Brief regering : Onderzoek thuiswerkregelingen voor grenswerkers

Nr. 328
BRIEF VAN DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

Aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal

Den Haag, 28 maart 2024

Tegenwoordig is hybride werken, waaronder thuiswerken, steeds vaker de norm. Wanneer
werknemers in een ander land werken dan waar hun werkgever is gevestigd, kunnen werknemer
en werkgever worden geconfronteerd met fiscale belemmeringen. Het kabinet hecht belang
aan het fiscaal toegankelijk maken van hybride werken voor iedereen.

In dat kader heeft het kabinet een onderzoek ingesteld naar de omvang van de inkomensgevolgen
van hybride werken door grenswerkers met onze buurlanden, België en Duitsland.1 Concreet omvat dit onderzoek, uitgevoerd door Ernst & Young Belastingadviseurs LLP
en waarvan het eindrapport is opgeleverd op 18 maart 2024, een overzicht van de (inkomens)effecten
van mogelijke thuiswerkregelingen in de bilaterale belastingverdragen met onze buurlanden.

Hierbij bied ik uw Kamer het eindrapport van dit onderzoek aan. In deze brief geef
ik een samenvatting van de analyse en conclusies en licht ik toe hoe ik vervolg geef
aan de belangrijkste bevindingen uit dit onderzoek. Daarnaast komen ook de budgettaire
effecten aan bod. Met deze brief geef ik uitvoering aan mijn eerdere toezegging om
uw Kamer te informeren wanneer er nieuwe ontwikkelingen zijn in bilateraal en/of multilateraal
verband.2

1. Inhoud van het onderzoeksrapport

Doel, opzet en reikwijdte van het onderzoek

Het doel van het onderzoek is om de effecten van mogelijke thuiswerkregelingen inzichtelijk
te maken. Zoals aangegeven in mijn brief van 11 december 2023, richt het kabinet zich
in eerste instantie op, naast een bilaterale regeling die duidelijkheid geeft over
een vaste inrichting, de opname van een drempelregeling in bilaterale belastingverdragen
gericht op grenswerkers die hybride werken. Een drempelregeling maakt mogelijk dat
een werknemer een maximaal aantal dagen in het woonland (bijvoorbeeld thuis) kan werken
zonder dat dit gevolgen heeft voor het heffingsrecht over het inkomen. De afspraak,
namelijk dat belastingheffing plaatsvindt in het land van de werkgever, blijft hierdoor
onverminderd gelden. Het onderzoek geeft antwoord op de vraag wat een grenswerker
met een bepaald bruto-inkomen onder toepassing van diverse mogelijke drempelregelingen
netto overhoudt. Daarmee wordt op inkomensniveau inzichtelijk of de verscheidene drempelregelingen
al dan niet gunstiger zijn voor de grenswerker die hybride werkt ten opzichte van
de situatie zonder drempelregeling. Op dit moment heeft Nederland geen drempelregelingen
opgenomen in de bilaterale belastingverdragen met België en Duitsland. Het onderzoek
geeft ook inzicht in de werkgeverslasten (premies sociale zekerheid) en de administratieve
lasten.

Voor de opzet van het onderzoek is relevant dat de bruto-netto berekeningen in een
internationale context beïnvloed worden door een aantal voor grenswerkers specifieke
omstandigheden. Het onderzoek houdt derhalve rekening met diverse relevante parameters:
(1) inkomen; (2) woonland; (3) gezinssituatie; (4) werkdagenallocatie; (5) toepassing
van de EU Kaderovereenkomst voor sociale zekerheid3 en (6) mogelijke thuiswerkregeling. Onder (1) wordt rekening gehouden met een drietal
inkomenscategorieën (25.000, 50.000 en 100.000 EUR). Verder gaat (4) uit van percentages
tussen 0% tot 55% thuiswerken in het woonland. Voor een explicitering van de overige
parameters, verwijs ik naar het onderzoeksrapport.4

