Brief regering : Reactie op verzoek commissie over het ESB-artikel "Inkomsten uit erfbelasting gedaald na mislukte poging om ontwijking te beperken"

Nr. 1222
BRIEF VAN DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

Aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal

Den Haag, 11 mei 2023

Hierbij bied ik u de reactie aan op het artikel in ESB van 19 april 2023 «Inkomsten
uit erfbelasting gedaald na mislukte poging om ontwijking te beperken», zoals verzocht
door de vaste commissie van Financiën bij brief van 20 april 2023. Daarbij heeft de
commissie gevraagd deze reactie te ontvangen voorafgaand aan de voortzetting van de
behandeling van het voorstel van wet van de leden Maâtoug en Nijboer houdende wijziging
van de Wet inkomstenbelasting 2001 en enige andere fiscale wetten in verband met het
doen vervallen van enkele fiscale regelingen (Kamerstuk 36 128). Na een samenvatting van het artikel volgt mijn reactie.

Samenvatting

Het artikel beschrijft de resultaten van een analyse door de auteurs naar belastinginkomsten
uit de erfbelasting over de periode 2007–2020. De auteurs schrijven dat de inkomsten
uit de erfbelasting niet zo sterk gestegen zijn als in 2006 door één van hen werd
verwacht op basis van drie ontwikkelingen, namelijk:

1. De afname van het aantal kinderen per overledene waardoor vaker aan derden nagelaten
wordt;

2. De toename van het aantal overledenen door de vergrijzing;

3. De toename van het vermogen van overledenen.

Deze drie ontwikkelingen leiden tot de verwachting van de auteurs dat de gemiddelde
nalatenschap en daarmee de inkomsten uit de erfbelasting over de periode 2007 tot
en met 2020 zouden gaan stijgen. In het artikel is vermeld dat de som van de nalatenschappen
is toegenomen van € 13,3 miljard in 2007 naar € 23,3 miljard in 2020 maar dat de inkomsten
uit erfbelasting juist zijn gedaald van € 1,7 miljard in 2007 tot € 1,5 miljard in
2020. De auteurs schrijven dit toe aan de herziening van schenk- en erfbelasting per
2010. In het artikel wordt door de auteurs beschreven hoe de herziening samenhangt
met twee observaties: (1) de toename in onbelaste nalatenschappen en (2) de afname
in verschuldigde belasting over belaste nalatenschappen.

Reactie

Ik ben de auteurs erkentelijk voor hun onderzoek en ik heb het artikel in ESB met
veel interesse gelezen. Op hoofdlijnen herken ik het beeld dat de omvang van erfenissen
waarvoor aangifte wordt gedaan en de opbrengst van de erfbelasting relatief stabiel
is gebleven sinds 2007, terwijl tegelijkertijd de potentiële grondslag – de som van
de nalatenschappen – toeneemt.1 Het artikel noemt de herziening van de schenk- en erfbelasting in 2010 als primaire
oorzaak van dit verschil. De mate waarin de herziening van de schenk- en erfbelasting
in 2010 aan dit verschil feitelijk heeft bijgedragen is echter moeilijk – zo niet
onmogelijk – eenduidig vast te stellen. Het artikel beschrijft ook in beginsel associaties
en kan geen causaal verband aantonen. Ik zal dit onderstaand toelichten.

Herziening schenk- en erfbelasting per 1 januari 2010

Bij de herziening van de Successiewet 1956 per 1 januari 2010 vormde vereenvoudiging
van de Successiewet 1956 de rode draad.2 De herziening betrof onder andere de invoering van minder en lagere tarieven voor
de schenk- en erfbelasting. Daarnaast bevatte het wetsvoorstel ook een aantal aanpassingen
om belastingontwijking tegen te gaan, zoals het belasten van afgezonderd particulier
vermogen (apv).

