Brief regering : Voortgang onderzoek naar de massaalbezwaarprocedure en direct aanpassen

Nr. 1290
BRIEF VAN DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

Aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal

Den Haag, 19 september 2023

In mijn brief van 19 april 20231 heb ik uw Kamer geïnformeerd over de voortgang van het onderzoek naar de massaalbezwaarprocedure
naar aanleiding van de motie van het lid Grinwis c.s. Met deze motie is het kabinet
verzocht om de gevolgen van de wetswijziging van 2016 en het functioneren van de massaalbezwaarprocedure
te onderzoeken en mogelijkheden tot verbetering te overwegen.2 Zoals toegezegd in de vorige brief, informeer ik uw Kamer over de voortgang van het
onderzoek. Verder informeer ik u over het onderzoek naar het moderniseren en vereenvoudigen
van het formeelrechtelijke heffingssysteem onder de noemer «direct aanpassen», waarin
ik de motie Grinwis wil laten meelopen. Ten slotte informeer ik u over wetgeving,
waarmee de huidige werkwijze nader in de wet verankerd kan worden.

Onderzoek motie van het lid Grinwis c.s.

Een belangrijke aanleiding voor de motie van het lid Grinwis c.s. was de uitkomst
van de massaalbezwaarprocedure over box 3 via het zogenoemde Kerstarrest van de Hoge
Raad3 en het kabinetsbesluit4 tot het niet bieden van rechtsherstel aan de zogenoemde groep niet-bezwaarmakers5. Het Kerstarrest kwalificeert als «nieuwe jurisprudentie»,6 waardoor er geen plicht bestaat om over te gaan tot ambtshalve vermindering van onherroepelijk
geworden belastingaanslagen.7 Op dit moment loopt een massaalbezwaarplusprocedure over de rechtsvraag of de groep
niet-bezwaarmakers alsnog in aanmerking dient te komen voor rechtsherstel.8

De discussie die is ontstaan met betrekking tot het wel of geen rechtsherstel bieden
aan de groep niet-bezwaarmakers raakt meer aspecten dan alleen de massaalbezwaarprocedure.9 De belastingwet dient niet alleen recht te doen aan de belangen van belastingplichtigen,
maar dient ook uitvoerbaar te zijn. Daarnaast dient er een passend evenwicht te zijn
tussen de individuele belangen van de belastingplichtige enerzijds en het algemene
belang van belastingheffing en de schatkist anderzijds. Om deze redenen is het onderzoek
naar de motie Grinwis breder ingestoken en meegenomen bij het onderzoek naar direct
aanpassen.

Toekomst massaalbezwaarprocedure

De motie Grinwis legt de focus op verbeteringen van de huidige massaalbezwaarprocedure.
Het kabinet heeft een eerste stap in die richting gezet met de nieuwe massaalbezwaarplusprocedure waarbij een aanwijzing massaal bezwaar kan worden geven bij een groot aantal
verzoeken om ambtshalve vermindering voor de beantwoording van eenzelfde rechtsvraag.10 Bij verbeteringen van de massaalbezwaarprocedure dient er niet alleen oog te zijn
voor het kunnen aanhaken bij (de gunstige uitkomsten van) die procedure, maar mede
voor de gevolgen na afronding van deze procedure. Recente jurisprudentie van de Hoge
Raad11 over de afbakening tussen de massaalbezwaarprocedure en het individuele bezwaar,
de rechtsbescherming na het doen van een collectieve uitspraak en de gevolgen voor
lopende procedures waarvoor de beantwoording van de rechtsvraag ook van belang is,
geven een aanvullende aanleiding om de massaalbezwaarprocedure breder te herzien.