De reikwijdte van het onderzoek omvat berekeningen op basis van een fulltime dienstverband
met 220 werkdagen per kalenderjaar, die gebaseerd zijn op de tarieven van het kalenderjaar
2024. Daarbij is alleen een basissalaris in aanmerking genomen en is geen rekening
gehouden met bijkomende regelingen zoals pensioen en andere inkomensbronnen zoals
een tweede baan of een uitkering.5 Om het aantal parameters, en daarmee het aantal berekeningen, beperkt te houden is
gekozen om geen rekening te houden met de persoonlijke omstandigheden. Zo worden persoonlijke
aftrekposten en regelingen, bijvoorbeeld in verband met kinderen, specifieke zorgkosten
en partneralimentatie, niet meegenomen in de berekeningen. De parameters die wel zijn
meegenomen hebben de meeste impact op het netto-inkomen. Daarmee is de reikwijdte
van het onderzoek weliswaar beperkt tot een gesimplificeerde weergave van de werkelijkheid,
maar worden de effecten van mogelijke drempelregelingen op netto-inkomens in het algemeen
wel goed inzichtelijk.

Naast de inkomensgevolgen, benoemt het onderzoek ook de mogelijke effecten van een
mogelijke thuiswerkregeling op de administratieve lasten die hybride werkende grenswerkers
ervaren. Deze administratieve lasten zijn niet gekwantificeerd, maar zijn mogelijk
wel een belangrijke factor in de afweging om al dan niet hybride te werken.

Hierna ga ik eerst in op de algemene bevindingen van het onderzoek en vervolgens op
de bevindingen per inkomenscategorie.

Algemene bevindingen van het onderzoek

Het onderzoek levert onder meer de volgende algemene bevindingen op.6

Effecten thuiswerkregelingen in de fiscaliteit

Belastingheffing vindt plaats volgens de huidige afspraken in de belastingverdragen.
Dit betekent dat, zonder thuiswerkregeling, het heffingsrecht naar rato wordt verdeeld
tussen twee landen als een grenswerker een gedeelte van zijn tijd thuis werkt, de
zogenoemde «salary split». Een dergelijke verdeling is doorgaans gunstig voor het
netto-inkomen van de grenswerker vanwege het zogenoemde progressie-effect dat optreedt
bij de verdeling van de belastingheffing over twee landen.7 Als Nederland specifiek een drempelregeling afspreekt met een buurland en de grenswerker
onder de afgesproken drempel van het maximaal aantal thuiswerkdagen blijft, dan is
het netto-inkomen gelijk aan het netto-inkomen in de situatie dat de grenswerker in
het geheel niet (thuis)werkt in het woonland.8 Het gevolg hiervan is dat bij de aanwezigheid van een drempelregeling het voordeel
van een «salary split» wegvalt. Om die reden is het netto-inkomen meestal hoger zonder
drempelregeling dan met een drempelregeling. Hetzelfde effect treedt op bij een regeling
die uitgaat van een volledige woonstaatheffing: een «salary split» is meestal gunstiger
dan een volledige woonstaatheffing.

In het geval een drempelregeling geldt, is van belang te onderkennen dat als met het
(thuis)werken in het woonland de dagendrempel wordt overschreden, de drempelregeling
geen effect meer sorteert, waardoor de «salary split» weer van toepassing is. De hoogte
van het netto-inkomen van een grenswerker die structureel (thuis)werkt in het woonland
is dan vaak hoger dan het netto-inkomen van een werknemer die geen grenswerker is
(ongeacht de hoeveelheid thuiswerken).

