Brief regering : Toezeggingen gedaan met betrekking tot de toekomst van box 3

Nr. 145
BRIEF VAN DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

Aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal

Den Haag, 9 februari 2023

Hierbij stuur ik u de antwoorden op de vragen die zijn gesteld tijdens een schriftelijk
overleg van 18 november over de brief van 29 september 2022 over het toekomstige box
3-stelsel op basis van werkelijk rendement (septemberbrief).1 De beantwoording is bijgevoegd.

Bij de behandeling van het Belastingplan 2023 heb ik een aantal toezeggingen gedaan
met betrekking tot de toekomst van box 3. Ik heb toegezegd nog een keer de tijdlijn
te schetsen voor de invoering van een vermogensaanwasbelasting op basis van werkelijk
rendement zoals beoogd door het kabinet. De tijdlijn is beschreven in het eerste deel
van deze brief.

Daarnaast heb ik toegezegd te onderzoeken in hoeverre we in het kader van het toekomstige
stelsel (vanaf 2026) tot een verfijning van het forfaitaire stelsel zouden kunnen
komen, als een eventueel alternatief voor een stelsel op basis van werkelijk rendement.
Dit onderwerp komt aan bod in het tweede onderdeel van deze brief en vormt de hoofdmoot.

In het derde deel van deze brief ga ik in op het feit dat een rechtvaardigere belastingheffing
hand in hand komt met een verhoogde complexiteit in de uitvoering. Verder beschrijf
ik de uitvoeringsaspecten van een stelsel op basis van werkelijk rendement, waarbij
ik de kanttekening maak dat uiteraard een uitvoeringstoets gedaan moet worden om een
volledig inzicht te geven. Deze staat gepland in het tweede kwartaal van 2023.

U ontvangt dit voorjaar een aparte brief over mogelijke verfijningen van het forfaitaire
stelsel tijdens de overbruggingsperiode, dus voor de belastingjaren 2024 en 2025.
Behalve op de moties van het lid Stoffer c.s.2 en van de leden Idsinga en Stoffer3 zal ik in die brief ingaan op de behandeling van spaargeld bij een vereniging van
eigenaars.4

Het vierde deel van deze brief bevat enkele minder uitgebreide punten. Het gaat om
een update van het onderzoek naar de massaalbezwaarprocedure, een toegezegde nadere
toelichting bij de eerdere raming van een derving van € 2 miljard bij een variant
met verfijndere forfaits en een reactie op de motie van de leden Romke de Jong en
Van Weyenberg over een miljonairsbelasting.5

1. Planning

We werken toe naar een stelsel op basis van werkelijk rendement. In onderstaande tabel
1 vindt u de planning voor het wetgevingstraject van een stelsel op basis van een
vermogensaanwasbelasting. De planning is beperkt gewijzigd ten opzichte van de septemberbrief.
De planning voor het implementatie/realisatietraject wordt na afronding van de uitvoeringstoets
opgesteld. Met deze planning geef ik tevens invulling aan de motie van het lid Romke
de Jong om te waarborgen dat een stelsel op basis van werkelijk rendement zo snel
mogelijk kan worden gerealiseerd.6

Tabel 1. Planning stelsel box 3 op basis van werkelijk rendement

Mijlpaal

Planning

Concept-wetgeving gereed

Eerste kwartaal 2023

Aanbieden voor internetconsultatie

Eerste kwartaal 2023

Ophalen, beoordelen en verwerken input vanuit internetconsultatie

Tweede kwartaal 2023

Uitvoeringstoets

Tweede kwartaal 2023

Uitzetten overige toetsen en vervolgens verwerken uitkomsten, waaronder:

– Wetgevingstoets

– Autoriteit Persoonsgegevens

– Raad voor de Rechtspraak

– Doenvermogentoets

– Toets van Adviescollege toetsing regeldruk

– Grondrechtentoets

Tweede kwartaal 2023 (met eventueel uitloop naar derde kwartaal 2023)

Opstellen en afstemmen realisatie/implementatieplanning

Tweede kwartaal 2023

Start realisatie/implementatie traject

Vanaf derde kwartaal 2023

Behandeling ministerraad en Adviesaanvraag Raad van State

Derde kwartaal 2023

Advies van de Afdeling advisering van de Raad van State ontvangen en respectievelijk
verwerken

Vierde kwartaal 2023

Aanhangig maken bij de Tweede Kamer

Eerste kwartaal 2024

Aanhangig maken bij de Eerste Kamer

Derde kwartaal 2024

Verwachte publicatie in het Staatsblad

(Uiterlijk) December 2024

Gewenste inwerkingtreding wetgeving

Per 1 januari 2026

2. Verfijning van het forfaitaire stelsel

In dit deel van de brief licht ik de achtergrond toe van het kabinetsvoornemen om
te komen tot een stelsel op basis van werkelijk rendement. Vervolgens komt aan de
orde hoe een eventueel alternatief voor de toekomst van box 3 op de leest van de Overbruggingswet
box 3 eruit zou kunnen zien. Tot slot van dit deel van de brief zet ik beide stelsels
op hoofdlijnen naast elkaar.

Achtergrond stelsel op basis van werkelijk rendement

De belangrijkste reden voor de invoering van een stelsel op basis van werkelijk rendement
is dat we belasting willen heffen gebaseerd op het werkelijke inkomen. Hoe hoger het
werkelijke rendement van een belastingplichtige, hoe hoger de te betalen belasting
zou moeten zijn. De spreiding in het werkelijke inkomen uit box 3-vermogen (directe
inkomsten en waardemutatie minus kosten) van individuele belastingplichtigen is groot,
zowel tussen als binnen de vermogensbestanddelen. Een generieke forfaitaire rendementsheffing
houdt geen rekening met deze spreiding. Daardoor is een forfaitaire heffing in het
voordeel van belastingplichtigen met een (veel) hoger dan gemiddeld rendement en in
het nadeel van degenen met een (veel) lager rendement.

Dat de spreiding van het inkomen uit box 3-vermogen van individuele belastingplichtigen
binnen de vermogensbestanddelen groot is, heeft meerdere oorzaken. Verschillen in
beleggingsstrategie en geluk zijn een belangrijke oorzaak. Als een belastingplichtige
bijvoorbeeld beleggingen had in periodes met koersdalingen maar niet in periodes met
opgaande koersen, zal het rendement lager zijn dan een (meerjarig) gemiddelde. Als
de aandelen van een belastingplichtige in waarde dalen in een periode waarin de meeste
andere aandelen in waarde stijgen, geldt hetzelfde. Door deze verschillen zullen veel
belastingplichtigen een veel lager of juist veel hoger rendement realiseren dan het
gemiddelde.

Een andere oorzaak van verschillen in rendement is het verschil in oogmerk van belastingplichtigen
in box 3. De ene belastingplichtige zal proberen zo veel mogelijk winst te maken op
een tweede woning door een zo hoog mogelijke huur te vragen. Een andere belastingplichtige
rekent – bijvoorbeeld vanuit sociale overwegingen – een lagere kostendekkende huur.
Weer een andere belastingplichtige heeft de tweede woning vooral om er zelf gebruik
van te maken, bijvoorbeeld als recreatiewoning. Deze laatste belastingplichtige maakt
– afgezien van waardestijgingen of waardedalingen en gerelateerde kosten – geen financieel
rendement. Ook is de ene belastingplichtige minder bereid risico te lopen dan de andere.
De ene zet geld voor later risicomijdend op een spaarrekening. De ander neemt meer
risico’s, speculeert op hoge opbrengsten waaronder waardestijgingen en gaat leningen
aan om dit te financieren.

