Brief regering : Opsplitsen vanwege het lage Vpb-tarief (vennootschapsbelasting) en CbCR-statistieken (Country-by-country-statistiek)

Nr. 7
BRIEF VAN DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

Aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal

Den Haag, 27 september 2022

Graag informeer ik uw Kamer over de motie van de leden Hammelburg (D66) en Grinwis
(CU) die uw kamer op 11 november 2021 (Handelingen II 2021/22, nr. 21, item 10) aangenomen heeft. Daarna wil ik uw Kamer informeren over de toezegging die mijn
ambtsvoorgang aan uw kamer heeft gedaan op verzoek van de leden Snels (GL) en Slootweg
(CDA) aangaande de Country-by-country-statistiek.

Het (fiscaal) opsplitsen van bedrijven vanwege het lage Vpb-tarief

De motie van de leden Hammelburg (D66) en Grinwis (CU)1 verzoekt het kabinet te monitoren op welke wijze en schaal gebruik wordt gemaakt
van kunstmatige structuren waardoor op oneigenlijke wijze het lage tarief in de vennootschapsbelasting
(Vpb) wordt benut. Ook verzoeken zij als hiertoe aanleiding is, te komen met voorstellen
om het oneigenlijk gebruik aan te pakken. De achtergrond van deze motie is dat in
het Belastingplan 2021 de schijfgrens tussen het lage tarief en het hoge tarief in
de Vpb is verhoogd van € 200.000 naar € 245.000 in 2021 en vervolgens naar € 395.000
in 2022.2 Daarnaast is het lage Vpb-tarief in de afgelopen jaren verlaagd (van 20% in 2018
naar 15% in 2021), terwijl het hoge Vpb-tarief is verhoogd (van 25% in 2021 naar 25,8%
in 2022). Vanwege deze wijzigingen in tarief en schijflengte is het belastingvoordeel
van het lage Vpb-tarief toegenomen. Om precies te zijn, in 2018 was het voordeel van
het lage tarief maximaal € 10.000 (5% x € 200.000) per jaar. In 2022 is dit voordeel
gestegen naar maximaal € 42.660 (10,8% x € 395.000) per jaar. Na de Voorjaars- en
Augustusbesluitvorming is bekend gemaakt dat de schijfgrens vanaf 2023 wordt verlaagd
naar € 200.000 en het lage Vpb-tarief wordt verhoogd naar 19%. Het voordeel van het
lage Vpb-tarief neemt hierdoor af naar maximaal € 13.600 (6,8% x € 200.000) per jaar.

In onderstaande figuur is het verloop van de tarieven en de schijfgrens in de Vpb
in de jaren 2001 tot en met 2022 weergegeven.

Deze figuur maakt inzichtelijk dat het voordeel van het lage Vpb-tarief sinds 2020
sterk is toegenomen. Het toegenomen voordeel van het lage Vpb-tarief kan voor bedrijven
aanleiding zijn om hiervan gebruik te maken door bijvoorbeeld:

1. een bestaande fiscale eenheid voor de Vpb te verbreken;

2. (ondernemings)activiteiten te verspreiden over meerdere zelfstandig Vpb-plichtige
lichamen.

De afweging om activiteiten (fiscaal) al dan niet op te splitsen over meerdere zelfstandig
belastingplichtige lichamen is afhankelijk van verschillende overwegingen. Zo bestaan
er in concernverband ook fiscale overwegingen om activiteiten juist niet onder te
brengen in zelfstandig belastingplichtige lichamen. Als activiteiten in verschillende
zelfstandig belastingplichtige lichamen worden ondergebracht, zullen bijvoorbeeld
transacties tussen die verschillende lichamen tot winstneming leiden. Verder geldt
dat wanneer de activiteiten die in het ene zelfstandig belastingplichtige lichaam
zijn ondergebracht tot verliezen leiden, deze binnen het concern fiscaal niet kunnen
worden verrekend met de winst van de activiteiten van een ander zelfstandig belastingplichtige
lichaam. Ook kunnen niet-fiscale overwegingen een rol spelen bij de afweging om de
activiteiten van een concern over verschillende vennootschappen te verspreiden, zoals
juridische en/of bedrijfseconomische overwegingen ten aanzien van aansprakelijkheden
of het aantrekken van financiering van een bank. Hoe deze verschillende fiscale en
niet-fiscale overwegingen door een belastingplichtige worden gewogen is afhankelijk
van de omstandigheden.