Het is duidelijk dat (een wijziging van) de massaalbezwaarprocedure dient te voldoen
aan de maatstaven van eenvoud, menselijke maat12 en uitvoerbaarheid. Ook ben ik van mening dat het onwenselijk is dat belastingplichtigen
tegen iedere belastingaanslag bezwaar zouden moeten maken omdat anders de kans bestaat
dat zij te veel belasting betalen zonder dat achteraf nog compensatie geboden kan
worden.13 Een gewenste terugkeer naar de regeling tot 2016, op grond waarvan alle belastingaanslagen
werden herzien die nog niet onherroepelijk vaststonden op het moment van het aanwijzen
van de massaalbezwaarprocedure bij een voor belastingplichtigen gunstige uitkomst,
acht ik dan ook in beginsel begrijpelijk vanuit praktische rechtsbescherming en het
doenvermogen.

Echter, alleen een terugkeer naar de regeling tot 2016 zou mijns inziens een te eenzijdige
aanpassing van de belastingwet inhouden. Een dergelijke aanpassing leidt niet tot
het gewenste evenwicht tussen de individuele belangen van de belastingplichtige en
het algemene belang van belastingheffing en in het verlengde daarvan de schatkist.
Een dergelijke aanpassing roept ook verschillende (rechts)vragen op over de rechtseenheid
binnen het fiscale bestuursrecht. Bijvoorbeeld in relatie tot reguliere fiscale procedures
waarbij wel een tijdig ingesteld rechtsmiddel wordt geëist en andere belangrijke fiscale
jurisprudentie die in de regel een (zeer) beperkte terugwerkende kracht heeft (wegens
voornoemd criterium van nieuwe jurisprudentie bij ambtshalve vermindering). De regeling
tot 2016 voorziet verder in een willekeurig bereik door aan te sluiten bij het moment
van het aanwijzen van de massaalbezwaarprocedure. Een dergelijk arbitrair moment doet
afbreuk aan de rechtszekerheid die belastingplichtigen aan de (belasting)wet dienen
te ontlenen en brengt een te grote onzekerheid met zich ten aanzien van de budgettaire
controle.

Met inachtneming van de doelstellingen van de motie van het lid Grinwis c.s., de opgedane
ervaringen bij massaalbezwaar(plus)procedures, recente jurisprudentie en de hiervoor
geschetste belangen, kunnen een nieuw kabinet en uw Kamer keuzes maken met betrekking
tot eventuele aanpassingen van de massaalbezwaarprocedure. Tegelijkertijd voel ik
de urgentie om stappen te zetten en voorbereidingen te treffen voor een volgende kabinetsperiode.
Ik zie namelijk een oplossing voor de roep om meer rechtsbescherming en het behouden
van een passend evenwicht tussen de betrokken belangen in een nieuw formeelrechtelijk
heffingssysteem onder de noemer «direct aanpassen». Een nieuw formeelrechtelijk heffingssysteem
is mijns inziens de passende en benodigde oplossing om het fiscale (proces)recht meer
rechtvaardig en toekomstbestendig te maken. Een nieuw systeem zou (praktische) rechtsbescherming,
minder aanspraak op het doenvermogen van belastingplichtigen alsmede het budgettaire
risico oftewel het belang van de schatkist als belangrijke pijlers moeten omvatten.
Met de uitwerking van dit systeem acht ik de motie van het lid Grinwis c.s. afgedaan.

Direct aanpassen: een aanpassing van het formeelrechtelijke heffingssysteem

Op dit moment wordt onderzocht op welke wijze het formeelrechtelijke heffingssysteem,
zoals dat nu volgt uit de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR), gemoderniseerd
en vereenvoudigd kan worden. De belangrijkste aanleidingen voor een modernisering
en vereenvoudiging van het formeelrechtelijke heffingssysteem zijn gelegen in de behoeftes
van belastingplichtigen, de oproep vanuit de maatschappij en de Kamer om meer menselijke
maat en de werkwijze van de Belastingdienst.