De budgettaire effecten van het wetsvoorstel, zoals die destijds zijn geraamd, waren
per saldo nihil zoals in paragraaf 14.1 van het algemeen deel van de memorie van toelichting
is vermeld. Per saldo was sprake van een lastenverlichting in de schenk- en erfbelasting
van circa € 0,2 miljard. Dit was het resultaat van een lastenverlichting van € 307
miljoen in de schenk- en erfbelasting door aanpassing van de tariefstructuur, afschaffing
van het recht van overgang en een aanpassing van de bedrijfsopvolgingsregeling (BOR).3 Hier stond een lastenverzwaring van € 119 miljoen in de schenk- en erfbelasting en
€ 188 miljoen in de inkomstenbelasting tegenover. In de schenk- en erfbelasting werd
deze lastenverzwaring vormgegeven door het belasten van afgezonderd particulier vermogen,
het invoeren van een heffingsrente voor successieschulden en vorderingen, aanpassing
van de ANBI-regeling, en de aanpak van diverse constructies.4 Per saldo resteerde dus een lastenverlichting in de schenk- en erfbelasting.

De specifieke gevolgen van de herziening van de Successiewet 1956 zijn niet onderzocht.
Om te borgen dat het belasten van apv’s zorgde voor de beoogde budgettaire dekking
is nadien een evaluatie gedaan naar de nieuwe wettelijke regeling voor afgezonderde
particuliere vermogens. Hieruit is gebleken dat over 2010–2012 circa € 650 miljoen
extra belastingopbrengsten zijn gerealiseerd door de aanpak van apv’s. In hoeverre
dit toe te schrijven was aan de maatregelen in de herziening van 2010 of aan de projectmatige
aanpak van apv’s onder de Coördinatiegroep Constructiebestrijding die eerder al gestart
was binnen de Belastingdienst is volgens de evaluatie onduidelijk, omdat deze maatregelen
gelijktijdig hetzelfde doel beoogden.5

Budgettaire opbrengst schenk- en erfbelasting

Tabel 1 geeft de kasontvangsten van de schenk- en erfbelasting over de periode 2010
t/m 2020 weer.6

Tabel 1: Ontvangsten schenk- en erfbelasting in mln €

Kasontvangsten

2010

2011

2012

2013

2014

2015

2016

2017

2018

2019

2020

Schenk

278

233

217

312

198

285

403

314

351

412

595

Erf

1.434

1.300

1.164

1.418

1.327

1.329

1.442

1.127

1.380

1.514

1.735

Recht v. overg.1

9

3

1

Totaal

1.721

1.536

1.382

1.730

1.525

1.614

1.845

1.441

1.731

1.926

2.330

Bron: Kasontvangsten schenk- en erfbelasting van de Belastingdienst

X Noot

1

Voor de herziening van de Successiewet in 2010 bestond naast schenk- en erfbelasting
ook nog het recht van overgang in de Successiewet. In de jaren na afschaffen van het
recht van overgang kwam er nog enkele miljoenen aan belastingonvangsten binnen die
toe te schrijven waren aan de jaren voor 2010.

De belastingontvangsten uit de schenk- en erfbelasting bedraagt in 2020 circa € 2,3
mld. Ter vergelijking, de belastingontvangsten over vermogen (inclusief inkomen uit
vermogen) bedragen per saldo € 22,6 miljard in 2020 zoals benoemd in het IBO vermogen,
waardoor circa 10% van de belastingopbrengsten op vermogen wordt gerealiseerd door
de schenk- en erfbelasting.7 Als onderdeel van het belastinginstrumentarium voor vermogen draagt de schenk- en
erfbelasting bij aan het creëren van een gelijke start. In de kabinetsreactie op het
IBO vermogen onderschrijft het kabinet dat een scheve vermogensverdeling een negatief
effect heeft op kansengelijkheid. In een maatschappij waarbij kansengelijkheid als
belangrijk uitgangspunt geldt, is het moeilijk te verantwoorden dat een scheve vermogensverdeling
leidt tot verschillen in mogelijkheden tussen groepen huishoudens in het volgen van
onderwijs en verder studeren, het starten van een onderneming, het vinden van een
woning en het opbouwen van een oudedagsvoorziening.