De grote spreiding in het inkomen uit box 3 bezittingen maakt het volgens het kabinet
nodig om voor een rechtvaardigere belastingheffing richting een stelsel te gaan op
basis van werkelijk rendement.

Alternatief op basis van de Overbruggingswet box 3

Zoals bekend is een stelsel op basis van werkelijk rendement op onderdelen structureel
complexer voor een deel van de belastingplichtigen en de Belastingdienst. Om tegemoet
te komen aan uw zorgen over de complexiteit en haalbaarheid heb ik toegezegd te onderzoeken
wat op de leest van de Overbruggingswet box 3 mogelijk is aan toekomstige verfijningen
als eventueel alternatief voor een stelsel op basis van werkelijk rendement. Een forfaitair
stelsel is minder complex en het verfijnen van het bestaande stelsel is minder ingrijpend
dan het invoeren van een nieuw stelsel. Alternatieve keuzes kunnen ook in een herijking
van het tijdspad resulteren. Daar staat tegenover dat ook beleidsmatige overwegingen
voor een nieuw stelsel uiteraard een rol spelen.

Na een alinea over de afbakening beschrijft deze paragraaf de globaal onderzochte
verfijningen ten opzichte van de Overbruggingswet box 3. Op basis daarvan is een variant
samengesteld.

Afbakening

Naast een verfijning van de huidige box 3-bepalingen in de Wet inkomstenbelasting
2001 (Wet IB 2001) zoals die luiden na aanpassing door de Overbruggingswet box 3 kunnen
in beginsel ook andere nieuwe stelsels een alternatief zijn voor de vermogensaanwasbelasting.
Zo benoemt het lid Idsinga een vermogenswinstbelasting. De leden Nijboer, Alkaya,
Van Raan, Gündogan en Maatoug stellen een vermogensbelasting voor.7 Dat is geen belasting op basis van het inkomen uit box 3-bezittingen, maar zit wel
in de vermogenssfeer en is daarom voorstelbaar als aanvulling of alternatief. Het
lid Omtzigt toont belangstelling voor het Duitse systeem, waarbij financiële instellingen
belasting inhouden over het rendement op spaargeld en effecten. Zo zijn er ongetwijfeld
nog meer stelsels en hybride combinaties te bedenken waar bepaalde vermogensbestanddelen
op basis van werkelijk rendement en andere op basis van een forfait worden belast.
Gegeven de toezegging ga ik daar in deze brief niet nader op in. Voor een deel komen
deze alternatieven wel aan bod in de bijgevoegde beantwoording van de vragen naar
aanleiding van de septemberbrief.

Onderzochte verfijningen

In deze paragraaf leest u over de onderzochte verfijningen ten opzichte van de Overbruggingswet
box 3. De opzet van de aanpassingen in de Wet IB 2001 door de Overbruggingswet box
3 blijft daarbij behouden. Het blijft een belasting op inkomen uit vermogen met als
enige grondslag de waarde van de afzonderlijke vermogensbestanddelen op een peildatum
en met forfaitaire rendementspercentages die daarop worden toegepast.

A. Meer categorieën onderscheiden

In de Overbruggingswet box 3 worden drie categorieën onderscheiden: banktegoeden,
spaartegoeden en deposito’s (banktegoeden), overige bezittingen en schulden. Door
meer categorieën te onderscheiden met elk een eigen forfaitair rendementspercentage
komt het forfaitaire rendement gemiddeld dichter bij het werkelijke rendement. Het
effect is het grootste als de spreiding van het rendement binnen die categorie beperkt
is. In de praktijk kan de spreiding binnen de onderscheiden categorieën aanzienlijk
zijn. Het onderscheiden van meer categorieën leidt ertoe dat het forfaitaire rendement
voor een (groter) deel van de belastingplichtigen beter aansluit bij het werkelijke
rendement en voor een (kleiner) deel van de belastingplichtigen minder goed.

Bij een nadere verfijning is het noodzakelijk dat de categorieën goed gedefinieerd
en uitlegbaar zijn aan belastingplichtigen, zodat zij vermogensbestanddelen bij de
juiste categorie kunnen invullen. Zij moeten dit terug kunnen vinden op bijvoorbeeld
het jaaroverzicht van een financiële instelling. Bij voorkeur kan de Belastingdienst
de vermogensbestanddelen binnen de juiste categorie in de aangifte voorinvullen. De
belastingplichtige hoeft dan alleen te controleren en bij voorinvulling te wijzigen
of aan te vullen. Er zullen vermogensbestanddelen blijven die niet eenvoudig af te
bakenen zijn en in de categorie «overig» blijven.

Allereerst is het mogelijk onderscheid te maken naar de categorieën die nu in de aangifte
inkomstenbelasting worden onderscheiden:

• Banktegoeden

• Effecten (aandelen, obligaties en dergelijke)

• Contant geld

• Vorderingen

• Onroerende zaken

• Niet-vrijgestelde deel kapitaalverzekeringen

• Rechten op periodieke uitkeringen

• Nettolijfrente en nettopensioen

• Overige bezittingen

• Schulden voor onroerende zaken

• Andere schulden

Bij banktegoeden, onroerende zaken en schulden voor onroerende zaken wordt aanvullend
onderscheid gemaakt tussen binnenland en buitenland. Deels worden de vermogensbestanddelen
vooringevuld op basis van informatie van ketenpartners en deels moet de belastingplichtige
de gegevens zelf invullen. Als ieder vermogensbestanddeel een eigen forfait krijgt,
wordt de kwalificatie van vermogensbestanddelen extra van belang. Dat kan tot meer
discussies leiden over in welke categorie een vermogensbestanddeel valt, waardoor
de uitvoeringslast toeneemt.

In aanvulling hierop zijn verkend:

• Een nadere uitsplitsing van de categorie effecten. Beleggingen in obligaties leveren
gemiddeld een lager rendement op dan aandelen.8 Met een afzonderlijk forfait voor obligaties en een afzonderlijk forfait voor aandelen
zou daarom gemiddeld beter bij het werkelijke rendement kunnen worden aangesloten.
Complicerende factor is dat veel belastingplichtigen beleggen in beleggingsfondsen,
die kunnen zijn samengesteld uit onder andere aandelen, onroerend goed en ook obligaties.
Of een nader onderscheid in de categorie effecten mogelijk is, moet verder worden
verkend met financiële instellingen. Dit valt of staat bij heldere definities van
subcategorieën die bij voorkeur aansluiten bij de informatie waar financiële instellingen
over beschikken. In een eerste gesprek met de vertegenwoordigers van de banken kwam
naar voren dat bij een heldere definitie van obligaties naar verwachting afzonderlijk
gerapporteerd zou kunnen worden over beleggingen in «pure» obligaties op peildatum.
Dit is echter naar verwachting niet mogelijk voor het aandeel obligaties in beleggingsfondsen.
De samenstelling van beleggingsfondsen is geen bekend gegeven en wijzigt in de tijd.

• Een aparte behandeling voor het aandeel van belastingplichtigen in een vereniging
van eigenaars (VvE) en voor geld op een derdenrekening bij een notaris. Deze vermogensbestanddelen
vallen in de Overbruggingswet box 3 onder de categorie overige bezittingen. Als de
VvE het geld voor onder andere toekomstig onderhoud op een spaarrekening zet, is het
rendement echter naar verwachting vergelijkbaar met banktegoeden. Het is wel goed
om te realiseren dat VvE’s afhankelijk van hun reglement ook een deel van het vermogen
kunnen beleggen. Het aandeel van de belastingplichtige in een VvE zal de belastingplichtige
zelf moeten aangeven. Ook geld op een derdenrekening bij een notaris past qua rendement
beter bij banktegoeden. Ook dit vermogensbestanddeel moet de belastingplichtige zelf
aangeven.

