze hoeveelheid mijlen te vliegen. Naast het stimuleren
of ontmoedigen van gedrag, kunnen drempels ingevoerd zijn om duidelijkheid, voorspelbaarheid
of de uitvoerbaarheid van belastingen te verbeteren. Bij kleine aftrekbare bedragen
of kleine te betalen belastingen, kunnen de uitvoeringskosten bij de Belastingdienst
of de administratieve lasten bij de burger dermate hoog zijn dat het niet doelmatig
is om deze belasting te heffen, hier kan een drempel de doelmatigheid vergroten. Toch
zijn er drempels denkbaar die niet tot een bedoelde uitkomst leiden of waarbij de
bestaansreden achterhaald is. Voor deze drempels kan gekeken worden naar een alternatieve
vormgeving om de drempel te verbeteren.

Inventarisatie

Naar aanleiding van de motie Grinwis/Stoffer, zijn de drempels in het belastingsysteem
geïnventariseerd. Er is bij de directe en indirecte belastingsoorten gekeken naar
financiële drempels, waarbij de volgende definitie is gebruikt: een drempel in het
belastingstelsel is een punt waarop de te betalen belasting of het te ontvangen voordeel
abrupt verandert door een kleine aanpassing van de financiële karakteristieken van
de belastingplichtige. Het gaat in dit geval uitsluitend om financiële karakteristieken
zoals het vermogen of het inkomen van een persoon, of de omzet of winst van een bedrijf.

Bij iedere belastingsoort zijn de drempels in kaart gebracht. Bij iedere drempel is
er gekeken naar de motivatie voor het bestaan van de drempel. Een drempel kan bestaan
omwille van doelmatigheid, eenvoud voor de belastingdienst of er kan een expliciet
beleidsdoel aan verbonden zijn. Op basis hiervan is er gekeken naar mogelijke manieren
om de drempel aan te passen, mocht dit gewenst zijn.

Er zijn 41 drempels opgenomen in deze inventarisatie. Het grootste aantal drempels
is te vinden in de inkomstenbelasting. Dit komt met name door de verschillende investeringsaftrekken
waar meerdere drempels in verwerkt zijn. Ditzelfde geldt voor de vennootschapsbelasting,
waar (via een schakelbepaling) dezelfde investeringsaftrekken toepassing vinden. De
derde belastingsoort met veel drempels is de omzetbelasting (btw).

De bestaansredenen van de drempels lopen uiteen, maar kunnen hoofdzakelijk opgedeeld
worden in vijf categorieën. De genoemde drempels zijn ingedeeld in een of meerdere
categorieën op basis van de parlementaire geschiedenis en nieuwe inzichten. In sommige
gevallen valt een drempel in meerdere categorieën. De categorieën zijn:

1. Administratieve- of uitvoeringslasten verlichten

2. Gedrag stimuleren of ontmoedigen

3. Afbakening doelgroep

4. Europese of internationale wetgeving

5. Onbekend.

Administratieve- of uitvoeringslasten verlichten

In sommige gevallen kan een drempel tot doel hebben om individuen, (kleine) ondernemingen
of de uitvoering te ontzien van financiële en/of administratieve verplichtingen. Relatief
veel drempels zijn op deze wijze tot stand gekomen. Dit is bijvoorbeeld het geval
voor de teruggaafgrens en de aanslaggrens. Hierdoor worden bij kleine bedragen geen
aanslagen opgelegd of teruggaven gegeven. Deze bestaansreden is ook van toepassing
bij de aftrekposten EIA, MIA, VAMIL en KIA voor ondernemers in de IB en VPB. Daarnaast
zijn er in de btw nog een tweetal drempels waarbij de bestaansreden een administratieve
lastenverlichting is. Het meest vanzelfsprekende is de vrijstelling op invoer zonder
handelskarakter. Hierdoor betaalt een Nederlandse toerist geen btw over de invoer
van een boek gekocht op vakantie in de Verenigde Staten.

Gedrag stimuleren of ontmoedigen

Zoals eerder genoemd kan een drempel gedrag teweegbrengen doordat het bedrag fungeert
als een soort anker. Dit is in het belastingstelsel het geval bij de EIA, MIA en VAMIL.
Deze drempels bestaan omdat bij investeringen onder de drempel de administratieve
lasten niet op zouden wegen tegen de energiebesparing en milieuwinst die gegenereerd
zouden worden. Daarnaast dienen de urencriteria tevens een beleidsdoel. Mits er genoeg
tijd besteed wordt aan de onderneming of S&O activiteiten, mag de aftrek genoten worden.
Hierdoor dient het impliciet het beleidsdoel om enerzijds ondernemerschap te stimuleren
en anderzijds S&O activiteiten te stimuleren.