Zoals ook benoemd door het CPB8 speelt de ontwikkeling van vermogens een belangrijke rol voor schenkingen en erfenissen,
en daarmee de grondslag van de schenk- en erfbelasting. In dat rapport van het CPB
wordt opgemerkt dat het gemiddeld nagelaten vermogen en het gemiddeld geschonken vermogen
over de periode 2007–2015 per huishouden gestegen is. Beiden sneller dan het gemiddelde
vermogen van alle huishoudens. Belangrijk verschil tussen de ontwikkeling van de inkomsten
uit de erfbelasting en de inkomsten uit de schenkbelasting is echter de samenstelling
van de vermogens.

Zoals het CPB9 opmerkt in zijn rapport omvat het vermogen van erflaters ten opzichte van schenkers
vaker huizenvermogen en bank- en spaartegoeden. Een belangrijke factor, met name voor
de ontwikkeling van de erfbelasting, is daarom de ontwikkeling van de huizenprijzen.10 Schenkers hebben daarentegen relatief meer effecten en ondernemingsvermogen. Uit
de evaluatie van de BOR blijkt bijvoorbeeld dat circa driekwart van de belastingderving
van de BOR gemoeid is met schenkingen.11

In het onderzoek van het CPB wordt verder geconcludeerd dat de huizencrisis in de
periode 2009–2013 heeft bijgedragen aan een afname in het vermogen van alle huishoudens.
De daling in de vermogens van erflaters in die periode is echter beperkter omdat bij
hen minder sprake is van het hefboomeffect.12 Immers is bij erflaters de hypotheekschuld relatief tot de woningwaarde gering. Hetzelfde
geldt voor schenkers, aangezien deze doorgaans ook veel andere bezittingen hebben
naast woningbezit. Het vermogen van schenkers is daarentegen wel volatieler in verband
met de eerder genoemde samenstelling van hun vermogen: relatief meer effecten en ondernemingsvermogen.

Het direct koppelen van de trend in de ontvangsten van de schenk- en erfbelasting
met de ontwikkeling van de huizenprijzen (of andere vermogensbestandsdelen) is echter
niet mogelijk voor deze periode, omdat gedurende deze periode onder andere de hierboven
genoemde herziening van de schenk- en erfbelasting plaatsvond. Bovendien wordt in
de schenk- en erfbelasting gebruik gemaakt van de WOZ-waarde van woningen in plaats
van de daadwerkelijke waardeontwikkeling van woningen om hogere administratieve lasten
en een verplichting tot taxatie te voorkomen. Omdat de waardepeildatum voor de WOZ-waarde
minimaal een jaar eerder ligt, treedt hierin een vertraging op ten opzichte van de
actuele ontwikkeling van bijvoorbeeld de huizenmarkt.13 Tevens zijn er tijdens de periode 2010–2022 ook nog andere aanpassingen geweest in
de grondslag van successiewet, zoals de tijdelijke vrijstelling schenkbelasting voor
schenkingen ten behoeve van de eigen woning.

Tot slot wil ik bij de ontwikkeling van de belastingontvangsten uit de schenk- en
erfbelasting zoals vermeld in tabel 1 nog opmerken dat het kasontvangsten betreft.
In het jaar 2017 was er een daling in de kasopbrengsten ten opzichte van de geraamde
opbrengsten van € 0,3 miljard wat samenhangt met de vertraagde oplevering van de nieuwe
systemen van de schenk- en erfbelasting.14 Hierdoor is een deel van de kasopbrengsten in latere jaren toe te rekenen aan de
eerder gemiste kasopbrengsten in 2017.

Toename onbelaste nalatenschappen en afname belasting over belaste nalatenschappen?

De auteurs schrijven de stijging van de omvang van het aantal onbelaste nalatenschappen
en de afname van belastinginkomsten over belaste nalatenschappen na 2009 toe aan drie
ontwikkelingen: (1) de verhoging van de vrijstelling voor met name kinderen en de
tariefreducties bij de herziening in 2010, (2) de stijging in het gebruik van de verruimde
BOR, en (3) een mogelijke toename in belastingontwijking.

Als primaire oorzaak van de toename van de onbelaste nalatenschappen wordt de verhoging
van de vrijstellingen tijdens de herziening van 2010 genoemd, waardoor meer nalatenschappen
binnen de vrijstelling zullen vallen. Hoewel dit aannemelijk is, kan dit niet op basis
van data worden onderbouwd. In deze gevallen hoeft namelijk geen aangifte erfbelasting
gedaan te worden.15 Er zijn ook andere oorzaken denkbaar voor de toename in onbelaste nalatenschappen,
zoals dat mogelijk een groter deel van de nalatenschap naar algemeen nut beogende
instellingen (ANBI’s) gaat. Ook dit is echter niet aan te tonen op basis van aangiftedata.