• Een nader onderscheid binnen de categorie onroerende zaken. Het onderscheid tussen
woningen en niet-woningen is een gangbaar onderscheid dat naar verwachting ook gebruikt
zou kunnen worden in een verfijnd forfaitair stelsel. Ook zou onderscheid gemaakt
kunnen worden tussen verhuurde en niet-verhuurde onroerende zaken. Of de onroerende
zaak verhuurd wordt of niet zal de belastingplichtige zelf moeten aangeven.9

• Een aparte categorie voor cryptovaluta. Net als onder de huidige wettelijke bepalingen
moet de belastingplichtige dit vermogensbestanddeel zelf aangeven.10

Bij een eventuele nadere uitwerking zouden meer verfijningen onderzocht kunnen worden.
Ook bij vorderingen en schulden is er bijvoorbeeld spreiding in de rentepercentages.
Onderzocht zou kunnen worden of het jaar waarin leningen zijn aangegaan een richtsnoer
is voor het te hanteren (gemiddelde) rentepercentage. Dat zou in dat geval kunnen
pleiten voor een onderscheid naar het jaar van afsluiten. Tegelijkertijd zijn er ook
veel andere factoren waar de werkelijke rente van afhankelijk is, zoals het risico
van de leningverstrekker en de relatie tussen de leningverstrekker en de leningnemer.
Door de spreiding als gevolg van die andere factoren kan een onderscheid naar het
jaar van afsluiten ertoe leiden dat voor een deel van de belastingplichtigen het forfaitaire
rendement juist minder goed aansluit bij het werkelijke rendement.

B. De forfaits anders berekenen

In de huidige wettelijke situatie (na inwerkingtreding van de Overbruggingswet box
3) worden de rendementspercentages voor banktegoeden en voor schulden na afloop van
het jaar vastgesteld op basis van het gemiddelde in het belastingjaar. Voor overige
bezittingen geldt een meerjarig gemiddelde volgens een formule.11 Er zijn drie mogelijke verfijningen onderzocht om bij de bepaling van de forfaits
beter aan te sluiten bij het werkelijke rendement.

De eerste verfijning is om bij de berekening van de forfaits rekening te houden met
kosten en huurinkomsten. In de huidige forfaits wordt dit niet meegenomen. Het onderscheid
in meerdere categorieën neemt het bezwaar dat er veel spreiding zit in de kosten (tussen
bijvoorbeeld effecten en onroerende zaken) voor een belangrijk deel weg. Voor onroerende
zaken zou bij de berekening van het forfait bovendien onderscheid gemaakt kunnen worden
tussen verhuurde en niet-verhuurde onroerende zaken. Bij het vaststellen van de percentages
wordt dan rekening gehouden met huurinkomsten. Bij de bepaling van het forfait voor
overige bezittingen in de Overbruggingswet box 3 is verondersteld dat de huuropbrengsten
en de totale kosten tegen elkaar wegvallen.

De tweede mogelijke verfijning is om vaker een eenjarig forfait te gebruiken en geen
meerjarig forfait. Eenjarige forfaits sluiten naar hun aard aanzienlijk beter aan
bij het gemiddelde werkelijke rendement in het belastingjaar. Voor banktegoeden en
voor schulden werden in de Overbruggingswet box 3 al eenjarige forfaits gehanteerd.
Een (complicerend) effect van eenjarige forfaits is dat het forfait dan bij sommige
vermogensbestanddelen negatief kan worden, bijvoorbeeld als de aandelenkoersen in
een belastingjaar gemiddeld dalen. Bij een negatief forfait is een vorm van verliesverrekening
nodig. Dat zou een grote impact hebben op de systemen van de Belastingdienst (IV).
Ook zou het voor belastingplichtigen moeilijk te doorgronden kunnen zijn als fictieve
verliezen worden verrekend met fictieve winsten in andere jaren. Te overwegen is daarom
om voor een aantal vermogenscategorieën toch meerjarige forfaits te hanteren. Daarbij
is een andere mogelijke aanpassing om bij meerjarige forfaits een eenvoudigere formule
te hanteren dan nu gebruikt wordt voor overige bezittingen. Bijvoorbeeld het gemiddelde
van de afgelopen tien of vijftien jaar. Meerjarige forfaits hebben als voordeel ten
opzichte van eenjarige forfaits (en ten opzichte van een stelsel op basis van werkelijk
rendement) dat de belastingopbrengst stabieler is.

De derde verfijningsmogelijkheid is om de rendementspercentages (vanwege gelijkheid
in beginsel voor alle vermogenscategorieën) lager dan het gemiddelde rendement vast
te stellen. De gedachte is dat er dan minder belastingplichtigen zullen zijn met een
lager dan gemiddeld rendement. Omdat de spreiding in het werkelijke rendement bij
sommige vermogenscategorieën aanzienlijk is, zou het forfait echter naar verwachting
veel lager moeten worden vastgesteld om een significant effect te hebben. Degenen
met een bovengemiddeld werkelijk rendement zouden hiervan profiteren. Het budgettaire
effect is naar verwachting groter dan zou kunnen worden opgevangen met een verhoging
van het tarief.

C. Het heffingvrije vermogen omzetten in een heffingvrij inkomen

Het heffingvrije vermogen heeft als nadeel dat sommige belastingplichtigen met veel
schulden weinig belasting betalen in box 3, terwijl ze wel veel bezittingen hebben
waarvoor een hoger forfaitair rendement geldt dan voor de schulden. Dit effect kan
het bovendien aantrekkelijk maken voor belastingplichtigen om hun vermogen zodanig
te structureren dat zo min mogelijk belasting verschuldigd is.

Door het heffingvrije vermogen af te schaffen vermindert dit effect en gaan deze belastingplichtigen
wel belasting betalen. Als het afschaffen van het heffingvrije vermogen (budgetneutraal)
samengaat met het invoeren van een heffingvrij inkomen gaan belastingplichtigen met
een laag forfaitair rendement minder belasting betalen. Voor een spaarder levert een
heffingvrij inkomen meer voordeel op dan een heffingvrij vermogen. Voor een belegger
geldt het tegenovergestelde. Een heffingvrij vermogen levert bij een hoog forfaitair
rendement meer voordeel op dan een heffingvrij inkomen. Omdat het voordeel van een
heffingvrij inkomen voor alle belastingplichtigen in box 3 even groot is, sluit de
heffing per saldo beter aan bij de draagkracht (op basis van inkomen) van belastingplichtigen.

Er zitten ook enkele nadelen aan een heffingvrij inkomen. Belastingplichtigen zullen
moeten bepalen of hun forfaitaire inkomen hoger of lager is dan het heffingvrije inkomen.
Die vraag is naar verwachting lastiger te beantwoorden dan de vraag of het vermogen
hoger of lager is dan het heffingvrije vermogen. Ook leidt een heffingvrij inkomen
tot een inconsistentie met box 1 en box 2. Daar geldt immers geen heffingvrij inkomen.
Als alternatief kan er ook gekozen worden helemaal geen heffingvrij inkomen te hanteren
in het nieuwe stelsel. Voor alle belastingplichtigen wordt dan het vermogen vastgesteld
en belasting geheven over de vastgestelde inkomsten. Dit geldt ook voor de inkomsten
uit box 1 en 2. Toepassing van de heffingskortingen12 en de aanslaggrens leiden ertoe dat niet alle belastingplichtigen een te betalen
aanslag zullen ontvangen in verband met relatief geringe box 3 inkomsten. Ook zou
een heffingvrij bezit kunnen worden onderzocht.