Het huidige formeelrechtelijke heffingssysteem dat volgt uit de AWR, is niet voldoende
meegeëvolueerd met de technische ontwikkelingen, de ontwikkelingen in de uitvoering
en maatschappelijke wensen. Het grootste voorbeeld hiervan is de werkwijze van de
Belastingdienst waarmee het indienen van een digitale aangifte mogelijk is nadat reeds
een (eerste) aangifte is ingediend. Een belastingplichtige kan bijvoorbeeld meermalen
vóór en meermalen na de vaststelling van de aanslag inkomstenbelasting een digitale
aangifte inkomstenbelasting indienen. Met dergelijke aanvullingen op de aangifte wordt
de aangifte of de aanslag herzien. De praktijk laat zien dat deze werkwijze veelvuldig
wordt toepast. Cijfers bij de inkomstenbelasting geven weer dat in het eerste jaar
na afloop van het belastingjaar meer dan 100.000 aanvullingen op de aangifte worden
ingediend. Dit neemt vervolgens af tot duizenden aanvullingen in het derde jaar na
afloop van het belastingjaar. De praktijk laat een duidelijke behoefte zien om eenvoudig
een foutje in de aangifte te herstellen en de vastgestelde aanslag inkomstenbelasting
te (laten) herzien.

Hoewel de hierboven beschreven werkwijze in de praktijk goed functioneert, komt die
niet overeen met de systematiek van de AWR. Een voorbeeld hiervan is dat op grond
van de AWR slechts éénmaal aangifte gedaan kan worden. Dit leidt dan ook tot (vaak
nog onbeantwoorde) rechtsvragen. Niet alleen brengt dit rechtsonzekerheid voor de
belastingplichtige met zich, maar ook juridische risico’s voor de Belastingdienst.
Het is duidelijk dat een dergelijk verschil tussen een gewenste werkwijze en de belastingwet
onwenselijk is. Er is dan ook een duidelijke behoefte aan een wettelijke herzieningsregeling
waarmee wordt bereikt dat aanvullingen op de aangifte een soortgelijke behandeling
krijgen als de initiële aangifte zelf.

Een andere ontwikkeling is dat de bezwaarprocedure op zichzelf steeds vaker als een
te formele en te zware procedure wordt beschouwd voor situaties waarbij geen inhoudelijk
geschil aanwezig is. Er bestaat behoefte aan een responsieve omgang met fiscale beschikkingen
die eenvoudig te herstellen onjuistheden bevatten.14 Er dient pas sprake te zijn van een bezwaarprocedure, als er daadwerkelijk een geschil
bestaat tussen de belastingplichtige en de Belastingdienst. De huidige regeling omtrent
ambtshalve vermindering15 vervult momenteel de wettelijke basis voor een responsieve omgang met fiscale beschikkingen,
maar biedt wegens de daarbij geldende voorwaarden niet altijd een oplossing. De roep
om meer rechtsbescherming die volgt uit de motie Grinwis alsmede uit het rapport «Burgers
beter beschermd»16 van de Adviescommissie praktische rechtsbescherming in belastingzaken is een bevestiging
hiervan. De Adviescommissie is een voorstander van het eenvoudig herstellen van foutjes
en vraagt onder andere aanvullende aandacht voor voldoende ruime termijnen en de huidige
voorwaarden bij ambtshalve vermindering.

Direct aanpassen: onderzoek naar het passende formeelrechtelijke heffingssysteem

Een modernisering en vereenvoudiging van het formeelrechtelijke heffingssysteem vergt
voldoende tijd en onderzoek. Bij dit onderzoek staan de maatstaven van eenvoud, menselijke
maat en uitvoerbaarheid voorop.

Ik heb in de eerder genoemde Kamerbrief van 19 april 202317 het streven geuit om begin volgend jaar het wetsvoorstel direct aan te passen en
in internetconsultatie te brengen. Dit streven is wegens de demissionaire status van
het kabinet wellicht niet langer haalbaar. Het is namelijk aan het nieuwe kabinet
om te besluiten over de nadere uitwerking van dit wetsvoorstel. Gezien het belang
van een vernieuwd formeelrechtelijk heffingssysteem zal hieraan in de tussentijd wel
gestaag worden doorgewerkt, waarbij een internetconsultatie nog steeds wordt beoogd.
Omdat een aanpassing van het formeelrechtelijke heffingssysteem in potentie elke belastingplichtige
raakt, is het streven om ook ten tijde van de beoogde internetconsultatie een (tweede)
onderzoek onder burgers plaats te laten vinden.