De auteurs noemen als andere belangrijke verklaring de snelle stijging van het gebruik
van de verruimde bedrijfsopvolgingsregeling in de schenk- en erfbelasting. Daarover
kan worden opgemerkt dat het gebruik van de BOR wel in de aangifte erfbelasting wordt
geregistreerd. In 2010 werd € 411 miljoen ondernemingsvermogen nagelaten met gebruik
van de BOR, in 2017 was dit € 514 miljoen, zo blijkt uit de evaluatie van de fiscale
bedrijfsopvolgingsregelingen in 2022.16 De belasting derving als gevolg daarvan steeg van € 76 miljoen in 2010 naar € 94
miljoen in 2017. De stijging in het ondernemingsvermogen die is nagelaten met de BOR
en de belasting derving als gevolg daarvan bedraagt dus respectievelijk € 0,1 miljard
en € 20 miljoen. Deze is daarmee relatief beperkt.17 Bovendien slaat, zoals hierboven benoemd, het belastingvoordeel relatief meer neer
bij schenkingen dan erfenissen.

In de evaluatie wordt geconcludeerd dat de BOR knelpunten kent. In de kabinetsreactie
op de evaluatie is vervolgonderzoek aangekondigd om te bezien wat de beste manieren
zijn om de BOR te verbeteren. 18 Momenteel wordt in het vervolgonderzoek op de evaluatie van de BOR19gekeken naar de vormgeving van de BOR en op welke manier doelmatigheidswinst behaald
kan worden.20In de Voorjaarsnota van 2023 zijn enkele maatregelen hiervoor aangekondigd.21 De resultaten van het vervolg onderzoek zullen eind juni met uw Kamer worden gedeeld.

In het artikel wordt verder een relatie gelegd met een toename in ontwijkmogelijkheden.
Zo stellen de auteurs in het artikel ook dat de aanpak van constructies en apv’s in
de erf- en schenkbelasting weinig effectief is gebleken. Destijds is geraamd dat de
aanpak van apv’s jaarlijks circa € 210 miljoen zou opbrengen waarvan € 60 miljoen
in de schenk- en erfbelasting. De in 2013 aan de Eerste Kamer verstuurde evaluatie
van de nieuwe wettelijke regeling voor afgezonderde particuliere vermogens schat dat
de aanpak van apv’s over 2010–2012 gemiddeld € 217 miljoen22 heeft opgehaald. Hierbij is, zoals eerder opgemerkt, de kanttekening dat niet kan
worden bepaald welk deel daarvan toe te schrijven is aan de herziening in 2010.23 Ook hier zorgen datagebreken in schenk- en erfaangiftedata ervoor dat de effectiviteit
van de aanpak van apv’s lastig bezien kunnen worden. In 2010 is aangegeven dat de
Belastingdienst geen data beschikbaar had om regelingen binnen de Successiewet te
kunnen evalueren.24

Databeperkingen en methodiek

Zoals eerder genoemd wordt onderzoek naar de opbrengsten en samenstelling schenk-
en erfbelasting bemoeilijkt door het gebrek aan gegevens over overgedragen vermogen
waarover geen erfbelasting verschuldigd is, omdat voor bedragen beneden de vrijstellingsgrens
geen aangifte hoeft te worden gedaan. Dit maakt het ramen van budgettaire gevolgen
van beleidswijzigingen en het monitoren van beleid ingewikkeld, omdat voor deze groep
onbekend is aan wie de nalatenschap toekomt en wat de hoogte van de nalatenschap exact
is. Hierbij is de afweging gemaakt tussen de beschikbaarheid van data ten behoeve
van monitoring en evaluatie het beperken van administratieve lasten. Eenzelfde situatie
speelt bij ook de schenkbelasting, waarbij alleen voor schenkingen die boven de jaarlijkse
vrijstellingsbedragen uitkomen of met toepassing van de eenmalige verhoogde vrijstellingen
een aangifteplicht geldt. De gevolgen van de herziening van de Successiewet 2010 kunnen
dus niet exact gemeten worden.