Effecten van het toepasselijke socialezekerheidsstelsel op netto-inkomen

Hoofdregel is dat iemand onderworpen is aan de socialezekerheidswetgeving van de lidstaat
waar hij of zij werkt. Een speciale regel geldt voor mensen die in twee of meer lidstaten
werken. Bijvoorbeeld mensen die naast hun werkzaamheden in de lidstaat van de werkgever
een substantieel deel van de werkzaamheden in hun woonland (thuiswerkend) verrichten.
Zij raken als gevolg daarvan onderworpen aan de socialezekerheidswetgeving van het
woonland. Werkzaamheden zijn doorgaans substantieel als zij ten minste 25% van de
totale arbeidstijd uitmaken. Als het percentage thuiswerken minder dan 50% van de
totale arbeidstijd bedraagt kan deze grenswerker er onder bepaalde voorwaarden ook
voor kiezen om in de lidstaat van de werkgever sociaal verzekerd te blijven. Hiertoe
moet een aanvraag worden ingediend op basis van de kaderovereenkomst sociale zekerheid
voor grensoverschrijdend telewerk.9 Met andere woorden, het percentage thuiswerken in het woonland en het wel of niet
indienen van een aanvraag op basis van de kaderovereenkomst bepalen in welk land de
grenswerker sociaal verzekerd is.

Als het socialezekerheidsstelsel wijzigt, beïnvloedt dit de hoogte van de verschuldigde
belasting en daarmee het netto-inkomen.10 Inkomenseffecten worden onder meer veroorzaakt doordat de Nederlandse premies volksverzekeringen
niet aftrekbaar zijn van het belastbare inkomen, terwijl sommige Belgische en Duitse
socialezekerheidspremies wel (deels) aftrekbaar zijn in Nederland.11 Hierdoor is de belastingheffing in Nederland lager als het Belgische of Duitse socialezekerheidsstelsel
van toepassing is. Daarnaast verschilt de hoogte van de socialezekerheidspremies.
De premies zijn in Nederland, vergeleken met België en Duitsland, relatief hoog. Daarentegen
is in Nederland, in tegenstelling tot de buurlanden, de hoogte van de premie wel gemaximeerd.
Door de premieverschillen en doordat de socialezekerheidspremies op een andere manier
in aanmerking worden genomen, ontstaan er verschillen in de heffingsgrondslagen voor
de belastingheffing.

Werkgeverslasten

Het onderzoek maakt ook inzichtelijk wat de totale werkgeverslasten bedragen per inkomenscategorie.
Hierbij geldt in beginsel dat de totale werkgeverslasten in de drie onderzochte inkomenscategorieën
alleen worden beïnvloed door het van toepassing zijnde socialezekerheidsstelsel en
niet door een thuiswerkregeling. Het bedrag aan werkgeverslasten bestaat namelijk
uit de combinatie van brutoloon plus de werkgeverspremies sociale zekerheid. De hoogte
van het brutoloon verandert niet bij het toepasbaar zijn van de thuiswerkregelingen.
Daardoor is alleen het van toepassing zijnde socialezekerheidsstelsel12 bepalend voor de hoogte van de werkgeverspremies en derhalve de totale werkgeverslasten.

Administratieve lasten

Het onderzoeksrapport omvat geen kwantificatie van de administratieve lasten die werknemers
en werkgevers kunnen ervaren bij hybride werken, maar benoemt administratieve lasten
bij hybride werken als mogelijk belangrijke afwegingsfactor.13 Vaststaat in ieder geval dat een werknemer die in twee landen belasting moet betalen,
hogere administratieve lasten heeft dan een werknemer die slechts in één land betaalt.
In dat geval worden ook werkgevers geconfronteerd met hogere administratieve lasten,
omdat er moet worden voldaan aan administratieve plichten in het woonland van de werknemer.
Daarbij speelt voor de werkgever bijvoorbeeld de vraag of al dan niet sprake is van
een zogenaamde vaste inrichting van de werkgever in het woonland van de werknemer
bij thuiswerken. Verhoogde administratieve lasten blijven overigens ook (deels) bestaan
op het moment dat een grenswerker slechts in één land belasting betaalt (bijvoorbeeld
het woonland) en onderworpen is aan de socialezekerheidswetgeving van het woonland.
In deze situatie heeft de werkgever administratieve verplichtingen in het woonland
van de werknemer, zodat de juiste premies worden ingehouden en afgedragen, en moet
in sommige gevallen de werknemer zelf alle belastingen via de aangifte inkomstenbelasting
betalen. De werknemer moet hiervoor voldoende middelen reserveren. Een drempelregeling
kan derhalve invloed hebben op de bestaande administratieve lasten, zij het slechts
in beperkte mate.