Uit een eerste analyse blijkt dat wegens de ICT-mogelijkheden van de Belastingdienst
een modernisering van het formeelrechtelijke heffingssysteem in ieder geval niet kan
worden uitgevoerd vóór het belastingjaar 2028. De uitvoerbaarheid is vanzelfsprekend
een zeer belangrijke pijler bij de uitwerking van direct aanpassen. In nauwe samenwerking
met de Belastingdienst wordt onderzocht wat de (toekomstige) mogelijkheden bij de
verschillende rijksbelastingen zijn en welke keuzes in wetgeving en uitvoering gemaakt
moeten worden om tot een goede uitvoerbaarheid te komen.

Direct aanpassen: een korte schets

Om uw Kamer zo goed mogelijk te informeren, worden hieronder enkele belangrijke contouren
van het beoogd formeelrechtelijk heffingssysteem geschetst waarnaar op dit moment
onderzoek wordt gedaan. In deze korte schets zal de inkomstenbelasting als uitgangspunt
worden gehanteerd, maar deze schets zou in een nader te bepalen vorm ook passend kunnen
zijn bij andere rijksbelastingen.

Korte schets direct aanpassen

Onder het voorbehoud dat het te consulteren wetsvoorstel wijzigingen kan bevatten,
houdt direct aanpassen op dit moment het volgende in:

− In plaats van dat een aanslag inkomstenbelasting direct voor bezwaar vatbaar is, kan
de aanslag eenvoudig op verzoek van de belastingplichtige worden herzien.

− Een verzoek tot herzien wordt informeel behandeld en bij (gedeeltelijke) afwijzing
van het verzoek staat bezwaar en beroep open. Bezwaar en beroep wordt hiermee meer
toegespitst op een daadwerkelijk geschil.

− Om belastingplichtigen ruim de tijd te geven om wijzigingen door te geven, is er een
herzieningstermijn van drie jaar na afloop van het belastingjaar om de aanslag te
laten wijzigen. Een termijn van drie jaar komt overeen met de huidige praktijk waarin
binnen die termijn veel herziene aangiftebiljetten worden ingediend.

− Tijdens de herzieningstermijn van drie jaar kan een onjuiste aanslag inkomstenbelasting
op elke grond worden herzien. De belastingplichtige kan daardoor bijvoorbeeld vaker
een beroep doen op «nieuwe jurisprudentie». Met deze herzieningstermijn wordt tegemoetgekomen
aan de oproep van motie Grinwis en de Adviescommissie praktische rechtsbescherming
in belastingzaken.

− Indien de eerdergenoemde massaalbezwaarprocedure met betrekking tot box 3 als voorbeeld
wordt genomen, zou de herzieningstermijn van drie jaar voor de groep de niet-bezwaarmakers
hebben betekend dat zij met betrekking tot drie belastingjaren in aanmerking zouden
komen voor rechtsherstel. Een belangrijk arrest in 2021 heeft in dit systeem ook gevolgen
voor de belastingjaren 2018 tot en met 2020.

− De Belastingdienst kan tijdens de herzieningstermijn ook ambtshalve herzien in het
nadeel van de belastingplichtige (tot verhoging van de belastingschuld). Het ambtshalve
herzien door de Belastingdienst gebeurt bij voor bezwaar vatbare beschikking.

− Herzien in het nadeel zal (afgezien van een begrenzing in de tijd) geen wettelijke
voorwaarden kennen, in tegenstelling tot de huidige wettelijke voorwaarden bij navordering.18 Juridisch gezien brengt dit meer rechtsonzekerheid voor de belastingplichtige met
zich ten aanzien van de mogelijkheid dat zijn eerder onjuist vastgestelde aanslag
alsnog wordt aangepast naar het juiste verschuldigde belastingbedrag. Naast de bestaande
waarborgen die volgen uit de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, wordt nader
onderzocht op welke wijze voornoemde rechtsonzekerheid passend kan worden gemitigeerd.