Het CBS publiceert jaarlijks statistieken over nalatenschappen. Voor ongeveer 35%
van de overledenen zijn deze statistieken gebaseerd op de aangifte erfbelasting. Voor
de resterende groep worden de integrale vermogensgegevens gebruikt op 1 januari van
het jaar van overlijden.25 Dit illustreert de grootte van de groep nalatenschappen waarvoor geen erfbelastingdata
beschikbaar zijn. Voor deze groep is de uiteindelijke nalatenschap onderhevig aan
ontwikkelingen gedurende het jaar.26 Voor vermogensoverdrachten door middel van een schenking zijn bij het CBS enkel de
aangiftegegevens schenkbelasting beschikbaar.27

Ten aanzien van de in het ESB artikel gebruikte data wil ik voor de volledigheid nog
opmerken dat het aanmerkelijk belang door het CBS wel wordt meegenomen in de statistieken
over nagelaten vermogen. De schatting van € 9 miljard aan onbelaste nalatenschappen
is dus niet per definitie een onderschatting, zoals de onderzoekers stellen. Overigens
staat het gebruik van de zogeheten «doorschuifregeling» bij een aanmerkelijk belang
in ondernemingen, anders dan de auteurs veronderstellen, los van de schenk- en erfbelasting.

Al met al is het methodologisch niet eenvoudig – zelfs wanneer deze databeperkingen
niet zouden spelen – om een accuraat beeld te vormen van de effecten van een beleidswijziging
zoals de herziening in 2010. Feitelijk zou men de situatie zonder de herziening in
de erfbelasting willen vergelijken met de situatie met de herziening. Deze eerste
situatie nemen wij natuurlijk niet waar. In het artikel wordt daarom het aantal cent
belastingopbrengsten per euro nalatenschappen geëxtrapoleerd naar het heden. Hoewel
dit een grove indicatie geeft, is dit echter niet volmaakt.28

Tot slot

In het artikel worden de ontwikkelingen in de opbrengst van de erfbelasting sinds
de herziening in 2010 onder de aandacht gebracht. Het kabinet presenteert jaarlijks
de raming van de belastingontvangsten voor het huidige en komende jaar in de Miljoenennota.
De gerealiseerde belastingontvangsten worden gepresenteerd in het Financieel Jaarverslag
Rijk. In de Miljoenennota wordt ook de ontwikkeling van het budgettaire belang van
alle fiscale regelingen jaarlijks gerapporteerd. Deze fiscale regelingen worden daarnaast
periodiek geëvalueerd, zoals binnen de Successiewet met de schenkingsvrijstelling
eigen woning in 202029 en de bedrijfsopvolgingsregeling in 2022 is gebeurd. Momenteel werk ik aan een onderzoek
naar de toekomst van de schenk- en erfbelasting dat naar verwachting in 2024 naar
de Kamer gestuurd zal worden. Dit onderzoek biedt een breder perspectief op de schenk-
en erfbelasting.

Tevens zet het kabinet stappen om een doeltreffend en doelmatig fiscaal beleid te
borgen. Zo hoort elke memorie van toelichting bij een wetsvoorstel dat tot een substantiële
beleidswijziging leidt een evaluatieparagraaf te bevatten. Hierin staat aangegeven
of en hoe het voorstel geëvalueerd gaat worden en welke data daarvoor nodig zijn.
Daarmee wordt de monitoring van toekomstige herzieningen beter gewaarborgd. De databeperkingen
en hun effect op het kunnen meten van substantiële beleidswijzigingen zoals de herziening
van de schenk- en erfbelasting in 2010 onderstreept het concept dat meten, weten is.
In lijn met de Kabinetsreactie30 op het IBO vermogensverdeling worden stappen gezet om de vermogensverdeling helder
en in samenhang in beeld te brengen. Hiervoor worden veel van de beleidsopties overgenomen
uit de beleidsrichting «Meten is weten».31

De Staatssecretaris van Financiën,
M.L.A. van Rij