In de Kamerbrief van 28 juni 20223 is aangegeven dat het fiscaal opsplitsen van activiteiten over zelfstandig belastingplichtige
lichamen wordt geanalyseerd. Hierna wordt het resultaat van dit onderzoek gedeeld.
Eerst wordt ingegaan op enkele algemene trends in de structuren van concerns in de
vpb. Vervolgens wordt uiteengezet hoe meer gericht naar de data is gekeken en tot
welke resultaten dat heeft geleid.

Vooraf wordt opgemerkt dat niet elke dataset4 volledige data bevat tot en met 2021. Zo is tot en met het boekjaar 2021 duidelijk
welke lichamen onderdeel uitmaken van een fiscale eenheid Vpb. Daarentegen zijn er
nog niet voldoende ingevulde aangiften Vpb voor de jaren 2020 en 2021 bij de Belastingdienst
binnen om deze te kunnen analyseren.

Algemene trends

Op basis van de beschikbare data over de Vpb over de jaren 2012 tot en met 2021 is
onderzocht wat de trends zijn in concernstructuren van bedrijven. Onderstaande tabel
laat de ontwikkeling van het totaal aantal aangiften Vpb zien, en hoeveel hiervan
betrekking heeft op fiscale eenheden in de Vpb. Per aangifte kan eenmaal gebruik gemaakt
worden van het voordeel van het lage Vpb-tarief.

2012

2013

2014

2015

2016

2017

2018

2019

2020

2021

Aantal aangiften Vpb

650.000

678.000

702.000

720.000

747.000

773.000

799.000

827.000

862.000

909.000

waarvan fiscale eenheden Vpb

103.000

103.000

102.000

102.000

101.000

100.000

98.000

97.000

95.000

93.000

Uit deze tabel blijkt dat het totaal aantal aangiften Vpb de afgelopen tien jaar is
toegenomen, terwijl het aantal fiscale eenheden Vpb in deze periode is afgenomen.
Hieruit kan worden afgeleid dat de toename van het aantal aangiften Vpb niet alleen
veroorzaakt wordt door een toename van het aantal nieuwe zelfstandig Vpb-plichtige
lichamen,5 maar ook door een afname van het aantal bestaande fiscale eenheden Vpb. Dat laatste
kan meerdere redenen hebben, waaronder het benutten van het voordeel van het lage
Vpb-tarief.

Ontvoegen van lichamen uit bestaande fiscale eenheid

Een manier waarop (meerdere keren) gebruik kan worden gemaakt van het tariefopstapje
(voordeel van het lage tarief) is door een of meerdere lichamen te ontvoegen uit een
fiscale eenheid. De data laten zien wanneer een lichaam geen deel meer uitmaakt van
de fiscale eenheid. Dit kan het geval zijn wanneer dit lichaam failliet gaat, in een
andere fiscale eenheid wordt gevoegd of als het lichaam zelfstandig belastingplichtig
wordt voor de Vpb. Een lichaam dat ontvoegd is uit een fiscale eenheid wordt zelfstandig
belastingplichtig en kan daardoor gebruikmaken van het voordeel van het lage Vpb-tarief.

In het onderzoek is gekeken naar de definitieve cijfers over het aantal lichamen dat
per jaar geen deel meer uitmaakt van de fiscale eenheid in de jaren 2013 tot en met
2021. Met behulp van deze cijfers is een nadere analyse gemaakt waarbij tevens is
gekeken naar de winstgevendheid van een fiscale eenheid. Het (fiscaal) opsplitsen
van activiteiten om gebruik te kunnen maken van het lage Vpb-tarief ligt namelijk
niet voor de hand als een fiscale eenheid niet structureel winst maakt. Daarom is
de data over ontvoegingen uit de fiscale eenheid gekoppeld aan de beschikbare informatie
over het belastbare bedrag van de fiscale eenheid. Vervolgens wordt de dataset opgedeeld
in een structureel winstgevende en een niet-winstgevende groep. Een fiscale eenheid
wordt in dit onderzoek, kort gezegd, gezien als structureel winstgevend wanneer in
drie achtereenvolgende jaren winst is gemaakt.6

In onderstaande grafiek is per jaar het percentage van het aantal lichamen dat geen
onderdeel meer uitmaakt van een bestaande fiscale eenheid ten opzichte van het totaal
aantal lichamen in een fiscale eenheid weergegeven.