Tot slot is het relevant dat voor belastingplichtigen met een vermogen boven de vermogensgrens
voor de huurtoeslag alsnog hun vermogen moet worden vastgesteld als hun forfaitaire
inkomen onder het heffingvrije inkomen blijft, vanwege de doorlevering van het vermogen
aan toeslagen en andere departementen voor de uitvoering van regelingen die mede afhangen
van het vermogen (niet-fiscale taak). Dat alle belastingplichtigen met een vermogen
boven de huurtoeslaggrens alsnog hun vermogen moeten aangeven, geldt overigens ook
bij een belasting op basis van werkelijk rendement. De benodigde IV-inspanning om
het vermogen door te kunnen leveren is bij een forfaitair stelsel echter kleiner,
omdat de vermogensbestanddelen op peildatum zijn vastgesteld. Een extra aandachtspunt
is dat uit gebruikersonderzoek is gebleken dat belastingplichtigen veel moeite hebben
met het feit dat ze in de inkomensheffing iets moeten doen (vermogen aangeven en in
geval van fiscaal partnerschap een verdeling aangeven) dat consequentie heeft voor
inkomensafhankelijke regelingen, terwijl zij geen consequentie zien in de inkomensheffing
(geen of geen gewijzigde box 3-belasting).

D. Meerdere peildata hanteren

In een forfaitair stelsel kan peildatumarbitrage optreden. Belastingplichtigen zouden
vlak voor de peildatum vermogensbestanddelen met een hoog forfaitair rendement (bijvoorbeeld
aandelen) kunnen verkopen en de opbrengst tijdelijk op een spaarrekening kunnen zetten
met een laag forfaitair rendement. Na de peildatum kunnen van het spaargeld weer aandelen
worden gekocht. Om deze reden is door de Overbruggingswet box 3 een anti-peildatumarbitragebepaling
opgenomen in de Wet IB 2001.

Meer verschillende forfaits zouden peildatumarbitrage voor sommige belastingplichtigen
aantrekkelijker kunnen maken. De verschillen tussen de forfaitaire rendementspercentages
kunnen groter worden. De mate waarin het arbitragerisico zich voordoet is afhankelijk
van de verschillen tussen de forfaits en de kosten en risico’s die zijn verbonden
aan het verkopen van een hoogrenderend vermogensbestanddeel voor de peildatum en het
opnieuw aankopen na de peildatum. Arbitrage met onroerende zaken zal zich vermoedelijk
niet voordoen. Ook zou de drempel voor een tijdelijke overstap van bijvoorbeeld aandelen
in beleggingsfondsen naar obligaties kleiner kunnen blijken dan de overstap van aandelen
naar spaargeld.

Overwogen zou kunnen worden om meerdere peildatums per jaar te hanteren, bijvoorbeeld
elke maand of elk kwartaal. Dat zou arbitrage minder aantrekkelijk maken. Als per
peildatum een forfaitair rendement wordt toegepast kan het werkelijke rendement beter
worden benaderd. Een nadeel is dat dit leidt tot een toename van gegevens in de aangifte
inkomstenbelasting (12 respectievelijk 4 maal zoveel) en het inrichten van (grote)
nieuwe gegevensstromen zowel bij de Belastingdienst (IV-inspanning) als bij de financiële
instellingen om zoveel mogelijk te kunnen voorinvullen en achteraf toezicht te kunnen
houden. Ook zullen belastingplichtigen de gegevens die niet door financiële instellingen
geleverd (kunnen) worden, voor meerdere momenten per jaar (per maand of per kwartaal)
zelf moeten invullen. Dat betekent een groter beroep op het doenvermogen en extra
foutkansen in de aangifte.

Bij het gebruik van meerdere peildatums zou de bestaande anti-arbitragebepaling –
kortgezegd dat bepaalde transacties binnen drie maanden rond om de peildatum kunnen
worden genegeerd – worden aangepast of afgeschaft. Die bepaling is dan immers naar
verwachting niet meer proportioneel. Handhaven van die bepaling zou een te grote inbreuk
zijn op het recht van belastingplichtigen om met hun geld te doen wat zij zelf willen.

E. Een tegenbewijsregeling invoeren

Ook met verfijningen van het forfaitaire stelsel kan het verschil tussen het forfaitaire
rendement en het werkelijke rendement van een individuele belastingplichtige in een
belastingjaar groot zijn. Om aan die onrechtvaardigheid tegemoet te komen zou gedacht
kunnen worden aan een tegenbewijsregeling.

De Hoge Raad geeft in het Kerstarrest13 aan dat «een zekere ruwheid inherent is aan een forfaitaire regeling». «Een rechtvaardiging
voor de daaruit volgende ongelijkheid kan deze eigenschap van forfaitaire regelingen
echter alleen opleveren voor zover bij het vaststellen van de forfaitaire grenzen
is getracht de werkelijkheid te benaderen.» Toekomstige gerechtelijke uitspraken zullen
moeten leren of met een forfaitair stelsel met verfijningen in voldoende mate aan
deze voorwaarde kan worden voldaan. Het voordeel van een tegenbewijsregeling is dat
voor degenen met een lager rendement dan het forfaitaire rendement – degenen die nadeel
hebben van het forfait – kan worden aangesloten bij het werkelijke rendement.

Een tegenbewijsregeling lijkt minder passend bij een forfaitair stelsel. In een forfaitair
stelsel middelt het voordeel van de een uit met het nadeel van de ander. Een tegenbewijsregeling
zou ertoe leiden dat belastingplichtigen met een bovengemiddeld rendement forfaitair
(te laag) worden belast en degenen met een ondergemiddeld rendement op basis van hun
werkelijke rendement. Dat leidt tot een budgettaire derving die gedekt moet worden.
Dit effect is sterker als in het forfaitaire stelsel gebruik wordt gemaakt van meerjarige
forfaits. Een tegenbewijsregeling heeft dan als effect dat bijvoorbeeld in slechte
beursjaren de meeste beleggers een beroep willen doen op een tegenbewijsregeling.
Bij goede beursjaren leidt de toepassing van het meerjarig forfait dan tot een voordeel
ten opzichte van het werkelijke rendement.

Ook zijn er praktische aspecten die – afhankelijk van waarmee wordt vergeleken – een
voordeel of een nadeel kunnen zijn. Een tegenbewijsregeling is in feite een stelsel
op basis van werkelijk rendement in het klein. Een tegenbewijsregeling vereist duidelijkheid
over wat het werkelijke rendement precies inhoudt.

Ten opzichte van een stelsel op basis van werkelijk rendement zal naar verwachting
voor een kleinere populatie belastingplichtigen het werkelijke rendement moeten worden
vastgesteld. Belastingplichtigen met een lager dan gemiddeld rendement zullen daar
een beroep op doen en belastingplichtigen met een hoger rendement niet. De complexiteit
en het benodigde doenvermogen dat samenhangt met het vaststellen van het werkelijke
rendement doet zich dan alleen voor indien de belastingplichtige zich op de tegenbewijsregeling
beroept. Alleen in die gevallen is toezicht op de berekening van het werkelijke rendement
nodig. Een nadeel kan zijn dat van de groep die zich op de tegenbewijsregeling kan
beroepen meer doenvermogen wordt gevraagd ten opzichte van een stelsel op basis van
werkelijk rendement. Dit is met name een nadeel voor belastingplichtigen met banktegoeden
en effecten (bij een Nederlandse financiële instelling). Bij een stelsel op basis
van het werkelijke rendement wordt beoogd het werkelijke rendement uit deze vermogenscategorieën
zoveel mogelijk voor in te vullen op de aangifte. Voor een tegenbewijsregeling zal
op verzoek een formulier ter beschikking worden gesteld waarop geen gegevens kunnen
worden vooringevuld. Hierdoor kan het moeilijker zijn voor belastingplichtigen om
het werkelijke rendement te bepalen en voor de Belastingdienst om dit te controleren.
Een tegenbewijsregeling vraagt daarom meer van het doenvermogen van belastingplichtigen.
Zij moeten zelf onderkennen dat een tegenbewijsregeling van toepassing is en zelf
het werkelijke rendement berekenen.