Afbakening doelgroep

Een drempel kan ook bestaan om een doelgroep af te bakenen. Dit is bijvoorbeeld het
geval bij de drempel in de startersvrijstelling in de overdrachtsbelasting, maar ook
bij een aantal drempels in de Vpb. In de Vpb zijn sommige bedrijven vrijgesteld indien
zij geen winstoogmerk hebben. Dit is het geval wanneer zij actief zijn in een bepaalde
sector (ANBI, landbouw, uitvaarten of verzekeringen tegen schade) en een winst hebben
onder de drempelgrens.

Bij deze drempels kan een alternatieve vormgeving leiden tot ongewenste uitkomsten.
Dit is het geval bij de eerder genoemde VPB-vrijstellingen, maar ook bij de kamerverhuurvrijstelling.
Deze regeling is vormgegeven als een drempel zodat alleen kamerverhuur door hospita’s
gestimuleerd wordt. Als deze maatregel vormgegeven zou worden als een voet, dan profiteert
iedereen door het lagere gemiddelde tarief, wat niet wenselijk is omdat deze groep
groter is dan alleen hospita’s. Een aanpassing naar een voet met afbouw zou deze zelfde
zorg dragen, naast het feit dat de uitvoering complexer wordt.

Europese of internationale wetgeving

In de btw en de Vpb zijn veel drempels ingevoerd om aan te sluiten bij Europese en/of
internationale wetgeving. In de btw is dit doorgaans om aan te sluiten bij de douaneregelgeving
en de btw-richtlijn. In de Vpb heeft dit met name te maken met de wet Minimumbelasting
in OESO-verband. Het ligt niet voor de hand om voor deze drempels een alternatief
aan te dragen omdat deze drempels in internationaal verband tot stand zijn gekomen
en waardoor deze in sommige gevallen niet unilateraal aangepast kunnen worden.

Onbekend

Tot slot zijn er enkele drempels waarbij het onduidelijk is wat de bestaansreden is
en kon deze ook niet worden bepaald aan de hand van de parlementaire geschiedenis.
Dit is bijvoorbeeld het geval bij de drempels in de aftrek van specifieke zorgkosten.
Daarnaast zijn er een aantal drempels waarbij de vormgeving niet meer in lijn is met
de originele doelstelling, zoals het eigenwoningforfait.

De tabel hieronder laat een overzicht zien van alle geïnventariseerde drempels naar
belastingsoort. De drempels worden in bijlage 1 nader toegelicht.

Tabel 1: Inventarisatie drempels in het belastingstelsel

No.

Naam regeling met drempel

Belastingsoort

Categorie

1

Afkoop kleine lijfrente

Inkomstenbelasting

1

2

Energie-investeringsaftrek (EIA)

Inkomstenbelasting

1, 2

3

Milieu-investeringsaftrek (MIA)

Inkomstenbelasting

1, 2

4

willekeurige afschrijving milieubedrijfsmiddelen (Vamil)

Inkomstenbelasting

1, 2

5

Kleinschaligheidsinvesteringsaftrek (KIA)

Inkomstenbelasting

1, 2

6

Aftrek specifieke zorgkosten – verhogingsfactor

Inkomstenbelasting

5

7

Extra gezinshulp in aftrek specifieke zorgkosten

Inkomstenbelasting

1

8

Extra kleding en beddengoed in aftrek specifieke zorgkosten

Inkomstenbelasting

5

9

Kamerverhuurvrijstelling

Inkomstenbelasting

3

10

Aanslaggrens

Inkomstenbelasting

1

11

Teruggaafgrens

Inkomstenbelasting

1

12

Zelfstandigenaftrek

Inkomstenbelasting

1, 3

13

Aftrek speur-en ontwikkelingswerk

Inkomstenbelasting

1, 3

14

Eigenwoningforfait

Inkomstenbelasting

3

15

Leegwaarderatio

Inkomstenbelasting

1

16

Energie-investeringsaftrek (EIA)

Vennootschapsbelasting

1, 2

17

Milieu-investeringsaftrek (MIA)

Vennootschapsbelasting

1, 2

18

Willekeurige afschrijving milieubedrijfsmiddelen (Vamil)

Vennootschapsbelasting

1, 2

19

Kleinschaligheidsinvesteringsaftrek (KIA)