De trend in de grafiek kan een indicatie zijn dat lichamen uit een winstgevende fiscale
eenheid worden ontvoegd om gebruik te kunnen maken van het voordeel van het lage Vpb-tarief.
Tot en met 2019 was het ontvoegingspercentage hoger voor fiscale eenheden die niet
structureel winstgevend zijn. Vanaf 2020 worden meer lichamen uit een winstgevende
fiscale eenheid ontvoegd dan uit een niet-winstgevende fiscale eenheid. In 2021 is
het percentage ontvoegingen uit de fiscale eenheid bij de winstgevende groep meer
dan twee keer zo hoog geworden dan bij de niet-winstgevende groep. Dit komt mede door
de sterke daling van de ontvoegingen in de niet-winstgevende groep in 2020 en 2021.
Een mogelijke verklaring voor deze sterke daling is de steun die bedrijven hebben
gekregen tijdens de coronacrisis. Zo rapporteerde het CBS begin 2021 dat in 2020 een
historisch laag aantal bedrijven failliet is verklaard.7 Het is waarschijnlijk dat dit ook een neerwaarts effect heeft gehad op het aantal
lichamen dat geen onderdeel meer uitmaakt van een fiscale eenheid vanwege faillissement.

Voegen van lichamen in fiscale eenheid

Wanneer een concern vaker gebruik wil maken van het lage Vpb-tarief is dat mogelijk
ook terug te zien in de cijfers over het aantal voegingen in een fiscale eenheid.
De hypothese is hier dat er minder lichamen in een structureel winstgevende fiscale
eenheid gevoegd worden, zodat er meer zelfstandig Vpb-plichtige lichamen zijn die
gebruik maken van het lage tarief. Daarom is per jaar het percentage van het aantal
lichamen dat wordt gevoegd in een fiscale eenheid ten opzichte van het totaal aantal
lichamen dat niet is gevoegd in een fiscale eenheid bekeken. Er is onderscheid gemaakt
tussen voegingen in een winstgevende en voegingen in een niet-winstgevende fiscale
eenheid. Dit is weergegeven in de onderstaande grafiek.

Per jaar worden gemiddeld ongeveer 3000 lichamen gevoegd in een winstgevende fiscale
eenheid en worden ongeveer 12.000 lichamen gevoegd in een niet-winstgevende fiscale
eenheid. Voor een niet-winstgevende fiscale eenheid is het mogelijk voordeliger om
een winstgevend lichaam te voegen, omdat de winsten van dit lichaam mogelijk kunnen
worden afgezet tegen verliezen van andere lichamen in de fiscale eenheid (horizontale
verliesverrekening). Dit verklaart waarschijnlijk dat het aantal voegingen in deze
categorie ongeveer vier keer zo hoog is. Uit de trend in de grafiek kan worden afgeleid
dat het aantal voegingen in een fiscale eenheid, vooral in niet-winstgevende fiscale
eenheden, dalende is. Tussen 2019 en 2020 is het aantal voegingen het sterkst gedaald.
Het ligt niet in de lijn der verwachting dat dit een reactie is op het opgelopen voordeel
van het lage tarief.

Hoewel minder zichtbaar in de grafiek, daalt ook het aantal voegingen in winstgevende
fiscale eenheden. Hier is echter geen duidelijke reactie in 2020 of 2021 te zien.
De hypothese dat er minder lichamen in een structureel winstgevende fiscale eenheid
wordt gevoegd door het toegenomen voordeel van het lage Vpb-tarief wordt hier niet
bevestigd.