Naar verwachting zal het beroep op doenvermogen en het gebrek aan contra-informatie
leiden tot niet-gebruik en onbedoeld gebruik. Een deel van de belastingplichtigen
die er recht op hebben, zal vanwege de administratieve lasten en de complexiteit geen
beroep (kunnen) doen op de tegenbewijsregeling. Ook zullen er belastingplichtigen
zijn die mede door de complexiteit/onduidelijkheid ten onrechte een beroep doen op
de tegenbewijsregeling. De mate waarin niet-gebruik en onbedoeld gebruik zich zullen
voordoen hangt af van de wijze waarop de tegenbewijsregeling en de bewijslastverdeling
tussen belastingplichtigen en Belastingdienst wordt vormgegeven. Tegelijkertijd zou
een tegenbewijsregeling het risico op een stroom ongestructureerde bezwaren kunnen
wegnemen. Ongestructureerde bezwaren zouden voor de uitvoering (en voor belastingplichtigen)
nog meer belastend kunnen zijn. In ieder geval moet worden voorkomen dat belastingplichtigen
van beide instrumenten (bezwaar en tegenbewijs) tegelijk gebruik gaan maken.

Een brede generieke tegenbewijsregeling lijkt niet goed passend bij een forfaitair
stelsel. Als voor een zeer grote groep belastingplichtigen met een ondergemiddeld
rendement alsnog het werkelijke rendement moet worden bepaald, verliest een forfaitair
stelsel immers het voordeel van de eenvoud. Bovendien is het dan vanuit rechtvaardigheidsoogpunt
en vanuit budgettair oogpunt wenselijk om ook bij belastingplichtigen met een bovengemiddeld
rendement het werkelijke rendement te belasten. Bij eventuele nadere uitwerking zou
onderzocht kunnen worden of een tegenbewijsregeling voor specifieke vermogensbestanddelen
en/of situaties mogelijk en wenselijk kan zijn.

F. Zorgen voor budgetneutraliteit

Het uitgangspunt is dat het toekomstige stelsel budgetneutraal wordt ingevoerd. Het
is niet de verwachting dat een forfaitair stelsel grote budgettaire gevolgen zal hebben.
Beperkte budgettaire effecten kunnen worden opgevangen met de parameters: de hoogte
van het heffingvrije vermogen of inkomen en de hoogte van het tarief.

Macro – en dus budgettair – sluit een forfaitair stelsel goed aan bij het gemiddelde
werkelijke rendement in box 3. Daarom is het niet de verwachting dat de verfijningen
grote budgettaire gevolgen hoeven te hebben. Dat is ook terug te zien bij de raming
van de Overbruggingswet box 3. Het invoeren van de Overbruggingswet box 3 is geraamd
op een relatief beperkte derving van € 385 miljoen per jaar. Spaarders gaan vanaf
2023 minder belasting betalen, beleggers juist meer. Bij de raming is rekening gehouden
met beperkte gedragseffecten. Beleggers in laagrenderende effecten (obligaties) kunnen
er bijvoorbeeld voor kiezen een groter deel van hun box 3-vermogen op een spaarrekening
te zetten. Dit is de belangrijkste reden dat de raming op een derving uitkwam.

Mogelijk alternatief

In deze paragraaf is op basis van de bovenstaande verkenning van verfijningen een
variant samengesteld. Uiteraard kan de variant bij nadere uitwerking nog worden aangepast.
Ook kunnen nieuwe inzichten in bijvoorbeeld de juridische risico’s en de mogelijkheden
voor een niet-generieke tegenbewijsregeling tot een andere invulling en uitwerking
leiden.

De variant zou er als volgt uit kunnen zien:

• Het forfaitaire rendement wordt bepaald voor de volgende afzonderlijke vermogensbestanddelen
(waarde op peildatum 1 januari) volgens onderstaande tabel 2.

Tabel 2: Onderscheiden vermogenscategorieën in het alternatief met een eenjarig of
een meerjarig forfait

Categorie1

Eenjarig of meerjarig forfait

Banktegoeden

Eenjarig

waaronder banktegoeden

 

waaronder aandeel VvE spaargeld

 

waaronder derdenrekening

 

Obligaties

Meerjarig

Woningen (verhuurd)

Huur eenjarig, waardeontwikkeling meerjarig

Woningen (niet-verhuurd)

Niet-woningen (verhuurd)

Niet woningen (niet-verhuurd)

Contant geld2

Nihil

Vorderingen

Eenjarig

Schulden voor onroerend goed

Eenjarig

Overige schulden

Eenjarig

Kapitaalverzekeringen

Meerjarig

Rechten op periodieke uitkeringen

Meerjarig

Nettolijfrente, nettopensioen

Meerjarig

Cryptovaluta

Meerjarig

Overige bezittingen

Meerjarig

waaronder effecten, anders dan obligaties3

 

waaronder overig

 

X Noot

1

Aanvullend kan bij een aantal categorieën onderscheid gemaakt worden tussen binnenlandse
en buitenlandse bezittingen.

X Noot

2

Wel van belang voor vermogenstoetsen bij toeslagen en regelingen van andere departementen.

X Noot

3

Dit zijn dus aandelen, inclusief aandelen in beleggingsfondsen en aandelen die niet
op de beurs worden verhandeld. In deze beleggingsfondsen kunnen ook obligaties en
bezittingen uit andere vermogenscategorieën zijn opgenomen. Het onderscheid tussen
aandelen en obligaties is onder het voorbehoud dat tot een definitie gekomen kan worden
op basis waarvan financiële instellingen apart kunnen rapporteren over obligaties.

• De percentages worden vastgesteld uitgaande van het gemiddelde nettorendement (dus
rekening houdend met kosten).

• Bij vermogenscategorieën met een reële kans op negatieve gemiddelde rendementen in
een belastingjaar worden net als in de huidige situatie meerjarige forfaits toegepast.
Hiervoor geldt een eenvoudigere formule: het gemiddelde rendement van de vijf of tien
meest recente jaren.

• Het heffingvrije vermogen wordt omgezet in een heffingvrij inkomen.

• De parameters kunnen gebruikt worden om de concrete variant bij de nadere uitwerking
budgetneutraal te maken.

Uitvoeringsaspecten van een mogelijk alternatief

De uitvoeringsaspecten van de mogelijke variant kunnen worden beschreven aan de hand
van de onderstaande vijf aspecten.

I. Gegevens

Een verruiming van het aantal categorieën betekent dat meer gegevens moeten worden
uitgevraagd bij de aangifte. Waar mogelijk worden deze vermogensbestanddelen vooringevuld
bij de juiste rubriek in de aangifte, maar veel categorieën moet de belastingplichtige
zelf invullen. Ook in dit stelsel is het hebben van meerdere verschillende stelsels
voor de verschillende jaren (historie) een complicerende factor voor de IV en de gegevensstructuur.