Vennootschapsbelasting

1, 2

20

Artikel 8c Wet Vpb 1969

Vennootschapsbelasting

1

21

Aftrek Stock Appreciation Rights werknemers

Vennootschapsbelasting

3

22

Vrijstelling Vpb voor verenigingen en stichtingen

Vennootschapsbelasting

3

23

Werkzaamheden op het gebied van de landbouw

Vennootschapsbelasting

1, 3

24

Verzorging van uitvaarten

Vennootschapsbelasting

1, 3

25

Verzekering tegen schade op onderlinge grondslag

Vennootschapsbelasting

1, 3

26

Reikwijdte (artikel 2.1 Wet minimumbelasting 2024)

Minimumbelasting

4

27

De minimis-uitzondering (artikel 8.7 Wet minimumbelasting 2024)

Minimumbelasting

4

28

Tijdelijke veiligehavenregel: kwalificerend landenrapport (artikel 8.8 Wet minimumbelasting
2024)

Minimumbelasting

4

29

Bijheffing in de aanvangsfase (artikel 14.2 Wet minimumbelasting 2024)

Minimumbelasting

4

30

Kleine ondernemersregeling

Omzetbelasting

1, 3

31

Vrijstelling voor fondsenwervende activteiten

Omzetbelasting

1, 3

32

Vrijstelling geringe intracommunautaire verwervingen door niet-aftrekgerechtigden

Omzetbelasting

1, 3

33

Waardedrempel van EUR 150 per afstandsverkoop uit derdelandsgebied voor toepassing
van platformfictie

Omzetbelasting

1, 4

34

Vereenvoudiging voor kleinere ondernemers genoemd

Omzetbelasting

1

35

Vrijstelling invoer zonder handelskarakter

Omzetbelasting

1, 4

36

Waardegrens invoerregeling

Omzetbelasting

4

37

Waardegrens post en koeriersregeling

Omzetbelasting

4

38

Herzieningsdrempel

Omzetbelasting

1, 3

39

Prijzenvrijstelling

Kansspelbelasting

1

40

Startersvrijstelling

Overdrachtsbelasting

3

41

Inputvrijstelling

Energiebelasting

2

42

Leegwaarderatio

Erf- en schenkbelasting

1

Alternatieven

Drempels kunnen op drie manieren worden aangepast waardoor de abrupte heffing verdwijnt.
De eerste manier is door de drempel af te schaffen waardoor iedereen van de aftrek
gebruik kan maken, of de volledige belasting moet betalen. De tweede manier is door
de drempel om te zetten in een voet, waardoor er pas belasting betaald hoeft te worden/afgetrokken
mag worden boven een bepaald bedrag. Hierdoor geniet iedereen van de vrijstelling.
Tot slot kan de drempel worden omgezet in een voet die geleidelijk afbouwt, zoals
nu gebeurt bij de heffingskortingen. Deze keuzes hebben implicaties voor het gemiddelde
(aftrek of belasting) tarief. De grafiek hieronder laat het gemiddelde belastingtarief
zien bij een fictieve belasting. Er wordt bij de drempel 10% geheven tot de drempelwaarde
van 1.000, daarboven is het 20%. Bij de voet is voor iedereen de eerste 1.000 belast
op 10% en bij de voet met afbouw is de eerste 1.000 belast tegen 10% en wordt dit
geleidelijk zwaarder belast wanneer het stijgt van 1.000 naar 2.000.

Figuur 2: Gemiddeld belastingtarief bij alternatieve vormgeving drempels

De meeste drempels dienen een specifiek doel of hebben een bepaalde bestaansreden
waaruit de vormgeving als drempel logisch volgt. Alleen voor de drempels waarbij de
bestaansreden achterhaald is of waarbij er geen duidelijke bestaansreden teruggevonden
kon worden, geef ik uw kamer mee dat er ook een andere vormgeving denkbaar is bij
de huidige doelstelling van deze drempels. Dit zijn de drempels in de leegwaarderatio,
het eigenwoningforfait en in de aftrek voor specifieke zorgkosten.

Leegwaarderatio

De waarde van verhuurde woningen met huurbescherming en een vast huurcontract wordt
bepaald door de WOZ-waarde (de waarde in vrij opleverbare staat) te vermenigvuldigen
met de leegwaarderatio. Het percentage van de leegwaarderatio hangt af van de verhouding
van de jaarlijkse huurprijs tot de WOZ-waarde van de woning. Zo zorgt de leegwaarderatio
ervoor dat aan de hand van de WOZ-waarde de waarde in het economische verkeer van
een woning kan worden bepaald als deze in verhuurde staat verkeert.4 In feite is de huidige vormgeving van de drempels een afbouwende voet, maar wordt
de verhouding jaarlijkse huurprijs/WOZ-waarde afgerond op procentpunten waardoor er
drempels ontstaan. Als alternatief kan er daarom gedacht worden aan het formaliseren
van de afbouwende voet. Hierdoor zou de vormgeving eruit zien als: vanaf 6% is de
leegwaarderatio 100%, tot 6% bouwt de leegwaarderatio op volgens de volgende formule:
LWR=73%+4,5%*h, waar h de verhouding jaarlijkse huurprijs/WOZ-waarde is in procentpunten.