− Na de herzieningstermijn van drie jaar kan de aanslag en daarmee de belastingschuld
in beginsel niet meer worden aangepast.

− Om het algemene belang van belastingheffing en rechtsgelijkheid voldoende te bewaken,
wordt een aanvullende termijn voor herzien in het nadeel van de belastingplichtige
onderzocht. Vooralsnog wordt gedacht aan een aanvullende termijn van vijf jaar (in
totaal dus acht jaar). Deze aanvullende termijn is slechts toepasbaar indien aan bepaalde
wettelijke voorwaarden wordt voldaan.

− De vormgeving van deze wettelijke voorwaarden wordt onderzocht. Hierbij staat een
evenwicht tussen gewenste rechtszekerheid voor de belastingplichtige enerzijds en
het belang van een juiste belastingheffing anderzijds centraal.

− Direct aanpassen kan ook tot gevolg hebben dat het zogenoemde inkomensgegeven, dat
in de regel gebaseerd is op het fiscale verzamelinkomen,19 vaker wordt aangepast. Hierdoor kunnen ook andere (inkomensafhankelijke) regelingen
worden beïnvloed. Direct aanpassen lijkt daarmee vooralsnog minder zekerheid te bieden
aan de afnemers van het inkomensgegeven. Ook dit belangrijke aspect wordt nader in
het onderzoek betrokken met onder andere als doel om deze gevolgen te ondervangen.

Eerste resultaten burgeronderzoek

Met betrekking tot de motie Grinwis en direct aanpassen heeft een burgeronderzoek
plaatsgevonden, waarbij diverse burgers in een besloten online platform bevraagd zijn
over de wijze waarop zij denken over het corrigeren van de aangifte inkomstenbelasting
en het bezwaar maken tegen de aanslag inkomstenbelasting. Het betreft een kwalitatief
onderzoek, uitgezet binnen een platform, gevormd door 150 burgers die graag meedenken
over overheidscommunicatie en aanverwante maatschappelijke vraagstukken. In dit geval
hebben 75 burgers deelgenomen. De resultaten zijn indicatief, maar niet representatief.
Wel geven de resultaten een eerste inzicht in de wensen en voorkeuren met betrekking
tot de wijze waarop omgegaan zou moeten worden met het corrigeren van de aangifte
inkomstenbelasting en het maken van bezwaar tegen de aanslag inkomstenbelasting. Deze
inzichten zijn verschillend van aard en sluiten in bepaalde gevallen wel en in andere
gevallen in mindere mate aan bij de huidige contouren van direct aanpassen. Bijgevoegd
vindt u de op 22 augustus 2023 ontvangen eindrapportage van dit onderzoek.

In het kader van het burgeronderzoek is aan burgers onder meer de stelling voorgelegd
of zij weinig dan wel veel beperkingen of voorwaarden wensen waaraan die burger of
de Belastingdienst moet voldoen om fouten in de aangifte of de aanslag inkomstenbelasting
te herstellen. In de stelling dat weinig voorwaarden of beperkingen zouden moeten
gelden, ligt bijvoorbeeld ook besloten dat het criterium van nieuwe jurisprudentie
niet (meer) zou bestaan of wordt versoepeld. Bij het burgeronderzoek heeft een zeer
ruime meerderheid van de burgers gekozen voor de stelling dat weinig beperkingen en
voorwaarden zouden moeten gelden om fouten in de aangifte of aanslag te herstellen.