II. Doenvermogen, communicatie en dienstverlening

Door de toename van het aantal categorieën wordt de aangifte complexer. De belastingplichtige
moet bij meer vermogensbestanddelen zelf aangeven tot welke categorie het behoort.
Die indeling kan ook vragen oproepen, bijvoorbeeld omdat obligaties onder een ander
forfait komen te vallen dan aandelen in beleggingsfondsen of bv’s met uitsluitend
of overwegend obligaties.

III. Informatievoorziening/ICT (IV)

Het verfijnen van het overbruggingsstelsel vergt IV-aanpassingen. Er zijn nieuwe gegevens
nodig als onderscheid kan worden gemaakt tussen pure obligaties en overige effecten.
Dit zal leiden tot extra benodigde IV-capaciteit in verband met (op hoofdlijnen):
het definiëren van de gewenste gegevens, het organiseren van de levering, het toetsen
op kwaliteit van de leveringen en het geschikt maken van de gegevens om te kunnen
voorinvullen op de aangifte inkomstenbelasting.

Complicerend is dat bij invoering van een heffingvrij inkomen nog steeds de vermogens
per peildatum moeten worden vastgesteld ten behoeve van inkomensafhankelijke regelingen,
zoals toeslagen. Dit leidt tot extra benodigde IV-capaciteit. De Belastingdienst moet
een extra proces inrichten om het vermogen (per fiscale partner) vast te stellen en
door te leveren. De benodigde inspanning voor het eventueel toevoegen van een tegenbewijsregeling
is vanuit IV-oogpunt naar verwachting beperkt, ervan uitgaande dat er geen koppelingen
gelegd hoeven te worden en de inspecteur het handmatig opvoert in het IH aanslagsysteem.
Als er wel een koppeling ingericht moet worden tussen het tegenbewijsformulier en
de aanslagsystemen dan heeft dit een grote IV impact. Een voorwaarde in brede zin
is logischerwijs dat er niet alsnog extra’s aan deze alternatieve variant toegevoegd
worden.

IV. Toezicht

Er moet meer toezicht worden gehouden op de juiste toedeling van bezittingen aan de
verschillende categorieën.

V. Bezwaar en beroep

Het verschil met de Overbruggingswet box 3 is dat verfijning van de categorieën ertoe
leidt dat voor belastingplichtigen met bezittingen in specifieke categorieën het forfaitaire
inkomen beter aansluit bij het werkelijke rendement. Bovendien leidt het toepassen
van een heffingvrij inkomen in plaats van een heffingvrij vermogen tot betere aansluiting
op het draagkrachtbeginsel. Dat het werkelijke rendement in een belastingjaar (veel)
lager kan zijn dan het forfaitaire rendement blijft conflictopwekkend. Dit kan leiden
tot bezwaar en beroep. Ten opzichte van de Overbruggingswet box 3 vervalt de verzachtende
omstandigheid van het perspectief op een toekomstig stelsel op basis van werkelijk
rendement. Wellicht is dit te ondervangen door het bieden van de mogelijkheid tot
tegenbewijs. Dat zou uiteraard leiden tot andere beoordelingen bij de overige uitvoeringsaspecten.
Het onderscheiden van meerdere categorieën kan andere arbitragemogelijkheden met zich
meebrengen, zowel binnen box 3 als tussen box 2 en box 3. Hoe de risico’s op arbitrage
en de handhaving daarop zich ontwikkelen is niet onderzocht.

Vergelijking met een heffing op basis van werkelijk rendement

Een heffing op basis van werkelijk rendement is zuiver en kent dus minder risico’s.
Een mogelijk alternatief op de leest van de Overbruggingswet box 3 scoort het beste
op eenvoud voor belastingplichtigen en voor de uitvoering.

De spreiding in het werkelijke inkomen uit box 3-vermogen van individuele belastingplichtigen
is groot, zowel tussen als binnen de vermogensbestanddelen. Dat maakt belastingheffing
op basis van werkelijk rendement rechtvaardiger.

Het individueel vaststellen van het werkelijke rendement is complexer, zowel voor
belastingplichtigen als voor de uitvoering, dan het bepalen van een forfaitair rendement.
Dit geldt met name voor de belastingplichtige van wie het vermogen (deels) bestaat
uit bijvoorbeeld onroerende zaken, aandelen die niet op de beurs worden verhandeld
of spaargeld/ander vermogen in het buitenland. Het geldt naar verwachting niet voor
belastingplichtigen die uitsluitend banktegoeden, eventueel schulden en aandelen en
obligaties bezitten, voor zover deze bezittingen worden aangehouden bij Nederlandse
financiële instellingen die onder de renseigneringsplicht vallen. Voor belastingplichtigen
met alleen bezittingen in deze categorieën blijft de aangifte relatief eenvoudig,
ervan uitgaande dat veel gegevens vooringevuld kunnen worden.

Een mogelijk alternatief op de leest van de Overbruggingswet box 3 scoort aanzienlijk
beter op eenvoud, maar sluit minder goed aan op het werkelijke rendement van individuele
belastingplichtigen in een belastingjaar. Een aangepaste invulling van een mogelijk
alternatief zal ook effect hebben op de complexiteit en aansluiting bij werkelijk
rendement. Als bijvoorbeeld wordt uitgegaan van eenjarige forfaits in plaats van meerjarige
forfaits, vervalt een dimensie waarop het forfaitaire rendement afwijkt van het werkelijke
individuele rendement. De prijs is dat de complexiteit toeneemt, omdat verliesverrekening
nodig wordt. Als een tegenbewijsregeling aan de variant wordt toegevoegd, zal de belasting
beter aansluiten bij het werkelijke rendement van belastingplichtigen met een lager
rendement dan het forfaitaire. Ook dat gaat gepaard met extra complexiteit.

3. Uitvoeringsaspecten

Bij de behandeling van het Belastingplan 2023 (Kamerstuk 36 202) heb ik toegezegd nog eens samen te vatten wat de uitvoeringsaspecten zijn waar we
rekening mee moeten houden bij een stelsel op basis van werkelijk rendement. Daar
kom ik in dit deel van de brief op terug.

Tabel 3 vat de uitvoeringsaspecten van een stelsel op basis van werkelijk rendement
en van het mogelijke alternatief uit het tweede deel van deze brief op hoofdlijnen
samen. De effecten zijn ten opzichte van het huidige stelsel (Overbruggingswet box
3). Onder de tabel vindt u een toelichtende beschouwing aan de hand van de vijf aspecten.

Tabel 3: Samenvatting uitvoeringsaspecten

Impact op uitvoering t.o.v. Overbruggingswet box 3 (huidig stelsel)

Stelsel werkelijk rendement

Mogelijk alternatief

I Gegevens

Meer gegevens benodigd om het inkomen box 3 te bepalen.

Beperkt meer gegevens benodigd om het inkomen box 3 te bepalen.

II Doenvermogen, communicatie, dienstverlening

Meer beroep op doenvermogen, communicatie en dienstverlening.

Beperkt meer beroep op doenvermogen, communicatie en dienstverlening.

III Informatie-voorziening/ICT

Grote IV-investering

De benodigde IV-capaciteit is groot, omdat de aanpassing zeer ingrijpend is. Dit geldt
voor IV IH en voor IV Gegevens.

IV-investering

Er is IV-capaciteit benodigd, met name in verband met een uitsplitsing van bestaande
gegevensstromen.

IV Toezicht

Veel extra toezichtcapaciteit nodig

Extra toezichtcapaciteit nodig.