Activiteiten verspreiden over meerdere (zelfstandig Vpb-plichtige) lichamen

Om vaker gebruik te maken van het lage Vpb-tarief kan een concern activiteiten spreiden
over meerdere Vpb-plichtige lichamen. Dit is bijvoorbeeld het geval wanneer een nieuwe
besloten vennootschap wordt opgericht om daarin activiteiten onder te brengen (in
plaats van in een bestaande vennootschap van het concern) en deze nieuwe vennootschap
niet in een fiscale eenheid wordt gevoegd. Om een beeld te krijgen van het spreiden
van activiteiten over meerdere Vpb-plichtige lichamen is gekeken naar het zogenoemde
entiteitsdossier van de Belastingdienst, over de jaren 2012 tot en met 2021. Een entiteitsdossier
bestaat uit de aangiften Vpb van één of meerdere (zelfstandig Vpb-plichtige) lichamen
die voor de administratie van de Belastingdienst bij elkaar horen.8

Bij nieuw opgerichte zelfstandig Vpb-plichtige lichamen kan het voorkomen dat zij
in eerste instantie niet worden herkend als onderdeel van een bestaand concern (en
dus niet worden opgenomen in dat entiteitsdossier). Later, bijvoorbeeld bij de aanslagregeling,
worden deze Vpb-plichtige lichamen wel in het juiste entiteitsdossier geplaatst. Dit
maakt dat de onderstaande cijfers over 2020 en 2021 een onderschatting geven van het
aantal lichamen dat wordt opgenomen in een bestaand entiteitsdossier. Onderstaande
tabel geeft het totaal aantal nieuwe aangiften Vpb per jaar weer, en welk percentage
hiervan zijn opgenomen in een bestaand entiteitsdossier.

2012

2013

2014

2015

2016

2017

2018

2019

2020

2021

Totaal nieuwe zelfstandig Vpb-plichtige lichamen

52.000

68.000

63.000

62.000

67.000

69.000

71.000

72.000

77.000

87.000

% opgenomen in bestaand entiteitsdossier

74,2%

72,4%

78,8%

79,0%

79,6%

79,4%

79,0%

78,4%

81,2%

81,3%

Uit deze tabel blijkt dat meer dan 75% van de nieuwe opgerichte zelfstandige Vpb-plichtige
lichamen worden opgenomen in een bestaand entiteitsdossier en dus waarschijnlijk onderdeel
zijn van een bestaand concern. In de jaren 2020 en 2021 is dit percentage verder toegenomen,
terwijl deze cijfers bovendien nog een onderschatting zijn. Ook in absolute aantallen
zijn in 2020 en 2021 de meeste nieuwe lichamen opgericht die binnen een bestaande
entiteitsdossier vallen. Dit laat een trend zien waarin een concern zijn activiteiten
verdeeld over meerdere zelfstandige Vpb-plichtige lichamen. In hoeverre deze trend
doorslaggevend wordt beïnvloed door het benutten van het voordeel van het lage Vpb-tarief
kan niet uit de beschikbare cijfers worden afgeleid. Andere oorzaken, zoals toegenomen
bedrijvigheid en andere endogene ontwikkelingen, zijn namelijk niet uitgesloten.

Conclusie

Er is een duidelijke trend zichtbaar waarbij elk jaar meer zelfstandige aangiften
Vpb worden gedaan en het gebruik van de fiscale eenheid Vpb afneemt. Die toename in
zelfstandige Vpb-aangiften komt niet alleen door het oprichten van nieuwe bedrijven,
maar ook door bestaande bedrijven die hun activiteiten steeds meer spreiden over meerdere
lichamen en de toename in het aantal ontvoegingen bij structureel winstgevende fiscale
eenheden in 2020 en 2021. Er is ook een dalende trend in voegingen in de fiscale eenheid.
Er is echter geen duidelijke daling in voegingen in winstgevende fiscale eenheden
in 2020 en 2021 te zien.