Eigenwoningforfait

Het eigenwoningforfait kent 4 drempels in de opbouw. Deze drempels zijn ooit ingevoerd
om goedkopere woningen minder te belasten. Echter, de drempelwaardes zijn nooit geïndexeerd,
waardoor deze niet meer overeenkomen met wat op dit moment een goedkope woning is.
Omdat deze drempel als doel heeft om een bepaalde groep minder te belasten, ligt het
niet direct voor de hand om deze drempel om te zetten in een voet, of een afbouwende
voet. Aangezien deze drempels niet meer actueel zijn kan ervoor worden gekozen om
deze af te schaffen, maar het is ook mogelijk om deze drempels te actualiseren, zodat
ze meer in lijn zijn met de originele doelstelling.

Aftrek specifieke zorgkosten

Binnen de aftrek voor specifieke zorgkosten zijn er 3 drempels. De drempels waarvan
de reden onbekend is licht ik hier kort toe. De eerste drempel ziet toe op uitgaven
aan extra kleding/beddengoed. Hierin zijn twee forfaits opgenomen, waardoor er een
drempel ontstaat wanneer er recht is op het tweede, hogere, forfait. Deze forfaits
verlichten de uitvoeringslasten voor de Belastingdienst en zijn dus wenselijk. Wel
zou er kunnen gekeken worden naar het terugbrengen van het aantal forfaits naar 1.
Hierdoor ontstaat er meer duidelijkheid over het af te trekken bedrag en neemt de
uitvoeringslast af.

Een andere drempel binnen de aftrek voor specifieke zorgkosten zit in de factor waartegen
de kosten afgetrokken mogen worden. Zolang het inkomen in de eerste schijf valt, mogen
de specifieke zorgkosten afgetrokken worden met een factor 1,45. Zodra het inkomen stijgt voorbij deze grens is deze factor weer 1 waardoor er een
drempel ontstaat. Om deze drempel weg te nemen, kan de factor waartegen de kosten
afgetrokken worden, afgebouwd worden met het inkomen. Hierdoor stijgt de marginale
druk van huishoudens die in het afbouwpad zitten.

De aftrek uitgaven voor specifieke zorgkosten is in 2022 geëvalueerd.6 In de kabinetsreactie op de evaluatie is aangegeven dat het kabinet de noodzaak ziet
om de aftrek van specifieke zorgkosten doeltreffender en doelmatiger te maken door
deze beter te richten op de doelgroep van mensen met een beperking en/of een chronische
ziekte.7 Onder andere wordt verkend in hoeverre aanpassingen in de voorliggende regelingen
in de zorg (Zvw, Wlz), het sociale domein (Wmo) en de sociale zekerheid een optie
zijn en anderzijds wordt gekeken naar eventuele alternatieven voor de regeling. Als
de fiscale regeling wordt behouden dient deze te worden vereenvoudigd. Dit vraagt
ook om heroverweging welke kosten door de collectieve middelen – via de voorliggende
regelingen in de zorg, sociaal domein en/of de fiscale regeling – vergoed zouden moeten
worden.

Tot slot

In deze inventarisatie zijn 42 drempels opgenomen. Deze zijn verspreid over meerdere
belastingsoorten, maar zijn met name terug te vinden in de Inkomstenbelasting, de
Vpb, en de btw.

Vaak wordt gesuggereerd dat drempels leiden tot ongewenste uitkomsten, maar zoals
hierboven wordt beschreven, is dit doorgaans niet het geval. Dit komt doordat deze
drempels een beleidsdoel dienen of zijn ingevoerd om administratieve- of uitvoeringslasten
te verlichten. Daarnaast kan het gebruik van een drempel ook leiden tot een doelmatige
afbakening van een bepaalde groep. In deze brief zijn een aantal overwegingen gedeeld,
het is verder aan de Kamer en een toekomstig kabinet om te bepalen of deze drempels
heroverweging verdienen.

De Staatssecretaris van Financiën, M.L.A. van Rij