V Bezwaar en beroep

Toename bezwaar en beroep

Toename bezwaar en beroep

I. Gegevens

Een stelsel waarbij het werkelijke rendement wordt belast leidt tot meer gegevensuitvraag
in de aangifte, dan een stelsel waarbij het rendement wordt belast op basis van forfaits,
zoals in de huidige wettelijke situatie na inwerkingtreding van de Overbruggingswet
box 3 en het stelsel zoals we dat kenden tot het Kerstarrest. Bij een stelsel op basis
van forfaits hoeft alleen de waarde van de vermogensbestanddelen op een peildatum
te worden uitgevraagd. Deze kunnen grotendeels vooraf worden ingevuld, al zijn er
ook veel gegevens waarvoor dat niet geldt zoals vorderingen, schulden bij derden,
roerende zaken, contant geld en aandelen die niet op de beurs worden verhandeld. Bij
een stelsel op basis van werkelijk rendement zijn meer gegevens benodigd om het inkomen
te bepalen, namelijk: de waarde en waardemutaties van de vermogensbestanddelen, de
aan- en verkopen in het belastingjaar, de directe inkomsten en de aftrekbare kosten.
De Belastingdienst beschikt ten opzichte van een stelsel op basis van forfaits voor
een beperkter deel van relevante gegevens over contra-informatie ten behoeve van voorinvullen
en toezicht. Bij beide stelsels is inherent dat de verantwoordelijkheid bij de burger
ligt. Ervaring leert dat hoe meer gegevens bij de belastingplichtige worden uitgevraagd,
hoe groter de foutkans is bij het invullen van de aangifte. Dit ziet op onbedoelde
fouten (de belastingplichtige vult uit onwetendheid of slordigheid een onjuist gegeven
in), maar ook op andere fouten (het niet vermelden van inkomen, het te laag dan wel
te hoog opgeven van de waardemutatie van vermogensbestanddelen of het te laag dan
wel te hoog opgeven van aftrekbare kosten). Hiernaast is het in standhouden van meerdere
verschillende stelsels voor de verschillende jaren (historie) een complicerende factor
voor de IV en de gegevensstructuur.

II. Doenvermogen, communicatie en dienstverlening

Het individueel vaststellen van het werkelijke rendement is complexer voor belastingplichtigen
dan het bepalen van een forfaitair rendement. Dit geldt overigens niet voor belastingplichtigen
die uitsluitend banktegoeden, eventueel schulden en aandelen en obligaties bezitten,
voor zover deze bezittingen worden aangehouden bij Nederlandse financiële instellingen
die onder de renseigneringsplicht vallen. Voor belastingplichtigen met alleen bezittingen
in deze categorieën blijft de aangifte relatief eenvoudig omdat veel vooringevuld
wordt. Naar inschatting geldt dat voor meer dan de helft van de belastingplichtigen
in box 3. Voor een minderheid, alsnog een groot aantal, belastingplichtigen met andere
bezittingen wordt de aangifte gecompliceerder. De belastingplichtige van wie het vermogen
(deels) bestaat uit bijvoorbeeld onroerende zaken, een eigen aandelenportefeuille
of spaargeld/ander vermogen in het buitenland moet het werkelijke rendement berekenen
op basis van het directe rendement, de waardeontwikkeling van het vermogensbestanddeel
en de in aanmerking te nemen kosten. Hoewel een deel van de burgers die dit betreft
een «groot doenvermogen» zal hebben, is naar verwachting bij dergelijke complexe regelgeving
meer communicatie en dienstverlening nodig (bijvoorbeeld bij de BelastingTelefoon
en door maatschappelijke en fiscale intermediairs) om belastingplichtigen te ondersteunen.
Fysieke hulp, zoals de hulp bij aangifte die door de Belastingdienst, maatschappelijk
en fiscaal intermediairs wordt geboden, is arbeidsintensief. Waar de winstgenieter
(ondernemer) vaak gebruik maakt van de fiscale dienstverlener om hem daarbij te ondersteunen,
is dit minder gebruikelijk bij de particuliere belastingplichtige.

Een stelsel waarbij het werkelijke rendement wordt belast, terwijl nog steeds de vermogens
per peildatum moeten worden vastgesteld ten behoeve van inkomensafhankelijke regelingen,
zoals Toeslagen, leidt tot een beroep op het doenvermogen van burgers.

III. Informatievoorziening/ICT (IV)

Een ingrijpende wetsaanpassing (zoals een stelselwijziging van een forfaitair rendement
naar het werkelijk rendement), leidt tot veel benodigde IV-capaciteit. De overgang
van het huidige stelsel box 3 naar een stelsel waarbij het werkelijke rendement wordt
belast is zoals bekend een grote IV-aanpassing. Dat de vermogens per peildatum nog
steeds moeten worden vastgesteld ten behoeve van inkomensafhankelijke regelingen,
zoals toeslagen, leidt daar bovenop tot aanzienlijke extra benodigde IV-capaciteit.
De Belastingdienst moet een extra proces inrichten om het vermogen (idealiter per
fiscale partner) vast te stellen en door te leveren.

Het inwinnen van nieuwe gegevens bij de huidige gegevensleveranciers en het inwinnen
van gegevens bij nieuwe gegevensleveranciers leidt tot extra inspanningen voor de
gegevensleveranciers en extra benodigde IV-capaciteit in verband met (op hoofdlijnen):
het definiëren van de gewenste gegevens, het organiseren van de levering, het toetsen
op kwaliteit van de leveringen en het (waar mogelijk) geschikt maken van de gegevens
om te kunnen voorinvullen op de aangifte inkomstenbelasting. Ook zullen in dit stelsel
veel grotere aantallen gegevens geleverd moeten worden die bovendien binnen twee maanden
verwerkt moeten worden om gebruikt te kunnen worden bij het voorinvullen van de aangifte.
De tijd om gegevens te verwerken is aanzienlijk korter dan in het huidige systeem
omdat de gegevens over het werkelijke rendement pas na afloop van het belastingjaar
bij de leveranciers bekend zijn. In het huidige systeem gaat het om het aanleveren
van gegevens die zien op de peildatum van 1 januari van het betreffende belastingjaar.
De kortere verwerkingstijd leidt tot het risico dat aangeleverde gegevens niet op
tijd beschikbaar om zijn voor in te kunnen vullen in de aangifte. Ook is er meer kans
op fouten in de vooringevulde gegevens.

IV. Toezicht

Voor burgers met bijvoorbeeld alleen een spaarrekening en een beleggingsrekening verandert
er weinig. Burgers met andere vermogensbestanddelen zullen meer gegevens zelf moeten
invullen om het box 3-inkomen te kunnen berekenen. Ervaring leert dat burgers fouten
maken als ze gegevens zelf moeten invullen. Zie ook onder het kopje «Gegevens». Alle
fouten leiden tot extra benodigde toezichtcapaciteit en bij afwezigheid daarvan tot
een nalevingstekort. Naar mate meer gegevens vooringevuld kunnen worden, is het aantal
fouten in de aangiften kleiner en daarmee is de benodigde toezichtcapaciteit kleiner.
Belastingplichtigen met specifieke vermogensbestanddelen, zoals bijvoorbeeld niet-publiek-verhandelbare
aandelen, cryptovaluta en vorderingen en schulden anders dan bij een financiële instelling,
moeten zelf de volgende gegevens in hun aangifte inkomensbelasting opgeven: de directe
inkomsten, de eventuele waardemutaties en de aan deze vermogensinkomsten verbonden
kosten. In de huidige situatie is alleen toezicht nodig op de juiste waardering van
deze vermogensbestanddelen op peildatum. Voor vastgoed is dit afhankelijk van de uiteindelijke
keuzes voor de behandeling van vastgoed. Het feit dat burgers meer gegevens zelf in
moeten vullen, omdat voorinvullen vaker niet mogelijk is, leidt tot meer toezicht
achteraf. Dit is arbeidsintensief en leidt tot een risico op handhavingstekorten,
temeer omdat contra-informatie ontbreekt. Tevens moet de inspecteur bij het vaststellen
van de aanslag overtuigd zijn dat de aangifte (en dus de grondslag) ook juist en volledig
is. Bij een stelsel op basis van werkelijk rendement zal deze last intensiveren. Deze
beoordeling vindt in de regel bij de winst elementen (MKB) van de aangifte IH plaats
bij toezicht achteraf (boekenonderzoeken bij ondernemers (winstgenieters)). Met de
introductie van het werkelijk rendement wordt de beoordeling van de aangifte gecompliceerder
doordat er een materialiteitstoets (volledigheid) moet worden uitgevoerd bij risicovolle
aangiften. De kennis om dit uit te kunnen voeren is slechts in zeer beperkte mate
aanwezig bij de uitvoering. Bovendien zijn deze (boeken)onderzoeken tijdsintensief
omdat op de inspecteur de bewijslast rust.