De mogelijke keuze voor het verzachten of laten vervallen van beperkingen en voorwaarden
bij het aanpassen van aangiften en aanslagen inkomstenbelasting in het voordeel van
de belastingplichtige, dient gepaard te gaan met de mogelijkheid dat de Belastingdienst
eerder en dus met minder voorwaarden20 een onjuiste aanslag inkomstenbelasting kan corrigeren in het nadeel van de belastingplichtige.
Met andere woorden, een dergelijke keuze dient in te houden dat onjuiste aanslagen
inkomstenbelasting in alle gevallen vaker kunnen worden gecorrigeerd door zowel de
belastingplichtige als de Belastingdienst, ongeacht of dit in het voordeel of in het
nadeel van de belastingplichtige is. Hiermee wordt voornoemd passend evenwicht tussen
de individuele belangen van de belastingplichtige en het algemene belang van belastingheffing
bereikt. Deze uitgangspunten staan dan ook centraal bij direct aanpassen.

Gedeformaliseerde werkwijze

In mijn eerdergenoemde Kamerbrief heb ik uw Kamer geïnformeerd over de huidige gedeformaliseerde
werkwijze van de Belastingdienst. Met deze werkwijze kunnen belastingplichtigen op
een laagdrempelige en eenvoudige manier omissies in de heffing van inkomstenbelasting,
omzetbelasting of loonheffingen, waarbij geen sprake is van een inhoudelijk geschil
tussen de belastingplichtige en de Belastingdienst, herstellen. Dit gebeurt in de
regel via de indiening van een (aangepast) (digitaal) aangiftebiljet.21 Uit het (aangepaste) (digitale) aangiftebiljet blijkt dan alsnog de materieel juiste
heffing. De Belastingdienst merkt deze (digitale) aangiftebiljetten niet als bezwaar
aan, maar als een verzoek om ambtshalve vermindering en behandelt deze dienovereenkomstig.

Voor de inkomstenbelasting is op Prinsjesdag 2023 het wetsvoorstel Wet tijdelijke
regeling herzien aangifte inkomstenbelasting ingediend. Dit wetsvoorstel regelt dat
herziene digitale aangiftebiljetten inkomstenbelasting na de oplegging van de aanslag
inkomstenbelasting worden aangemerkt als een verzoeken om ambtshalve vermindering.
Ten behoeve van de (praktische) rechtsbescherming wordt daarbij aanvullend bepaald
dat de behandeling van een verzoek om ambtshalve vermindering dat binnen de voor de
aanslag inkomstenbelasting geldende bezwaartermijn is ingediend, geen aanvullende
voorwaarden kent. Daardoor wordt het verzoek inhoudelijk gelijk behandeld als een
bezwaar. Ook heb ik de doenlijkheid en knelpunten bij de aangifte inkomstenbelasting
onderzocht. De resultaten van dit onderzoek zullen spoedig met uw Kamer worden gedeeld.

Er is ook onderzoek gedaan naar een wettelijke grondslag bij de omzetbelasting en
loonheffingen. Bij de omzetbelasting is gebleken dat een wettelijk maatregel geen
doorgang kon vinden wegens onmogelijkheden met betrekking tot de ICT van de Belastingdienst.
Dit betekent dat voor de omzetbelasting wordt doorgewerkt aan een toekomstige regeling
via direct aanpassen. De wettelijke grondslag voor de huidige wijze van afdoening
van enerzijds aanvullingen op een eerdere aangifte loonheffingen en anderzijds aangifte
loonheffingen die worden ingediend nadat reeds een ambtshalve naheffingsaanslag is
opgelegd, vergt meer onderzoek. Als uit aanvullend onderzoek blijkt dat een tijdelijke
wettelijke grondslag voor de loonheffingen wenselijk is, wordt gestreefd naar een
wetsvoorstel tot een wettelijke grondslag per 2025.

Tot slot

Met deze brief heb ik uw Kamer geïnformeerd over het verdere onderzoek naar de massaalbezwaarprocedure
en direct aanpassen. Ik werk gestaag door aan een vernieuwd formeelrechtelijk heffingssysteem
via het wetsvoorstel direct aanpassen. Om het burgerperspectief zo goed mogelijk mee
te nemen bij het uitwerken van direct aanpassen, is het streven om gelijktijdig met
de beoogde internetconsultatie een vervolgonderzoek onder burgers te laten plaatsvinden.

De Staatssecretaris van Financiën,
M.L.A. van Rij