Bevindingen per inkomenscategorie

Naast de algemene bevindingen volgt hieronder een selectie van de specifieke bevindingen
die per inkomenscategorie kunnen verschillen. Voor een volledig overzicht van de specifieke
bevindingen per inkomenscategorie, verwijs ik naar het onderzoeksrapport.14

Inkomenscategorie 25.000 EUR

Voor de laagste inkomenscategorie hebben de onderzochte drempelregelingen, behoudens
een uitzonderingsgeval, vrijwel geen effect op het netto-inkomen van de grenswerker
die hybride werkt. Dit komt doordat de belastingheffing in zowel Nederland als onze
buurlanden (vrijwel) nihil is als gevolg van het toepassen van een heffingskorting
of een belastingvrije som. Het toepasselijke socialezekerheidsstelsel kan wel gevolgen
hebben voor het netto-inkomen als hybride wordt gewerkt in het woonland. De berekeningen
laten zien dat in deze inkomenscategorie het in de meeste gevallen voordelig is om
onderworpen te zijn aan de Nederlandse socialezekerheidswetgeving en heeft een hoger
(in sommige gevallen 15%) netto-inkomen tot gevolg.

Inkomenscategorie 50.000 EUR

In deze inkomenscategorie zijn meer effecten van de drempelregelingen te zien. In
bijna alle gevallen is een drempelregeling minder gunstig voor het netto-inkomen van
de grenswerker die hybride werkt ten opzichte van de situatie dat geen regeling is
afgesproken, omdat door toepassing van een drempelregeling het voordeel van een «salary
split» wordt weggenomen. Wat opvalt is dat bij wonen in België, een exclusieve woonstaatheffing
met toepassing van de Belgische sociale zekerheid in alle scenario’s een positief
effect heeft op het netto-inkomen van de grenswerker, oplopend tot een positief verschil
van 17,25% van het inkomen. In relatie tot Duitsland hebben drempelregelingen ook
in bijna alle gevallen negatief effect op het netto-inkomen. De scenario’s waarin
het netto-inkomen wel hoger uitvalt, is met name het gevolg van het toepasselijke
socialezekerheidsstelsel. Een voorbeeld hiervan is de werknemer die 40% thuiswerkt
in Nederland en waarop de Nederlandse sociale zekerheid van toepassing is.15

Inkomenscategorie 100.000 EUR

De hoogste inkomenscategorie kent in de meeste gevallen een grotere impact van drempelregelingen
op het netto-inkomen ten opzichte van de situatie zonder drempelregeling bij hetzelfde
aantal thuiswerkdagen. Ook hier speelt de «salary split» een belangrijke rol. Het
aantal thuiswerkdagen en het wel of niet toepassen van de kaderovereenkomst sociale
zekerheid voor grensoverschrijdend telewerk heeft daarnaast grote invloed op het netto-inkomen.
Dit wordt duidelijk in de volgende scenario’s waarin een werknemer woont in Duitsland
en werkt in Nederland en geen thuiswerkregeling van toepassing is. Als er niet wordt
thuisgewerkt dan bedraagt het netto-inkomen € 61.587. Op het moment dat deze werknemer
40% gaat thuiswerken en de kaderovereenkomst toepast, dan bedraagt het netto-inkomen
€ 72.377. In de combinatie België-Nederland wordt het netto-inkomen met een drempelregeling
in nagenoeg alle gevallen negatief beïnvloed als een drempelregeling zou bestaan.16 In de combinatie Duitsland-Nederland heeft een mogelijke drempelregeling ook in de
meeste gevallen een negatief effect op het netto-inkomen. In een aantal gevallen is
een positieve impact zichtbaar. Bijvoorbeeld in de situatie van de gehuwde in Nederland
wonende werknemer die in Duitsland werkt (oplopend tot 12,38% als ervoor wordt gekozen
om de kaderovereenkomst niet toe te passen).17 Dit is deels te verklaren door het Duitse belastingsysteem waarbij het inkomen volledig
over partners wordt verdeeld. In alle andere onderzochte gevallen in de combinatie
Duitsland-Nederland heeft een mogelijke drempelregeling een neutraal of ongunstiger
effect op het netto-inkomen ten opzichte van de situatie zonder drempelregeling.18