Deze trends wijzen erop dat concerns steeds vaker nieuwe vennootschappen oprichten.
Daardoor maken zij ook meermaals gebruik van het lage Vpb-tarief. Het is echter niet
met zekerheid aan te geven of het lage Vpb-tarief de oorzaak is van deze trend, of
dat bedrijven om andere redenen vaker met zelfstandig belastingplichtige lichamen
werken. In algemene zin geldt verder dat de keuze om activiteiten (fiscaal) al dan
niet op te splitsen over meerdere zelfstandig belastingplichtige lichamen verschillende
motieven, zowel fiscaal als niet-fiscaal, van belang kunnen zijn.

Voor de toekomst is relevant dat het kabinet in de voorjaarsnota 20229 heeft aangegeven dat de schijfgrens in de Vpb wordt verlaagd van € 395.000 naar € 200.000
vanaf 2023. Hierdoor zijn bedrijven vanaf 2023 dus eerder het hoge Vpb-tarief verschuldigd
dan dit jaar. Daarnaast heeft het kabinet in het kader van de augustusbesluitvorming
besloten om met ingang van 2023 het lage Vpb-tarief van 15% te verhogen naar 19%.
De combinatie van deze factoren – het fors verlagen van het tariefverschil in de Vpb
respectievelijk de schijfgrens in de Vpb van € 395.000 naar € 200.000 – maakt het
fiscaal minder aantrekkelijk voor bedrijven om op kunstmatige wijze (ondernemings)activiteiten
te verdelen over meerdere (Vpb-plichtige) lichamen. Ook wordt het minder aantrekkelijk
om een fiscale eenheid voor de Vpb te verbreken uitsluitend om gebruik te kunnen maken
van het lage Vpb-tarief. Het voordeel van het lage Vpb-tarief daalt hierdoor namelijk
van maximaal € 42.660 in 2022 naar maximaal € 13.600 vanaf 2023.

In 2024 wordt het lage Vpb-tarief geëvalueerd.10Afhankelijk van de uitkomst van die evaluatie of signalen uit de praktijk zal het
kabinet bezien of er aanleiding is of en zo ja welke aanpassingen dan nog nodig zouden
zijn.

Country-by-country-statistiek

Op verzoek van de leden Snels (GL) en Slootweg (CDA) heeft mijn ambtsvoorganger in
het algemeen overleg van 11 februari 2021 u toegezegd uw Kamer te informeren over
de country-by-country-statistiek die Nederland levert aan de OESO.11 De leden vroegen of het mogelijk is om met meer detaillering te publiceren. De gegevens
zijn gebaseerd op landenrapporten van multinationals. Een multinational geeft aan
de belastingdiensten in haar landenrapport inzicht in haar wereldwijde activiteiten
en bepaalde (financiële) gegevens per land. Nederland maakt op basis van de Nederlandse
landenrapporten geaggregeerde gegevens en stuurt deze aan de OESO. De OESO gebruikt
ze voor haar publicatie Corporate Tax Statistics en neemt de gegevens op in haar database. Ook andere landen leveren statistieken
aan over hun landenrapporten.

De landenrapporten zelf vallen onder de fiscale geheimhoudingsplicht. Daarom worden
bij het maken van de geaggregeerde gegevens diverse criteria toegepast om het onthullingsrisico
te minimaliseren. Dit leidde eerder tot slechts twee categorieën in de statistiek:
«Nederland» en «de rest van de wereld». Uit nader onderzoek blijkt dat meer detaillering
inderdaad mogelijk is, terwijl het onthullingsrisico nog steeds minimaal blijft.12 Hiermee wordt meer voldaan aan de wens om transparantie over de winsten van multinationals.
Het criterium dat minimaal 10 waarnemingen per gegevenselement (bijvoorbeeld totale
winst in een jurisdictie) nodig zijn om over te kunnen publiceren, blijft gehandhaafd.
De nieuwe statistieken zijn aan de OESO gestuurd. Naar verwachting zal de OESO deze
in oktober publiceren.

Met deze brief beschouw ik de motie van de leden Hammelburg en Grinwis, alsmede de
toezegging van mijn ambtsvoorganger aan de Tweede Kamer, als afgedaan.

De Staatssecretaris van Financiën,
M.L.A. van Rij