V. Bezwaar en beroep

Inherent aan het invoeren van nieuwe wettelijke regelingen is dat nieuwe discussies
over de uitleg gevoerd worden. Dit uit zich in een toename van bezwaar en beroep.
Een stelsel op basis van werkelijk rendement is complex (zie hiervoor) en kan conflictopwekkend
zijn als de fiscale belangen groot zijn en de regelgeving ruimte laat voor verschillende
interpretaties. De behandeling van bezwaren en beroepen is arbeidsintensief.

Haalbaarheid

Een uitvoeringstoets zal, als de wetgeving voldoende is uitgekristalliseerd, inzicht
geven in de uitvoerbaarheid en de gevolgen voor de belastingplichtigen, de kosten
die verbonden zijn aan de uitvoering en de processen van de Belastingdienst, de in
de processen van de Belastingdienst te maken keuzes en het moment waarop de wetgeving
geïmplementeerd kan worden.

4. Overige punten met betrekking tot box 3

Onderzoek massaalbezwaarprocedure

Met de aangenomen motie van het lid Grinwis14 is het kabinet verzocht om de gevolgen van de in 2016 doorgevoerde wetswijziging
van de massaalbezwaarprocedure en het functioneren van die procedure te onderzoeken
en mogelijkheden tot verbetering daarvan te bezien. In de begeleidende brief bij het
pakket Belastingplan 2023 heb ik aangegeven de motie te onderschrijven. Het bieden
van (praktische) rechtsbescherming aan belastingplichtigen heb ik namelijk hoog in
het vaandel staan. Op dit moment loopt een onderzoek naar twee denkrichtingen waarmee
het eenvoudiger wordt voor belastingplichtigen om aanpassingen door te geven in hun
belastingheffing, bijvoorbeeld in de aanslag inkomstenbelasting. Het betreft een denkrichting
op de korte termijn om de huidige uitvoeringspraktijk te verstevigen en een denkrichting
op de lange termijn om te komen tot een meer eenvoudig en evenwichtig systeem. Het
onderzoek is een opvolging van de aanbeveling om te «deformaliseren» uit het in 2021
verschenen rapport «Burgers beter beschermd» (Bijlage bij Kamerstuk 31 066, nr. 820). Mijn inschatting is dat met de denkrichting op de lange termijn ook wordt voldaan
aan de motie van het lid Grinwis. De huidige planning is dat eind februari 2023 de
eerste resultaten worden opgeleverd van de quick scan die de Belastingdienst op beide
denkrichtingen zal uitvoeren. Ik zal uw Kamer in maart 2023 opnieuw informeren over
de voortgang van het onderzoek en daarmee ook de verbeteringen voor de massaalbezwaarprocedure.

Toelichting eerdere raming derving € 2 miljard bij verfijndere forfaits

In de voorbereidingsbrief15 van 15 april jl. voor de technische briefing over het rechtsherstel en de Overbruggingswet
box 3 is een raming getoond voor de jaren 2023 en 2024 van een variant op de tijdelijke
Overbruggingswet box 3 die uitging van gedifferentieerde forfaits op basis van het
belastingjaar zelf (dus niet langjarig) met kostenaftrek verwerkt in het forfait.
Wanneer een stelsel met een stabiele opbrengst tijdelijk wordt vervangen door een
stelsel met een fluctuerende opbrengst, bestaat het risico dat die fluctuerende opbrengst
juist in die jaren tegenvalt. Voor 2024 kwam de raming van die variant uit op een
derving van circa € 2 miljard. Dit kwam door een samenloop van omstandigheden. Aan
de ene kant was in 2023 en 2024 het geraamde forfait van het oude stelsel – en dus
ook de geraamde opbrengst – relatief hoog vanwege de recent sterk gestegen huizenprijzen
en de goede resultaten op de aandelenbeurzen.16 Met dit basispad wordt ieder overbruggingsstelsel vergeleken. Aan de andere kant
voorspelde het CPB een afkoelende huizenmarkt en was de verwachting dat aandelenbeurzen
in de toekomst gemiddeld genomen een lager rendement op zouden leveren dan in recente
jaren.17 Die uitgangspunten resulteerden voor 2024 in een grotere derving. Daar bovenop kwam
de impact van kostenaftrek en – net als bij de spaarvariant – een gedragseffect bij
beleggers die juist meer belasting zouden gaan betalen. Zoals aangegeven, is de verwachting
dat een eventuele derving bij een verder gedifferentieerd forfaitair stelsel op de
lange termijn beperkter zal zijn. Dat neemt niet weg dat een eventuele derving gedekt
moet worden.

Reactie motie van de leden Romke de Jong en Van Weyenberg18

Voor de beantwoording van de motie over een onderzoek naar een miljonairsbelasting
verwijs ik naar fiche 44 uit het IBO Vermogensverdeling (Bijlage bij Kamerstuk 35 925 IX, nr. 38). Dit fiche behandelt een brede vermogensbelasting met een vrije voet per persoon
van € 1 miljoen: een miljonairsbelasting. De grondslag bestaat in beginsel uit het
vermogen in box 1, box 2 en box 3. Aandachtspunten die in het fiche aan bod komen
zijn de uitvoerbaarheid en de juridische houdbaarheid. Voor de uitvoerbaarheid is
de waardering van vermogensbestanddelen naar verwachting de grootste uitdaging. Voor
de juridische houdbaarheid is van belang dat belastingplichtigen de belasting kunnen
betalen uit hun inkomen. Het fiche is bij deze brief gevoegd.

5. Afsluiting

Met deze brief heb ik u de antwoorden verstrekt op de vragen naar aanleiding van de
septemberbrief over box 3. Ten eerste ben ik ingegaan op de planning. Vervolgens heeft
u kunnen lezen over de mogelijkheden om als alternatief voor de toekomst van box 3
een verfijning van de Overbruggingswet box 3 uit te werken, maar ook over de beperkingen
van een dergelijk stelsel. Een forfaitair stelsel zal nooit goed aansluiten op het
werkelijke rendement van (alle) individuele belastingplichtigen in een belastingjaar.
Dat maakt een forfaitair stelsel minder rechtvaardig. Daarna ben ik zoals toegezegd
ingegaan op de uitvoeringsaspecten van het toekomstige stelsel op basis van werkelijk
rendement. Tot slot heeft u een update ontvangen op een aantal overige punten met
betrekking tot box 3.

Graag zet ik de dialoog over de toekomst van box 3 met uw Kamer op korte termijn voort.

De Staatssecretaris van Financiën,
M.L.A. van Rij