2. Appreciatie

Het kabinet heeft met belangstelling kennisgenomen van de resultaten uit dit onderzoek.
Het onderzoeksrapport biedt een uitgebreid en bruikbaar overzicht van diverse doorgerekende
scenario’s in het kader van de drempelregelingen. Of het netto-inkomen hoger of lager
uitvalt is sterk afhankelijk van onder meer het aantal (thuis)werkdagen in het woonland,
het al dan niet opteren voor toepassing van de kaderovereenkomst voor sociale zekerheid
en de inkomenscategorie. Het uit dit rapport ontstane beeld is dat thuiswerkregelingen
vaak niet gunstig uitpakken voor het netto-inkomen van grenswerkers die hybride werken.
Dat wil niet zeggen dat een drempelregeling enkel nadelig is voor de grenswerker.
Uit het onderzoek blijkt dat, behoudens het netto-inkomen, ook een afweging ten aanzien
van de administratieve lasten per geval moet worden beoordeeld bij zowel de werknemer
als werkgever. Een drempelregeling gaat daarbij gepaard met zekerheid voor de grenswerker
die niet, in afwachting van belastingaanslagen in meerdere landen, hoeft te wachten
op vaststelling van het definitieve netto-inkomen. Concluderend is een positief of
negatief netto-inkomen, samen met de hoeveelheid administratieve lasten voor de werknemer
en werkgever, sterk afhankelijk van de specifieke omstandigheden van de grenswerker.

Voor Nederland ligt de focus op korte termijn op een drempelregeling met een beperkte
dagendrempel.19 Dit heeft allereerst met haalbaarheid te maken. Duitsland staat op dit moment bijvoorbeeld
niet open voor een verdergaande regeling. Zoals aangegeven in mijn brief kunnen we
daardoor op korte termijn niet tot een regeling komen waarmee in lijn met de wens
van het kabinet aangesloten wordt bij de sociale zekerheid. Ik kan discoördinatie
tussen de fiscaliteit en sociale zekerheid daardoor niet geheel voorkomen.

Het onderzoek geeft ons echter een belangrijk inzicht in andere aspecten dan discoördinatie
die kunnen meewegen in de wenselijkheid van mogelijke regelingen voor grenswerkers.
Zo blijkt uit het onderzoek dat afhankelijk van de specifieke omstandigheden een drempelregeling
met beperkte dagendrempel voordelig kan zijn voor het netto-inkomen van de hybride
werkende grenswerker ondanks dat de discoördinatie niet geheel wordt weggenomen. Een
beperkte dagendrempel helpt grenswerkers die incidenteel hybride werken wel altijd
in het verminderen van administratieve lasten en verschaft daarnaast zekerheid over
onder meer het definitieve netto-inkomen van de grenswerker (psychologisch aspect).
Aan de andere kant heeft een dergelijke drempelregeling voor grenswerkers die structureel
thuiswerken geen impact. Een eventuele gunstige «salary split» blijft dan van toepassing.
In die situaties is overigens het netto-inkomen van een grenswerker die structureel
thuiswerkt vaak hoger dan het netto-inkomen een werknemer die geen grenswerker is
(ongeacht de hoeveelheid thuiswerken).

Op korte termijn, bijvoorbeeld met Duitsland, is een drempelregeling met een beperkte
dagendrempel daarom een stap in de goede richting. Op lange termijn, bijvoorbeeld
in multilateraal verband, kunnen de berekeningen in dit onderzoek dienen voor verdere
discussies over mogelijke oplossingsrichtingen. Daarbij kunnen relevante factoren,
zoals administratieve verplichtingen, inkomenseffecten en gelijkheid op de werkvloer,
mede dankzij dit onderzoek beter worden meegenomen.

Zoals toegelicht in mijn brief d.d. 16 februari jl. span ik mij er ook zeer voor in
om op Europees en internationaal niveau verdergaande regelingen af te spreken. Om
in bilateraal en OESO/EU-verband stappen te zetten bij het aanpakken van de fiscale
problematiek met betrekking tot grenswerkers, heb ik meerdere malen gesproken met
de Belgische Minister van Financiën. Ook heb ik dit als prioriteit aangekaart bij
de Duitse Staatssecretaris van Financiën tijdens mijn bezoek aan Berlijn in juni 2023.
Bovendien heb ik over dit onderwerp gesproken met de Minister van Financiën van Noordrijn-Westfalen.
Na deze gesprekken is eind 2023 mede op initiatief van Nederland een informele taskforce
gestart met een aantal andere EU-lidstaten. Deze taskforce wordt nu verbreed en voortgezet
door het Belgische voorzitterschap. In de drie vergaderingen die zijn geagendeerd
in de eerste helft van 2024, zullen de mogelijke oplossingsrichtingen verder uitgewerkt
worden. Deze oplossingsrichtingen kunnen vervolgens dienen als input voor de Europese
Commissie of de OESO. In OESO-verband verwacht ik dat toekomstige discussies primair
over het vraagstuk van een mogelijke vaste inrichting van de werkgever in het woonland
van de werknemer zullen gaan. Hoewel dat vooral gevolgen heeft voor de werkgever,
kunnen deze berekeningen extra dimensie geven aan die discussie.

3. Budgettaire effecten

De gevolgen van een thuiswerkregeling voor de Nederlandse belastingopbrengsten zijn
op dit moment nog niet te kwantificeren. In het algemeen kan wel worden gesteld dat
een drempelregeling gunstig uitpakt voor het land van de werkgever van de grenswerkers,
omdat onder zo’n regeling de belastingheffing bij het land van de werkgever blijft.
Aangezien er meer mensen vanuit Duitsland en België in Nederland werken dan omgekeerd,20 is het aannemelijk dat een thuiswerkregeling eerder tot een opbrengststijging dan
een opbrengstdaling voor Nederland zal leiden. Het tegenovergestelde kan worden geconcludeerd
op het moment dat een volledige woonstaatheffing zou worden afgesproken. Immers, onder
deze regeling blijft de belastingheffing volledig bij het woonland. Uiteindelijk hangt
het precieze effect af van de maatvoering van de regeling en de mate waarin nu al
thuisgewerkt wordt. Omgekeerde budgettaire effecten kunnen optreden bij de verdragspartner.
Dit kan onderdeel uitmaken van de onderhandelingen.

4. Tot slot

Hybride werken heeft gevolgen voor zowel de werknemer als werkgever. Aangezien er
verschillende oplossingsrichtingen bestaan om de fiscale grenswerkersproblematiek
weg te nemen, heb ik via dit onderzoek geprobeerd om de (inkomens)effecten van mogelijke
thuiswerkregelingen inzichtelijk te maken. In de meeste gevallen zijn drempelregelingen,
kijkend naar enkel het netto-inkomen, minder gunstig voor de werknemer die hybride
werkt ten opzichte van de huidige situatie. In de huidige situatie is het netto-inkomen
van een grenswerker die structureel gedeeltelijk thuiswerkt door de zogenoemde «salary
split» vaak hoger dan het netto-inkomen van een werknemer die in hetzelfde land woont
en werkt. Daarbij merk ik op dat er voor de werknemer veelal een afweging bestaat
tussen enerzijds het netto-inkomen en anderzijds de totale last aan administratieve
verplichtingen die zich niet eenduidig laat kwantificeren. Een drempelregeling met
een lagere dagendrempel biedt derhalve een oplossing en is een stap in de goede richting.
Ook de budgettaire effecten van zo’n regeling zullen waarschijnlijk positief uitvallen
voor Nederland. Ik zal de inzichten uit dit onderzoek verder gebruiken in de bilaterale
discussies met onze buurlanden.

Daarnaast zal ik deze inzichten inzetten en wegen tijdens toekomstige multilaterale
discussies over dit onderwerp op de lange termijn.

De Staatssecretaris van Financiën,
M.L.A. van Rij